Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
registratienummer: AWB 09/1306
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 21 september 2010
inzake
[X], wonende te [Z], eiseres,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/Randmeren, kantoor Zwolle, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Met dagtekening 12 maart 2008 heeft verweerder aan eiseres voor het jaar 2005 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000].H.57) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.339, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 849 (50%). Daarbij is tevens aan heffingsrente een bedrag van € 170 in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 27 februari 2009 de belastingaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de boetebeschikking verminderd tot € 424 (25%).
Eiseres heeft daartegen bij brief van 19 maart 2009, ontvangen door de rechtbank op 20 maart 2009, beroep ingesteld.
Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 juli 2010 te Arnhem. Namens eiseres is verschenen [Y], vergezeld door gemachtigde mr. [A]. Namens verweerder is verschenen mr. [B].
Deze zaak is ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaak met het procedurenummer 09/1305, betreffende de aan [Y] opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV 2005. Ter zitting is het beroep tegen de uitspraak op bezwaar betreffende de navorderingsaanslag premie ziekenfondsverzekering zelfstandigen 2005 ten name van eiseres (procedurenummer 09/1307) ingetrokken.
Verweerder heeft ter zitting een pleitnota overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Deze pleitnota wordt geacht te zijn voorgedragen en tot de gedingstukken gerekend.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
Eiseres drijft in 2005 samen met haar echtgenoot, de heer [Y], een onderneming in de vorm van een vennootschap onder firma onder de naam [C] (hierna: de vof). De activiteiten van de vof bestaan uit de handel in gebruikte en afvalmetalen. Eiseres koopt de metalen in van ondernemers en particulieren. De omzet over het jaar 2005 bedroeg € 456.000. De inkopen over het jaar 2005 bedroegen € 342.000. Eiseres is voor 40 percent gerechtigd in de winst van de vof.
In 2004 heeft verweerder bij de vof een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangifte omzetbelasting over het jaar 2003. Het onderzoek heeft zich beperkt tot de juistheid van het toegepaste tarief. De Belastingdienst heeft met name beoordeeld of de gevoerde administratie voldeed aan de eisen die behoren bij de vergunning voor vrije inslag van oude materialen en afvalstoffen, welke vergunning conform de aanschrijving van de Staatssecretaris van Financiën van 30 januari 1969 (nr. [111]) aan de vof is verleend.
Van het boekenonderzoek is medio september 2004 een concept-rapport opgemaakt. Het definitieve rapport is gedagtekend 11 november 2004.
In onderdeel 3 van het rapport is – voor zover relevant – het volgende vermeld:
“ De belastingplichtige heeft derhalve niet voldaan aan de bewaarplicht.
(….)
Door de bovenstaande werkwijze is een controle op de inkopen, de verkopen, de kasadministratie en crediteuren niet mogelijk.
Ik heb erop gewezen dat deze wijze van administreren bij een eventueel in te stellen materieel onderzoek omkering van bewijslast tot gevolg kan hebben.”
In onderdeel 4.3 is ten aanzien van voorwaarden die aan de vergunning worden gesteld
– voor zover relevant – het volgende vermeld:
“ (…)
De door belastingplichtige gevoerde in- en verkoopadministratie voldoet op geen enkele wijze aan deze voorwaarden.”
In een brief van 15 oktober 2004 reageert eiseres op het conceptrapport en geeft zij aan dat zij de tijdens de controle omschreven wijze van administreren zal invoeren in de vof. Eiseres zegt toe een inkoopregister te gaan bijhouden met daarin een schatting van het aantal kilo’s ingekochte materialen. Eiseres zal bij inkopen van particulieren in het vervolg een inkoopbon “particulier” uitschrijven.
Verweerder heeft in 2007 wederom een boekenonderzoek ingesteld bij de vof. Dit onderzoek had tot doel te beoordelen of een aantal kasrenseignementen in de administratie van de onderneming was verwerkt. Daarnaast is de juistheid en de volledigheid van de geboekte inkopen van het jaar 2005 beoordeeld. De bevindingen zijn vastgelegd in een rapport van 5 december 2007.
