Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/4123
Uitspraakdatum: 15 augustus 2006
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende] B.V., gevestigd te [woonplaats], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Eiseres en verweerder worden hierna aangeduid als respectievelijk belanghebbende en inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is bij beschikking van 22 december 2004 op grond van artikel 39 van Pro de Wet op de accijns (hierna: de Woda) een “Vergunning accijnsgoederenplaats voor de vervaardiging van tabaksproducten en overige alcoholhoudende producten” verleend (de Vergunning). Daarbij zijn tevens aanvullende werkafspraken vastgelegd.
1.2. De inspecteur heeft bij beschikking van 4 april 2005, gegrond op de artikelen 45 en 50 Woda, de Vergunning aangepast, onder meer door aanvulling van voorwaarde 9 in de aanvullende werkafspraken. Belanghebbende heeft tegen die wijziging bezwaar aangetekend. Op verzoek van belanghebbende heeft een hoorgesprek plaatsgehad. Het verslag van het hoorgesprek behoort tot de stukken. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.
1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 31 oktober 2005, ontvangen bij de rechtbank op 1 november 2005, beroep ingesteld waarbij door de griffier van haar een griffierecht is geheven van € 276.
1.4. De inspecteur heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 april 2006 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende haar gemachtigden, alsmede de inspecteur.
1.6. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. De inspecteur heeft op verzoek van de rechtbank een exemplaar overgelegd van de brochure “Informatie over geautomatiseerde aanlevering voorraadverloop Accijnsgoederenplaats en Inrichting voor Verbruiksbelasting (versie januari 1999)”. De rechtbank rekent al deze stukken tot de stukken van het geding.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Belanghebbende is fabrikant van sigaretten en halffabrikaten. Aan haar is bij beschikking van 22 december 2004 een “Vergunning accijnsgoederenplaats voor de vervaardiging van tabaksproducten en overige alcoholhoudende producten” verleend onder in de Vergunning vermelde voorwaarden.Daarbij zijn tevens aanvullende werkafspraken vastgelegd. Deze aanvullende werkafspraken maken een integraal onderdeel uit van de vergunning en strekken onder meer tot aanvulling of afwijking van de in de Vergunning vermelde voorwaarden. De laatste versie van de aanvullende werkafspraken dateert van 13 januari 2005.
2.2. De inspecteur heeft bij beschikking van 4 april 2005 de aanvullende werkafspraken gewijzigd en daarbij onder meer de in de Vergunning vermelde voorwaarde 9 aangevuld. De in de Vergunning vermelde voorwaarde 9 luidt:
“9. Periodieke aangifte
U moet elk kwartaal aangifte doen voor de verschuldigde accijns. Daarvoor maakt u gebruik van formulier “Aangifte accijns”. Voor de invulling en het gebruik van dit formulier kunt u de toelichting op de aangifte raadplegen.”
In de beschikking is voorwaarde 9 als volgt aangevuld:
“4. Voorwaarde 9: Periodieke aangifte
[belanghebbende] B.V. moet tezamen met het formulier “Aangifte accijns” (punt 9 van de vergunning accijnsgoederenplaats voor de vervaardiging van tabaksproducten en overige alcoholhoudende producten) na afloop van elke aangifteperiode een voorraadverloop inleveren dat voldoet aan het voorraadverloop zoals is beschreven in de “Brochure geautomatiseerd aanleveren Accijngoederenplaats (versie januari 1999)”.
