Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/1451
Uitspraakdatum: 8 juni 2006
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[Belanghebbende BV], statutair gevestigd te [woonplaats], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Eiser en verweerder worden hierna aangeduid als belanghebbende, respectievelijk inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 1998, met dagtekening 21 december 2002, een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van [bedrag 1], waarbij gelijktijdig, bij beschikking, het verlies van dat jaar is vastgesteld op nihil.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar, gedaan op 21 maart 2005, de belastbare winst vastgesteld op nihil en het verlies over het jaar 1998 bij beschikking vastgesteld op een bedrag van [bedrag 2]. Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld.
1.3. Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd waarna de inspecteur schriftelijk heeft gedupliceerd.
1.4. Belanghebbende heeft, met dagtekening 7 februari 2006, vóór de zitting nadere stukken ingediend als bedoeld in artikel 8:58 van Pro de Awb. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur en behoren tot de stukken van het geding.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 februari 2006 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende, alsmede de inspecteur.
1.6. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de inspecteur. De rechtbank rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
1.7. De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. De feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende is de moedermaatschappij van het [concern], één van ’s werelds grootste leveranciers van kantoorartikelen aan bedrijven en organisaties. Over 1998 bedroeg de jaaromzet van het concern omstreeks [bedrag 3]. De (gewone) aandelen van belanghebbende zijn genoteerd aan Euronext in Amsterdam en aan de New York Stock Exchange in de Verenigde Staten. De statutaire vestigingsplaats van belanghebbende is [woonplaats]. Het hoofdkantoor van het concern bevindt zich in [plaats 1].
2.2. Belanghebbende houdt diverse (meerderheids)deelnemingen welke zijn gevestigd in landen die zowel binnen als buiten de Europese Unie (hierna: de EU) (naar de stand van 1998) zijn gelegen. Met betrekking tot deelnemingen gevestigd buiten de EU zijn in 1998 kosten gemaakt tot een totaalbedrag van [bedrag 4]. Daarvan betreft een bedrag groot [bedrag 5] aankoopkosten van deelnemingen. Van het totaalbedrag heeft [bedrag 6] betrekking op een Noorse deelneming en heeft een bedrag groot [bedrag 7] betrekking op deelnemingen in de Verenigde Staten. Van dit laatste bedrag wordt een belangrijk deel [bedrag 8] gevormd door aankoopkosten van [deelneming].
2.3. Voorts heeft belanghebbende kosten gemaakt ter zake van deelnemingen gevestigd in lidstaten van de EU, welke tot op heden niet tot aftrek hebben geleid, tot een bedrag van [bedrag 9].
3. Het geschil
3.1. In geschil is of de verliesbeschikking voor het jaar 1998 tot het juiste bedrag is vastgesteld. In dat verband zijn de volgende vragen van belang:
1. Dient het bedrag groot [bedrag 5], betrekking hebbend op aankoopkosten van deelnemingen gevestigd buiten de EU, alsnog in aftrek te worden toegelaten?
2. Heeft de inspecteur het vertrouwen gewekt dat hij de aankoopkosten [deelneming]. ad [bedrag 8] in aftrek zou toelaten?
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
3.3. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende:
ik insisteer niet langer op het in aftrek toelaten van de additionele kosten die betrekking hebben op Europese deelnemingen ad [bedrag 9]. Voorts: mocht ik met betrekking tot het geschilpunt inzake het in aanmerking nemen van de aankoopkosten van de Amerikaanse deelneming (geschilpunt 3.1, sub 2) in het gelijk worden gesteld, dan laat ik het geschilpunt inzake de aankoopkosten ter zake van de overige niet-EU dochters (geschilpunt 3.1, sub 1) vallen.
De inspecteur:
ik ben bereid om de kosten die verband houden met de Noorse deelneming ad [bedrag 6] alsnog in aftrek toe te laten.