In onderdeel 2.3 van het rapport is – voor zover van belang – het volgende vermeld:
“ (…)
2.3.1 Niet voldoen aan de administratieplicht (artikel 52 Algemene Pro wet inzake rijksbelastingen)
Hoewel de administratie is verbeterd voldoet deze nog steeds niet aan de administratieplicht. (...)
“2.3.2 Niet voldoen aan de bewaarplicht (artikel 52, lid 4 Algemene wet inzake rijksbelastingen)
De belastingplichtige heeft opnieuw niet voldaan aan de bewaarplicht. De volgende onderdelen van de administratie zijn niet bewaard:
De belastingplichtige houdt inkooplijsten bij van de inkopen van particulieren, welke vervolgens verdicht op een weeknota wordt genoteerd. Deze inkooplijsten zijn opnieuw niet bewaard gebleven.”
In onderdeel 3.3 van het rapport is – voor zover van belang – het volgende vermeld:
“(…)
Goederenbeweging : Door het ontbreken van een voorraadadministratie en het niet vermelden van de soort en hoeveelheid ingekochte metalen/ijzer is het opzetten van een goederenbeweging niet mogelijk.”
In onderdeel 3.4 van het rapport is – voor zover van belang – het volgende vermeld:
“Gelet op mijn bevindingen heb ik het onderzoek uitgebreid met de juistheid en volledigheid van de inkopen 2005. (…)
Als gevolg van de uitbreiding heb ik een aantal facturen geselecteerd waarvan ik het, gelet op de grootte van de bedragen, in eerste instantie niet aannemelijk vind dat de leveringen afkomstig zijn van particulieren. (…)
Gedagtekend 27 juli 2007 heb ik onder meer het volgende medegedeeld:
Het lijkt mij onwaarschijnlijk is dat leveringen van soms meer dan 10.000 kilo afkomstig zijn van particulieren. Deze moeten dan afkomstig zijn van ondernemers. Het is onder andere van deze aanbieders waarvan ik de NAW gegevens gevraagd heb, en waarvan, gelet op de gemaakte afspraken, de belastingplichtige facturen met NAW gegevens zou opmaken. Nu dat niet is gebeurd en ook achteraf geen gegevens zijn verstrekt, ben ik van mening dat de belastingplichtige deze inkopen niet aannemelijk heeft gemaakt.
Om reden van billijkheid zal ik de te corrigeren inkopen beperken tot de hierna genoemde, waarbij ik opmerk dat ik de gewichten heb berekend om bij benadering aan te geven dat de betreffende inkopen zulke grote hoeveelheden betreffen dat dit niet door een particulier geleverd kan zijn. Ik ben hierbij uitgegaan van een gemiddelde inkoopprijs van € 0,10 per kilogram:
(…)
De correctie bedraagt € 7.785
Met betrekking tot de ondernemer, waarvan ik geen nadere adresgegevens kon achterhalen, heb ik de belastingplichtige eveneens om nadere gegevens gevraagd. Hierop werd in de brief van 8 juni 2007 het volgende geantwoord:
“ Met betrekking tot de bon van 20-09-05 kan cliënt zich specifiek en wel bewust herinneren dat het om een particulier ging die op een bouwplaats beschadigde aluminium kozijnen had gesloopt, toen cliënt vroeg of dat wel een eerlijke handel was, zei hij dat dat zo was met de mededeling, dan schrijf mijn naam maar op, waarop dat op de bon is gezet.”
De belastingplichtige geeft aan dat hij twijfelde over de eerlijkheid van de aangeboden handel, maar noteert vervolgens slechts de naam “[D] te [Q]” waarvan er volgens het telefoonboek er in ieder geval 13 bestaan. Ik ben van mening dat het voor de hand zou liggen dat de belastingplichtige bij twijfel inzake oneerlijke handel in ieder geval zekerheid zou eisen met betrekking tot de NAW gegevens van de aanbieder. Nu dat achterwege is gebleven en ook overigens geen zekerheid omtrent deze inkoop is te verkrijgen (de verkoop van deze kozijnen had bijvoorbeeld aangetoond kunnen worden) stel ik mij in dit geval op het standpunt dat ook deze inkoop niet aannemelijk is gemaakt.