2.3. In de beschikking is, voorzover hier van belang, als motivering voor deze aanvullende werkafspraak vermeld:
“In artikel 52, lid 6, Algemene wet inzake rijksbelastingen staat dat controle binnen een redelijke termijn mogelijk moet zijn. Bij AGP-vergunninghouders met veel mutaties per aangifteperiode is slechts een controle binnen een redelijke termijn mogelijk indien er sprake is van ondersteuning van die controle met behulp van automatiseringshulpmiddelen. Om die controle goed te kunnen inrichten kan overeenkomstig de Wet op de accijns als aanvullende voorwaarde worden gesteld dat met een vaste periodiciteit een voorraadverloop moet worden overgelegd (ook vastgelegd in punt 3 van de voorwaarden van de verleende vergunning AGP, nader uit te werken in de aanvullende werkafspraken). Bij AGP-vergunninghouders met veel mutaties per aangifteperiode dient dat – gelet op de redelijke termijn waarbinnen een controle mogelijk moet zijn – in geautomatiseerde vorm volgens een vaste afspraak / vast formaat te geschieden. Dit voorraadverloop dient overigens niet ter vervanging van de Aangifte accijns. Behalve de Aangifte accijns dient dan dus tevens het voorraadverloop te worden ingeleverd. Aan u werd uitgereikt de “Brochure geautomatiseerd aanleveren Accijnsgoederenplaats”. Hierin is opgenomen welke gegevens in het geautomatiseerde voorraadverloop dienen te worden opgenomen. Dit zijn gegevens die op basis van artikel 8 Uitvoeringsbesluit Pro accijns minimaal in uw administratie moeten zijn opgenomen. In de brochure is tevens een standaard formaat opgenomen, dat de Douane in staat stelt om binnen een redelijke termijn te controleren.
Het verstrekken van de gegevens van het goederenverloop is verankerd in de artikelen 47 en 49 Algemene wet inzake Rijksbelastingen. De verplichting opgenomen in genoemde artikelen houdt ook in het geautomatiseerd bewaren en op afroep van de Douane verstrekken van de benodigde gegevens, zodat een controle binnen een redelijke termijn mogelijk wordt gemaakt. De Douane kan er voor kiezen om met een af te spreken periodiciteit (bijv. de aangifteperiode) een voorraadverloop te laten overleggen. Dit stelt de Douane in staat om per (aangifte)periode reeds een controle van de AGP uit te voeren aan de hand van het overgelegde voorraadverloop, hetgeen overigens niet inhoudt, dat op dat moment een volledige belastingcontrole van de AGP plaats vindt: de voorraadverlopen worden slechts beoordeeld op juistheid, tijdigheid en volledigheid van de gegevens voorzover dit is afgedekt door de programmatuur van de GPA (Geautomatiseerde Periodieke Aangifte).
Het op deze wijze “naar voren halen” van controlewerkzaamheden kan ertoe leiden, dat reeds in een vroeg stadium problemen worden onderkend en met u worden besproken, hetgeen dan “erger” zal / kan voorkomen.”
2.3. De door de inspecteur vastgestelde geautomatiseerde opgave van het voorraadverloop is een door ambtenaar ontwikkeld softwareprogramma, dat specifiek toepasselijk is op het voorraadverloop van AGP’s. Het programma staat bekend als de “A-methode”.
2.4. Belanghebbende maakt ten behoeve van haar geautomatiseerde administratie gebruik van het softwarepakket SAP R3.
3. Geschil
3.1. In geschil is de vraag of de inspecteur kan eisen dat belanghebbende gegevens over het voorraadverloop uitsluitend op een door die inspecteur bepaalde wijze aanlevert, zoals de inspecteur meent, of dat het belanghebbende vrijstaat vast te stellen op welke wijze zij vorm wenst te geven aan de nakoming van die verplichting, hetgeen belanghebbende voorstaat.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting hebben zij hieraan het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende:
Wij kunnen het voorraadverloop rechtstreeks uit onze administratie halen en aan de inspecteur geven. De voorraadverschillen tussen de methodes treden op bij conversie van de uit de administratie komende digitale formaten in de door de douane gewenste formaten. Er wordt en voorraadverloop ingediend. Wij werken goed mee. Het punt is, er ligt een goede goedgekeurde administratie. Nu moeten er, voor de douane, manipulaties (conversies) plaatsvinden. Daardoor gaan ingebouwde waarborgen verloren. Er zijn voldoende andere controlemethodieken om binnen SAP te controleren. Waarom worden wij gedwongen al die extra inspanningen te leveren? Eerder lag het meeste werk bij de fiscus. Nu ligt dat op ons bordje, terwijl er een goede administratie is die aan alle eisen voldoet. Is het dan netjes om een systeem van gegevensverstrekking op te leggen dat na jaren van ons nog tijdrovend nawerk vraagt? We staan open voor iedere andere methode.