3.4. Het geschil spitst zich derhalve primair toe op het geschilpunt vervat in 3.1., sub 2. Aldus concludeert belanghebbende thans primair tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en verhoging van het vastgestelde verlies tot een bedrag van [bedrag 10] ([bedrag 2], als vastgesteld, verhoogd met [bedrag 8] aankoopkosten deelneming in de Verenigde Staten en [bedrag 6] kosten deelneming Noorwegen).
3.5. De inspecteur concludeert thans primair tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en verhoging van het vastgestelde verlies tot een bedrag van [bedrag 11] ( [bedrag 2], als vastgesteld, verhoogd met [bedrag 6] kosten deelneming Noorwegen).
3.6. Belanghebbende heeft zich aanvankelijk mede beroepen op schending van artikel 10:3, derde lid, letter c, van de Awb, maar heeft ter zitting verklaard daarin niet te persisteren.
4. Beoordeling van het geschil
In het licht van de stellingname van belanghebbende ter zitting dient de rechtbank zich uit te spreken over de vraag of de aankoopkosten [deelneming]. ad [bedrag 8] in het jaar 1998 in aftrek dienen te komen. Belanghebbende stelt dat ter zake een vaststellingsovereenkomst tot stand is gekomen, dan wel door de inspecteur een toezegging is gedaan, dan wel door de inspecteur vertrouwen is opgewekt. De inspecteur ontkent dat.
Met betrekking tot dit geschilpunt:
4.1. Belanghebbende heeft op 23 juni 2000 aangifte gedaan voor de vennootschapsbelasting over het jaar 1998. Met inachtneming van een tweetal aanvullende aangiften, gedateerd 19 april 2001, respectievelijk 2 december 2003, bedroeg de aangegeven winst negatief [bedrag 12]. Op 21 december 2002 werd een aanslag tot behoud van rechten opgelegd naar een belastbaar bedrag van [bedrag 1] en een verlies van nihil, waartegen op 17 januari 2003 door belanghebbende bezwaar werd aangetekend. Een daarop volgende discussie leidde uiteindelijk tot de litigieuze uitspraak, gedagtekend 21 maart 2005, waarbij het verlies voor 1998 is vastgesteld[bedrag 2].
4.2. Tijdens deze discussie heeft, onder meer, het volgende gespeeld. Op 12 maart 2004 vond overleg tussen partijen plaats. Dit overleg werd ingeleid door een brief van de inspecteur van 4 maart 2004 waarin de nog op te lossen geschilpunten werden opgesomd. Belanghebbende legde het resultaat vast in een besprekingsverslag, dat op 17 maart 2004 aan de inspecteur is verzonden. Blijkens dit verslag zijn de aankoopkosten van [deelneming]. bij de bespreking niet specifiek aan de orde geweest. Het overleg werd op 7 april 2004 voortgezet. Blijkens een, ditmaal door de inspecteur vervaardigd verslag, kwamen ook ditmaal de aankoopkosten van [deelneming]. bij de bespreking niet specifiek aan de orde. Daarop volgde telefonisch overleg, op 14 april 2004, gevolgd door telefonisch overleg op 10 mei 2004 en 24 mei 2004, waarvan wederom een verslag werd gemaakt door de inspecteur. Blijkens dit verslag kwamen de aankoopkosten van [deelneming]. bij de bespreking ook nu niet specifiek aan de orde. De inspecteur legde vervolgens de stand van zaken, zoals deze na het overleg, in zijn visie, luidde, vast in een fax van 28 mei 2004. Daarin vermeldt hij, onder meer "In het overzicht worden ook de als aankoopkosten deelneming aan te merken bedragen vermeld die vooralsnog in aftrek kunnen worden gebracht maar die als gevolg van toekomstige regelgeving mogelijk moeten worden teruggenomen." Vervolgens vermeldt het verslag, onder het hoofd "Bedragen aan te merken als aankoopkosten deelneming ", onder meer: "Besprekingsverslag d.d. 7 april jl., 12 en 8, 1998 [bedrag 8]". Dit bedrag kan niet anders dan specifiek betrekking hebben op [deelneming]. Belanghebbende reageerde daarop bij fax van 2 juni 2004. Daarop vond op 3 juni 2004 opnieuw telefonisch overleg plaats, waarbij werd afgesproken dat de inspecteur een nieuw overzicht van de stand van zaken zou vervaardigen.