De correctie bedraagt: minder inkopen € 2.330 ”
In onderdeel 4 van het rapport is – voor zover van belang – het volgende vermeld:
“ Het aangegeven saldo van de fiscale winstberekening 2005 bedraagt
volgens de jaarrekening: € 70.263
Correctie: minder inkopen € 10.115
Gecorrigeerde saldo winstberekening € 80.378
(…) ”
De navorderingsaanslag IB/PVV 2005 is opgelegd met dagtekening 12 maart 2008, waarbij van voormelde correctie van
€ 10.115 op basis van de winstverdeling van de vof 40%, ofwel € 4.046, aan eiseres is toegerekend.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of verweerder de navorderingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag heeft opgelegd. In het bijzonder is in geschil of:
a. de bewijslast moet worden omgekeerd omdat eiseres niet heeft voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR);
b. of verweerder terecht een bedrag van € 10.115 aan inkopen heeft gecorrigeerd;
c. of in strijd is gehandeld met het vertrouwensbeginsel.
Verweerder heeft ter zitting ingestemd met een vernietiging van de boetebeschikking zodat deze tussen partijen niet meer in geschil is.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Omkering bewijslast
Wettelijk kader
Artikel 27e, aanhef en onderdeel b, van de AWR bepaalt, voor zover hier van belang, dat de rechtbank het beroep van de belastingplichtige ongegrond verklaart indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van Pro de AWR, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.
In artikel 52, eerste lid, van de AWR is, voor zover hier van belang, bepaald dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Ingevolge het tweede lid, onder sub b, van artikel 52 is Pro een natuurlijk persoon die een bedrijf uitoefent administratieplichtig.
Overwegingen
Volgens verweerder heeft eiseres niet voldaan aan de administratie- en de bewaarplicht van artikel 52 van Pro de AWR.
Verweerder stelt dat uit de wetsgeschiedenis blijkt dat voor de concrete invulling van de administratieplicht sterk wordt geleund op de inzichten en de opvattingen die daaromtrent bestaan in het accountancyberoep. Verder is volgens verweerder relevant dat voor andere regelgeving, zoals de milieuregelgeving, vastleggingen noodzakelijk zijn. Verweerder heeft ter zitting weliswaar erkend dat de milieuwetgeving niet onder de bepalingen van de AWR valt, maar acht het voldoen aan de voorwaarden van de milieuvergunning niettemin van doorslaggevend belang voor het voortbestaan van de onderneming.
Volgens verweerder moet eiseres ingevolge de milieuvergunning en de vergunning voor vrije inslag van oude materialen en afvalstoffen bij de inkoop van oude materialen en afvalstoffen een aantal gegevens registreren. Volgens verweerder voldoet eiseres voor een totaal aan inkopen van € 10.115 niet aan de registratieverplichting. Ten aanzien van deze inkopen is verweerder meer in het bijzonder van mening dat hetzij eiseres niet aan de vergunningvoorwaarden heeft voldaan, hetzij de desbetreffende inkoopbonnen niet zien op daadwerkelijke inkopen. Verweerder stelt verder dat geen sprake is van een goede registratie van de goederenbeweging, en evenmin van een goede voorraadadministratie. Ook heeft eiseres volgens verweerder niet aan de bewaarplicht voldaan, nu met betrekking tot inkopen van particulieren slechts eenmaal per week een inkoopbon ‘particulier’ wordt opgemaakt en eerdere kladaantekeningen niet worden bewaard.