De inspecteur:
Het probleem is dat belanghebbende eigen coderingen hanteert. Wij willen een vertaling naar ons systeem om binnen redelijke termijn te kunnen controleren. De gegevens over het voorraadverloop zijn pas bruikbaar als ze de vertaling erbij leveren. Niet alleen bij de A-methode maar ook als belanghebbende op andere wijze de gegevens verschaft moet belanghebbende programmeren en vertalen. Onze insteek was de problemen op computergebied te verhelpen. Wij willen met onze methode duidelijke verbanden zien tussen de administratie van belanghebbende en ons systeem. We kunnen dan direct verband leggen tussen de aangifte en de partijen sigaretten die worden uitgeslagen. Het probleem is iedere keer dat grote wijzigingen binnen het concern tot gevolg hebben dat systemen moeten worden aangepast. Het aanvullende werk is het probleem. Dat extra werk heeft belanghebbende voor alle systemen. Wij kennen hun coderingen niet. We willen eenmalig en goed een vertaalslag maken m.b.t. die coderingen.
Als in een administratie gegevens voorkomen die in een andere administratie onder een andere vlag vallen, heb je een veel groter probleem. Als het een onbelaste uitslag is, moeten wij dat weten, dan hebben we een andere controletechniek. Juist omdat vertaling lastig is, willen we er van tevoren energie in steken. Ter vervanging van het ieder jaar stellen van afzonderlijke vragen. Bij vragen moet je ook steeds heen en weer schrijven. Daarom hebben we dit systeem ontwikkeld. Hier zijn we al een aantal jaren met belanghebbende over in gesprek. Het gaat in kleine stapjes voorwaarts. Gaandeweg gaat het de goede kant op. Maar vorig jaar, toen het goed ging, wilde belanghebbende niet meer. Als belanghebbende overgaat op een nieuw systeem, moet ze ook dan vertalen. En dat doet belanghebbende niet. Vandaar deze procedure.
Het klopt dat de Brochure spreekt over een wijze waarop de gegevens “kunnen” worden aangeleverd en dat die mogelijkheid is geopend vanwege de wens van de bedrijven. We hebben daar nu een verplichting van gemaakt. Het gaat immers om gigantische bedragen. Dan kan het gerechtvaardigd zijn om tot zulke maatregelen te komen. In het verleden is gebleken dat veel sigaretten zoek zijn. We willen kunnen constateren of het bedrijf nog zo betrouwbaar is als het was bij afgifte van de vergunning. We willen dat inzicht niet pas bij de periodieke controle krijgen, maar al eerder.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en vernietiging van de beschikking voor zover deze strekt tot aanvulling van voorwaarde 9 bij de Vergunning. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
Artikel 52 AWR Pro
4.1. De inspecteur neemt het standpunt in dat hij rechtens van belanghebbende kan verlangen dat deze maandelijks een overzicht van het voorraadverloop binnen de AGP verschaft door middel van een door hem ter beschikking gesteld softwareprogramma.
De inspecteur beroept zich hierbij op artikel 52, zesde lid, en op artikel 47, eerste lid, onderdeel a, in samenhang met artikel 49, eerste lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR).
4.2. Artikel 52, zesde lid, AWR bepaalt dat de administratie zodanig dient te zijn ingericht en dient te worden gevoerd en de gegevensdragers zodanig dienen te worden bewaard dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is. Belanghebbende moet daarbij de benodigde medewerking verlenen, daarbij inbegrepen het verschaffen van het benodigde inzicht in de opzet en de werking van haar administratie.
4.3. De voorraad in de AGP wijzigt zeer frequent. De inspecteur wil daarom de controlewerkzaamheden “naar voren halen” zodat problemen in een vroeg stadium worden onderkend en besproken. Hij wil in staat zijn om maandelijks de, met gebruikmaking van door de belastingdienst aan belanghebbende ter beschikking gestelde software, verkregen gegevens over het voorraadverloop in de AGP te controleren. Het voorraadverloop wordt door hem dan beoordeeld op juistheid, tijdigheid en volledigheid van die gegevens voorzover dit is “afgedekt” door de programmatuur van de GPA (Geautomatiseerde Periodieke Aangifte).