4.3. Deze deed dit vervolgens in een brief van 8 juni 2004. De inspecteur komt in deze brief tot een belastbare winst voor het jaar 1998 van negatief [bedrag 13]. In dit bedrag zijn de aankoopkosten inzake de deelneming [deelneming]. wederom als aftrekbare kosten meegenomen, immers in deze brief wordt, onder verwijzing naar de - in het besprekingsverslag van 7 april 2004 niet verbijzonderde punten 12 en 8 - onder meer een bedrag ‘aan te merken als aankoopkosten deelneming’ voor het jaar 1998 genoemd van [bedrag 8]. Ook ditmaal kan dit bedrag niet anders dan specifiek betrekking hebben op [deelneming]. De inspecteur merkt in zijn brief, met betrekking tot de aankoopkosten deelneming in het algemeen, op: "In het overzicht worden ook de als aankoopkosten deelneming aan te merken bedragen vermeld die vooralsnog in aftrek kunnen worden gebracht maar die als gevolg van toekomstige regelgeving mogelijk moeten worden teruggenomen. In dit verband verwijs ik u wellicht ten overvloede op de recentelijk door de Staatssecretaris aan de Tweede Kamer aangeboden Nota naar aanleiding van het verslag, alsmede de Tweede Nota van wijziging. Ik respecteer de eerdere toezegging dat deze kosten onder genoemd voorbehoud (claw back in een volgend jaar) voor dit moment alsnog in aftrek kunnen komen, maar mocht ten tijde van de wetswijziging nog enige aanslag niet onherroepelijk vaststaan, zal de lijn van de overgangsregeling zoals in het wijzigingsvoorstel is voorzien, worden gevolgd." Op 20 juli 2004 vond daarop opnieuw overleg plaats. Met betrekking tot de aankoopkosten deelnemingen vermeldt het verslag: "ZGO meldt dat waarschijnlijk binnen paar weken instructie komt hoe te handelen gezien huidige stand van zaken m.b.t. wetsontwerp."
4.4. In een verslag van een telefonisch overleg op 14 oktober 2004, opgesteld door de inspecteur, wordt ter zake opgemerkt: "Inmiddels heeft de Tweede Kamer een wetsvoorstel geamendeerd. Toepassing van dit wetsvoorstel houdt in het kort in dat t.a.v. deelnemingen die zijn gekocht vóór 1 januari 2000, terwijl de aanslag over het jaar van de aankoop nog niet definitief vaststaat, de aankoopkosten aftrekbaar zijn. Vervolgens is bepaald dat deze aftrek feitelijk pas kan plaatsvinden op het moment waarop de deelneming wordt verkocht, mits dit niet gebeurt aan een verbonden persoon. Dit betekent concreet (zie brief d.d. 8 juni 2004): (…) Belastbare winst 1998 +[bedrag 8]."
4.5. In een fax van 30 november 2004 gaat belanghebbende vervolgens in op de mogelijke gevolgen van de wijziging van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb) in verband met de invoering van een aftrekverbod voor de aankoopkosten van deelnemingen. In een brief van 22 december 2004, waarin de stand van zaken op dat moment wordt weergegeven, reageert de inspecteur onder meer daarop, en zendt hij een cijfermatig overzicht van het voor het jaar 1998 vast te stellen verlies, daaronder begrepen een bijtelling van [bedrag 8],"aankoopkosten deelneming", verwijzend naar de brief van 8 juni 2004, en voorzien van een uitgebreide toelichting, welke, voor zover hier van belang, als volgt luidt: "Wat betreft de aankoopkosten ter zake van de verwerving van deelnemingen uit de periode vóór 1 januari 2000 waarvoor vóór de datum van 14 december 2003 aanspraak is gemaakt op aftrek, kunnen zich thans twee situaties voordoen. Wij beperken ons tot hetgeen bij [concern] concreet aan de orde is.