Eiseres is van mening dat haar administratie overeenstemt met hetgeen gebruikelijk is in de branche. Daarnaast beloopt de correctie haars inziens slechts een gering deel van de omzet, te weten 3 percent. Eiseres meent dat het gewicht van de aangeleverde partijen en de bijkomende hoogte van de inkoopbedragen niet behoeven te betekenen dat de leveringen niet door particulieren zijn geschied. Volgens eiseres kunnen grote hoeveelheden afval vrijkomen bij bijvoorbeeld het slopen van een boot of het opruimen van bouwterreinen. De inkopen zijn in het inkoopregister geregistreerd. Namens eisers is ter zitting verklaard dat zij de kladaantekeningen van de inkopen heeft weggegooid. Namens eiseres is voorts ter zitting verklaard dat zij het verloop van de voorraad niet bijhoudt, maar slechts de eindvoorraad bepaalt en boekt. De inkoop van
€ 2.330 heeft volgens eiseres betrekking op de inkoop van gesloopte aluminium kozijnen van een particulier. Uit de verkopen is volgens eiseres op te maken dat aluminium is verkocht.
Anders dan verweerder meent, komt naar het oordeel van de rechtbank aan het begrip “administratie” in artikel 52 van Pro de AWR een beperktere reikwijdte toe dan aan het begrip “administratie” zoals dat in de accountancy wordt gehanteerd. Eerstgenoemd begrip dient de belastingheffing en heeft derhalve slechts betrekking op voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens. Bovendien kunnen ingevolge artikel 52 van Pro de AWR aan een administratie specifiek op de belastingheffing toegespitste eisen worden gesteld die een externe accountant als zodanig buiten beschouwing laat (vergelijk Tweede Kamer, 1988-1989, 21 287 blz. 9-10). Ook het feit dat eiseres volgens verweerder niet voldoet aan alle voorwaarden die zijn verbonden aan de milieuvergunning en de vergunning voor vrije inslag van oude materialen en afvalstoffen, brengt niet zonder meer mee dat eiseres niet voldoet aan het bepaalde in artikel 52 van Pro de AWR.
Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres de kladaantekeningen van de inkopen van particulieren heeft weggegooid en dat er geen voorraadadministratie is. Naar het oordeel van de rechtbank zijn deze gebreken zodanig dat sprake is van een schending van artikel 52 van Pro de AWR. De stelling van eiseres dat gelet op de aard van de branche er geen enkele voorraadadministratie kan worden bijgehouden acht de rechtbank niet aannemelijk. Eiseres maakt immers wel een inschatting van de aard en de hoeveelheid materialen die zij inkoopt en baseert daar vervolgens haar inkoopprijs op, zodat het naar het oordeel van de rechtbank ook mogelijk moet zijn hiervan een administratie bij te houden. Ook dienen de kladaantekeningen van de inkopen van particulieren bewaard te worden, zeker nu eiseres ter zitting heeft verklaard dat zij vaker materialen van particulieren inkoopt dan van ondernemers.
Voor omkering van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e van de AWR bestaat naar het oordeel van de rechtbank in dit geval echter geen aanleiding. De rechtbank overweegt hiertoe als volgt.
De door verweerder aangebrachte correctie bedraagt € 10.115, terwijl de omzet over het jaar 2005 € 456.000 bedraagt en de inkopen € 342.000 bedragen. De correctie bedraagt derhalve 2,2 percent van de omzet en 3 percent van de inkopen. Verweerder heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat de hele administratie is gecontroleerd. Verweerder heeft voorts in zijn pleitnota aangegeven dat geen negatieve kassen zijn vastgesteld, dat voldoende privé werd opgenomen en dat de brutowinstpercentages geen aanleiding tot opmerkingen gaven. Gelet op al deze feiten en omstandigheden in onderling verband gezien, is de rechtbank van oordeel dat omkering van de bewijslast in dit geval een te zware sanctie is.
Ten aanzien van de inkopen ten bedrage van € 10.115
Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt met zich mee dat verweerder aannemelijk dient te maken dat voor een bedrag van € 10.115 geen inkopen zijn gedaan.
Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat eiseres tot een bedrag van € 10.115 geen uitgaven heeft gedaan die betrekking hebben op inkopen. Dit omdat verweerder heeft erkend dat, hoewel de hele administratie van de vof is onderzocht, geen negatieve kassen zijn vastgesteld, dat voldoende privé werd opgenomen en dat de brutowinstpercentages geen aanleiding tot opmerkingen gaven. Tevens staat vast dat eiseres partijen afvalmaterialen inkoopt van particulieren en ondernemers.