4.4. Belanghebbende heeft meerdere malen aangeboden om de controle van de belastingdienst te baseren op haar volledige administratie, waarbij de belastingdienst zelf met behulp van auditsoftware, zoals bijvoorbeeld ACL, de nodige controles kan uitvoeren. De inspecteur heeft opgemerkt dat het voor de douane in principe mogelijk is om alle benodigde gegevens met auditsoftware van de belastingdienst uit de administratie te halen. Dit levert evenwel gegevensbestanden zonder duidelijke samenhang op. Om die gegevens bruikbaar te maken moet in een zeer bewerkelijk proces het verband tussen deze bestanden en intern gebruikte codes worden gelegd. Een taak die vanwege de daarvoor benodigde kennis alleen door medewerkers van belanghebbende zelf kan worden uitgevoerd.
4.5. Belanghebbende wijst erop dat het ondanks besprekingen die al vanaf 1997 door belanghebbende en de belastingdienst worden gevoerd nog steeds niet is gelukt om te komen tot een aanlevering van een voorraadverloop in digitale vorm die voldoet aan de wensen van de belastingdienst. Belanghebbende besteedt zeer veel tijd en mankracht aan het beantwoorden van vragen van de inspecteur.
4.6. Belanghebbende heeft, onvoldoende weersproken, gesteld dat de controles tot nu toe weinig problemen hebben laten zien, dat zij in het verleden bij controles steeds de volle medewerking hebben verleend en dat haar administratie, waaronder de gegevens met betrekking tot het voorraadverloop, de inspecteur in staat stelt binnen een redelijke termijn controle daarop uit te oefenen. Daarbij verdient opmerking dat in de MvT TK 1988/1989, nr. 3, blz. 13, is gesteld dat voor een grote onderneming met een omvangrijke administratie de controle “al snel enkele weken tot enkele maanden kan duren”.
4.7. Belanghebbende stelt onweersproken dat zij in staat is om met gebruikmaking van haar eigen, overigens gangbare, computerprogrammatuur op elk gewenst moment inzicht te verschaffen in het voorraadverloop binnen de AGP. De inspecteur stelt dat dit ook kan door aanwending van de A-methode. Vaststaat dat in beide gevallen extra inspanningen van beide zijden nodig zijn om de gegevens te “vertalen” en dat het computerprogramma van de belastingdienst daarenboven, onder meer door gebreken en onvolkomenheden met het gebezigde formaat, nog aanzienlijke extra werkzaamheden van belanghebbende vergen, zoals blijkt uit de tot de pleitnota van belanghebbende behorende brief van de inspecteur van 25 november 2005. De Alewijnse methode verbreekt bijvoorbeeld de een-op-een relatie tussen de administratie van belanghebbende en gerapporteerde transacties, hetgeen tot een groot aantal foutmeldingen leidt.
4.8. De enkele omstandigheid dat bij het verschaffen van gegevens over het voorraadverloop geen gebruik wordt gemaakt van de door de belastingdienst verstrekte programmatuur rechtvaardigt niet de conclusie dat dan controle binnen een redelijke termijn onmogelijk is. Mitsdien kan, gelet op artikel 52, zesde lid, AWR, niet de conclusie worden getrokken dat de inspecteur slechts door belanghebbende te dwingen aan haar administratieverplichting te voldoen door middel van een door de inspecteur ter beschikking gesteld softwareprogramma kan bereiken dat controle binnen een redelijke termijn mogelijk is.
4.9. Voorts wordt in de MvT TK 1988/1989, 21287, nr. 3, blz. 3 met betrekking tot de administratieplicht van artikel 52 AWR Pro het volgende opgemerkt:
“De administratieplichtige blijft daarbij, vooropgesteld dat aan de algemene eisen van juistheid , volledigheid en controleerbaarheid van de administratie is voldaan, in beginsel vrij om te kiezen op welke wijze hij de administratie wenst in te richten en te voeren. De voorschriften op dit gebied zijn dan ook zodanig dat iedere administratieplichtige, ongeacht de aard en omvang van zijn activiteiten, zich aan de gestelde regels kan houden.”