a) De aanslag over het jaar waarin de aankoopkosten daadwerkelijk zijn afgetrokken, staat bij inwerkingtreding van de wijzigingswet – thans voorzien op 1 februari 2005 - onherroepelijk vast: aftrek wordt alsnog gehonoreerd.
b) De aanslag over het jaar, waarin aanspraak is gemaakt op aftrek, staat ten tijde van de inwerkingtreding nog niet onherroepelijk vast : aftrek is pas mogelijk in het jaar van vervreemding van de deelneming.
U verzoekt in uw fax van 30 november om spoedig althans vóór 15 december 2004 uitspraak te doen op de desbetreffende bezwaarschriften zodat alsnog aanspraak kan worden gemaakt op de overgangsregeling onder a). Volgens het besluit van de Staatssecretaris van 29 november wordt de aftrek gerespecteerd, ook wanneer de aanslag pas ná de datum van inwerkingtreding van de wijzigingswet onherroepelijk zou worden, mits sprake is van een gerechtvaardigd vertrouwen dat de aftrek gehonoreerd zal worden. Naar aanleiding van voorgaande merken wij echter het volgende op. De aftrek van aankoopkosten is onderhevig aan het regime in het jaar waarin de aftrek wordt geclaimd. Voor de jaren 1998 en 1999 dient de aftrek dan ook te worden beoordeeld tegen het licht van het toen vigerende art. 13, lid 1, Vpb. Voor die jaren vallen (aankoop-)kosten in verband met deelnemingen buiten de EU/EER onverminderd onder de aftrekbeperking van art. 13, lid 1. BNB 2002/262 brengt hierin geen verandering. De aankoopkosten in 1998 en1999 betreffen kosten gemaakt in verband met de acquisitie van [deelneming], zijnde een buiten de EU/EER gevestigde deelneming. Mocht u derhalve aanspraak willen maken op aftrek van deze kosten in het jaar waarop de kosten betrekking hebben, dan sluit art. 13, lid 1, Vpb deze aftrek integraal uit. Mocht u ervoor kiezen de aankoopkosten te activeren op de desbetreffende deelneming, dan is aftrek mogelijk in het jaar van vervreemding van de deelneming, afhankelijk van het dan geldende deelnemingsregime. Vooralsnog kan daarbij worden uitgegaan van het gewijzigde art. 13, Vpb. Gelet op voorgaande zijn wij dan ook van mening dat de onderwerpelijke aankoopkosten in 1998 en 1999 niet in aftrek kunnen worden gebracht. Slechts indien wordt gekozen voor activering van deze kosten, bestaat aanspraak op afrek, doch niet eerder dan in het jaar van vervreemding van de deelneming."
4.6. In zijn brief van 4 januari 2005 verklaart belanghebbende zich hiermee niet akkoord en beroept hij zich op vertrouwen dat hij ontleent aan het overleg dat voorafging aan voornoemde brief van 8 juni 2004, en de formulering die de inspecteur in deze brief bezigde. In dit verband stelt hij dat tijdens de besprekingen is vastgesteld dat de onderhavige kosten, 'afhankelijk van toekomstige wetgeving', waarmee in dit verband niet anders dan het hangende wetsvoorstel ter zake van aankoopkosten deelnemingen bedoeld kan zijn, in principe voor aftrek in aanmerking zouden komen. Met deze vaststelling, aldus belanghebbende, is gezamenlijk besloten dat art. 13.1 Vpb. niet van toepassing was. "Immers, was art. 13.1 Vpb wel van toepassing dan waren wij niet aan de gezamenlijke kwalificatie "aftrekbare aankoopkosten deelneming" toegekomen." Voorts wijst belanghebbende er op dat voornoemde brief vermeldt dat "de als aankoopkosten deelneming aan te merken bedragen ..........vooralsnog in aftrek kunnen worden gebracht", dat in deze brief bij het bepalen van de belastbare winst de aankoopkosten [deelneming] in aftrek zijn gebracht en dat de inspecteur in deze brief uitsluitend een voorbehoud maakt voor de gevolgen van het op dat moment in behandeling zijnde wetsvoorstel inzake de aftrekbaarheid van aankoopkosten van deelnemingen, maar niet voor art. 13.1 Vpb, dat immers geen toekomstige, maar reeds bestaande wetgeving betrof.