Gelet op het vorenstaande acht de rechtbank aannemelijk dat een deel van de door verweerder gecorrigeerde inkopen daadwerkelijke uitgaven zijn die betrekking hebben op inkopen van particulieren en/of ondernemers.
Gelet echter op de magere onderbouwing van deze inkopen van de zijde van eiseres en de gemotiveerde betwisting van de inkopen door verweerder, acht de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat het volledige bedrag van € 10.115 ziet op inkopen door eiseres. Eiseres heeft de constatering tijdens het boekenonderzoek, dat volgens de administratie van de vof soms meer dan 10.000 kilo aan ingekochte materialen afkomstig is van particulieren, niet betwist. Dat deze grote hoeveelheden afkomstig zijn van particulieren heeft eiseres onvoldoende onderbouwd. Ook heeft eiseres de constatering tijdens het boekenonderzoek, dat uit de administratie van de vof niet blijkt dat tegenover de inkoop van de aluminium kozijnen van [D] te [Q] een verkoop van deze kozijnen staat, niet betwist. Dat deze kozijnen op dat moment nog tot de voorraad behoorden is gesteld noch gebleken. Als gevolg daarvan heeft eiseres evenmin een onderbouwing kunnen geven voor de juistheid van het door haar als inkopen geboekte bedrag van in totaal € 10.115.
Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen stelt de rechtbank het bedrag waarvan niet aannemelijk is dat dit betrekking heeft op uitgaven van de vof, in goede justitie vast op € 5.115. Het gedeelte van de correctie dat naar het oordeel van de rechtbank wel betrekking heeft op inkopen is dan € 5.000. Van dit bedrag is op basis van de winstverdeling 40%, ofwel € 2.000, toe te rekenen aan eiseres.
Ten aanzien van het beroep op het vertrouwensbeginsel
Eiseres voert aan dat zij naar aanleiding van het boekenonderzoek in 2004 haar administratie heeft aangepast. Zij heeft in haar brief van 15 oktober 2004 aan verweerder gemeld welke aanpassingen zij zou doorvoeren. Hierop heeft eiseres geen reactie ontvangen en daarom mag zij er haars inziens op vertrouwen dat de inspecteur akkoord is gegaan met de gewijzigde opzet van haar administratie.
Verweerder bestrijdt dat sprake is van gerechtvaardigd vertrouwen. In 2004 is geconstateerd dat de administratie niet aan de eisen voldeed. In de brief van 15 oktober 2004 geeft eiseres volgens verweerder uitdrukkelijk aan dat de aanpassingen in de administratie zouden worden gedaan om te voldoen aan de voorwaarden van de vergunning oude materialen en afvalstoffen ten behoeve van de omzetbelasting. In 2007 is voorts geconstateerd dat aan een aantal voorwaarden van deze vergunning nog steeds niet werd voldaan.
Naar het oordeel van de rechtbank faalt eiseres beroep op het vertrouwensbeginsel reeds vanwege het feit dat eiseres haar administratie niet heeft ingericht conform hetgeen zij in haar brief van 15 oktober 2004 heeft gemeld.
Conclusie
Gelet op het bovenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard en dient het belastbaar inkomen uit werk en woning te worden verminderd met € 2.000 tot € 20.339.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 644 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). De rechtbank merkt dit beroep en het beroep van [Y] (kenmerk AWB 09/1305) aan als samenhangende zaken als bedoeld in artikel 3 van Pro het Besluit en kent daarom aan ieder van deze partijen € 322 toe. Overige kosten zijn niet gesteld of gebleken.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van
€ 20.339;
- bepaalt dat de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig wordt verminderd;
- vernietigt de boetebeschikking;
- bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 322;
- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 41 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. P.J. Tikken, voorzitter, mr. M.C.G.J. van Well en mr. N. Djebali, rechters, in tegenwoordigheid van mr. G. Schokker, griffier.
De griffier, De voorzitter,
De griffier is verhinderd de uitspraak te tekenen.
Uitgesproken in het openbaar op: 21 september 2010
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.