4.10. De wetsgeschiedenis van artikel 52 AWR Pro biedt ook overigens voldoende steun voor de opvatting dat door de wetgever aan de integriteit van de digitale omgeving van de administratieplichtige grote betekenis wordt gehecht. Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat zij over een goedgekeurde administratie beschikt en dat de belastingdienst nu van haar eist dat daarin manipulaties (conversies) plaatsvinden, waardoor ingebouwde waarborgen verloren gaan. Er zijn onvoldoende bijzondere omstandigheden aannemelijk
gemaakt of gebleken om op die integriteit inbreuk te maken.
Evenredigheidsbeginsel
4.11. De voor een belanghebbende nadelige gevolgen van een besluit mogen volgens artikel 3:4 van Pro de Awb niet onevenredig zijn in verhouding tot het met het besluit te dienen doelen. De in artikel 47, eerste lid, onderdeel a, in samenhang met artikel 49, eerste lid, AWR aan de inspecteur gegeven bevoegdheid te kiezen op welke wijze gegevens en inlichtingen door een belastingplichtige moeten worden verstrekt, vindt hierin zijn grenzen. Hetgeen hiervoor onder 4.7. tot en met 4.10 is overwogen voert tot de conclusie dat belanghebbende, afgezet tegen de voordelen die daaraan voor de belastingdienst zijn verbonden, onevenredig nadeel lijdt van het besluit van de inspecteur om verplicht gebruik te maken van diens programmatuur.
4.12. De rechtbank wijst er daarbij nog op dat uit de Handelingen TK 1988/1989, 21287, blz. 6050 blijkt dat de staatssecretaris van Financiën erkent dat het een beginsel van behoorlijk bestuur is dat de fiscus steeds, als hij de naleving van administratieve verplichtingen verlangt, daarbij de redelijkheid in het oog houdt en dat het beleid van de belastingdienst is oog te hebben voor de redelijke belangen van de administratieplichtige.
Artikel 44 Woda Pro
4.13. Artikel 44 Woda Pro bepaalt dat in de vergunning voor de AGP wordt vermeld voor welke soort(en) accijnsgoederen de AGP als zodanig is aangewezen. De inspecteur bepaalt in de vergunning zo nodig nader op welke wijze aan de bij of krachtens deze wet gestelde voorwaarden moet worden voldaan. In de vergunning kan de inspecteur nadere voorwaarden opnemen ter verzekering van een juiste toepassing van het bepaalde bij of krachtens deze wet. Artikel 45 Woda Pro voegt daaraan toe dat de inspecteur ter verzekering van de heffing de vergunningvoorwaarden kan aanpassen.
4.14. Deze bepaling dient te worden gelezen in samenhang met artikel 41 Woda Pro. In die
bepaling is geregeld dat bij algemene maatregel van bestuur, ter verzekering van de heffing, regels kunnen worden gesteld waaraan onder meer de administratie, de administratieve organisatie en het stelsel van toezicht van de AGP moet voldoen. Voorts is bepaald dat dienaangaande bij ministeriële regeling nadere regels kunnen worden gesteld. De omstandigheid dat noch in het Uitvoeringsbesluit accijns, noch in de gedetailleerde Uitvoeringsregeling accijns melding is gemaakt van een vèrgaande verplichting als de inspecteur thans voorstaat, voert de rechtbank tot de conclusie dat het afdwingen door de inspecteur van het gebruik van een door de belastingdienst ter beschikking gesteld softwareprogramma niet op een voldoende basis in de Woda berust.
4.15. Gelet op het hiervoor overwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 644 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). Overige proceskosten zijn niet gesteld noch gebleken.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de beschikking voorzover deze voorziet in een toevoeging aan voorwaarde 9 van de Vergunning en handhaaft de beschikking voor het overige;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 644 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden;
- gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 276 aan haar vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 15 augustus 2006 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, mr. C.A.F.M. Stassen en mr. J. Lamens, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van R.A.M.T. Klaassen, griffier.
De griffier is verhinderd de uitspraak te ondertekenen.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,
5201 CZ ’s-Hertogenbosch, dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303,
2500 EH ‘s-Gravenhage, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.