4.7. Aldus meent belanghebbende dat - uiterlijk - op 8 juni 2004 tussen partijen een vaststellingsovereenkomst tot stand is gekomen waarvan in ieder geval het aanvaarden, door de inspecteur, van de aftrekbaarheid van de aankoopkosten [deelneming]., in 1998, deel uitmaakte, althans dat de door de inspecteur gebezigde bewoordingen dienden te worden opgevat als een toezegging behelzend dat de litigieuze aankoopkosten in 1998 in aftrek zouden worden toegelaten, dan wel dat met de gebezigde bewoordingen bij belanghebbende het vertrouwen is gewekt dat de litigieuze aankoopkosten in 1998 in aftrek zouden worden toegelaten.
4.8. Naar het oordeel van de rechtbank mocht belanghebbende aan de hiervoor geschetste feiten en omstandigheden de gevolgtrekking verbinden dat, zo de inspecteur al voorwaarden heeft verbonden aan het aanvaarden van de aftrekbaarheid van de litigieuze aankoopkosten, deze gezocht dienden te worden in het kader van ontwikkelingen in verband met het tijdens de discussie tussen partijen nog hangende wetsontwerp ter zake van de aftrekbeperking aankoopkosten deelnemingen. Nu deze ontwikkelingen als zodanig geen aanleiding hebben gegeven tot het intreden van het gevolg dat de litigieuze aankoopkosten niet langer aftrekbaar zouden zijn, mocht belanghebbende erop vertrouwen dat de inspecteur zijn, door belanghebbende terecht als toezegging ervaren kennisgeving, als vervat in de brief van 8 juni 2004, gestand doet. Daarmee ontvalt de inspecteur het recht om belanghebbende alsnog, ditmaal met een beroep op art. 13, lid 1, Wet Vpb, de aftrek te ontzeggen.
4.9. Naar het oordeel van de rechtbank kan niet worden gezegd dat de toezegging van de inspecteur zozeer in strijd is met een juiste wetstoepassing, dat belanghebbende redelijkerwijs de onjuistheid daarvan had kunnen en moeten beseffen. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat over de vraag of de onderhavige kosten aftrekbaar waren, in de periode waarin partijen in overleg waren en de toezegging werd gedaan, redelijkerwijs twijfel mogelijk was gezien de toen nog bestaande onzekerheid over de reikwijdte van het arrest van het EG-Hof van Justitie van 18 september 2003 (C-168/01) BNB 2003/344 (Bosal) in combinatie met de reikwijdte van het arrest van de Hoge Raad van 24 mei 2002, nr. 37 021 (BNB 2002/262).
Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
In verband hiermee kunnen, gelet op de verklaringen van belanghebbende en de inspecteur ter zitting, de overige geschilpunten buiten behandeling blijven en dient het verlies te worden vastgesteld op [bedrag 2] plus [bedrag 8] plus [bedrag 6] of [bedrag 11]
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 161 en 1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar, alsmede de beschikking;
- stelt het verlies over het jaar 1998 nader vast op [bedrag 11];
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 805, en wijst de Staat der Nederlanden aan als rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende dient te voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 276 aan deze vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 8 juni 2006 door mr. D. Hund, voorzitter, mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en mr. A.A. den Hartog, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van drs. J.M.C. Hendriks, griffier.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,
5201 CZ ’s-Hertogenbosch, dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303,
2500 EH ‘s-Gravenhage, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.