Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
registratienummer: AWB 09/97
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 4 maart 2010
inzake
[X], wonende te [Z], eiser,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/Rivierenland, kantoor Arnhem, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 1998 een aanslag (aanslagnummer [000].H.86) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 763.276 (ofwel € 346.360). Tevens is bij beschikking fl. 446 (ofwel € 202) aan heffingsrente in rekening gebracht.
Bij uitspraak op bezwaar van 27 november 2008 heeft verweerder het bezwaar van eiser gedeeltelijk gegrond verklaard en een belastingteruggaaf verleend van fl. 6.733 (ofwel € 3.055). Het vastgesteld belastbaar inkomen van fl. 763.276
(ofwel € 346.360) is door verweerder gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij brief, gedateerd 5 januari 2008, ontvangen bij de rechtbank op6 januari 2009, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 december 2009 te Arnhem.
Eiser is daar in persoon verschenen. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en mr. [A]. Beide partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan elkaar en de rechtbank. De rechtbank rekent de pleitnota’s tot de gedingstukken.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
Eiser heeft over de jaren 1990 tot en met 1995 aanslagen IB/PVV en over de jaren 1994 tot en met 1996 aanslagen vermogensbelasting opgelegd gekregen. Eiser heeft tegen de hoogte van deze aanslagen geprocedeerd. Inhoudelijk hebben Hof Arnhem, de Hoge Raad, Hof ’s-Hertogenbosch (na verwijzing door de Hoge Raad) en vervolgens wederom de Hoge Raad zich over deze kwestie gebogen. De Hoge Raad heeft eiser uiteindelijk in het ongelijk gesteld. Bij arrest van 30 maart 2007 zijn de aanslagen onherroepelijk komen vast te staan.
Voor de bestreden aanslagen IB/PVV en vermogensbelasting heeft eiser uitstel van betaling genoten. In 1998 heeft eiser de aanslagen IB/PVV over de jaren 1990 tot en met 1995 en de aanslagen vermogensbelasting over de jaren 1994 tot en met 1996 betaald. Tevens heeft eiser toen de in rekening gebrachte heffingsrente ad fl. 25.341 en invorderingsrente ad fl. 27.874 ter zake van deze aanslagen voldaan.
Eiser heeft in 1998 een bedrag van fl. 201.300 aan rente-inkomsten genoten op een rentedragende bankrekening bij de ABN Amro (hierna ook genoemd: het banktegoed). Eiser had deze bankrekening al vóór 1990.
Over het jaar 1998 heeft eiser aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen van fl. 725.061. Eiser heeft de in 1998 betaalde invorderingsrente en heffingsrente, in totaal voor een bedrag van fl. 53.215, in aftrek gebracht op zijn inkomsten uit vermogen.
Bij de aanslagregeling IB/PVV voor het jaar 1998 heeft verweerder de door eiser in aftrek gebrachte heffingsrente en invorderingsrente gecorrigeerd. Volgens verweerder dienen de door eiser betaalde heffingsrente en invorderingsrente te worden aangemerkt als persoonlijke verplichtingen en geldt hiervoor de aftrekbeperking van artikel 45, vierde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964). Op grond hiervan heeft verweerder het aangegeven belastbaar inkomen verhoogd met fl. 38.215 (fl. 25.341 + fl. 27.874 -/- fl. 15.000) tot een bedrag van fl. 763.276 (fl. 725.061 + fl. 38.215).
Met dagtekening 15 augustus 2002 is de definitieve aanslag IB/PVV voor het jaar 1998 aan eiser opgelegd.
Hiertegen heeft eiser bij brief van 18 september 2002, ontvangen door verweerder op dezelfde dag, bezwaar gemaakt.
Bij uitspraak op bezwaar van 27 november 2008 heeft verweerder het bezwaar van eiser gedeeltelijk gegrond verklaard. Hiertegen is eiser in beroep gekomen bij de rechtbank.
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of de door eiser betaalde invorderingsrente en heffingsrente in 1998 in mindering kunnen worden gebracht op de inkomsten uit vermogen (standpunt eiser) of dat de invorderingsrente en heffingsrente moeten worden aangemerkt als een persoonlijke verplichting (standpunt verweerder).
Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 725.311 (primair standpunt) dan wel fl. 735.402 (subsidiair standpunt).
Primair stelt eiser dat de betaalde invorderingsrente en heffingsrente als bronrente volledig in aftrek kunnen worden gebracht. Subsidiair is eiser van mening dat de invorderingsrente als bronrente volledig in aftrek kan worden gebracht en dat de heffingsrente tot een maximumbedrag van fl. 15.000 als persoonlijke verplichting in aanmerking dient te worden genomen.
Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. Volgens hem kunnen de invorderingsrente en heffingsrente slechts als persoonlijke verplichting in aftrek worden gebracht op het inkomen. De aftrek is beperkt tot het wettelijk maximum van fl. 15.000. Hiermee is rekening gehouden met de vastgestelde definitieve aanslag IB/PVV over het jaar 1998.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Wettelijk kader
Artikel 21 van Pro de Wet IB 1964 bepaalt dat zuivere inkomsten zijn de inkomsten verminderd met de aftrekbare kosten.
Artikel 35, eerste lid, van de Wet IB 1964 bepaalt dat aftrekbare kosten zijn de op de inkomsten drukkende kosten – voor zover zij zijn gemaakt tot verwerving, inning en behoud van die inkomsten en in hun totale omvang niet overtreffen hetgeen gebruikelijk is. De kosten komen slechts voor aftrek in aanmerking voor zover zij meer bedragen dat hetgeen personen die soortgelijke inkomsten niet genieten doch voor het overige in dezelfde omstandigheden als de belastingplichtige verkeren deswege plegen te maken.
Artikel 45, eerste lid, aanhef onderdeel f, van de Wet IB 1964 bepaalt dat persoonlijke verplichtingen zijn renten van schulden, kosten van geldleningen daaronder begrepen. Ingevolge artikel 45, vierde lid, van de Wet IB 1964 juncto artikel X van de Overgangswet beperking rente-aftrek voor 1997 en 1998 (hierna: Overgangswet) – voor zover hier van belang – komen de renten van schulden, kosten van geldleningen daaronder begrepen, in aanmerking tot een bedrag van fl. 15.000 (voor gehuwden) voor het kalenderjaar 1998.
Beoordeling
Primair stelt eiser dat de door hem betaalde invorderingsrente en heffingsrente zijn aan te merken als aftrekbare kosten in de zin van artikel 35 van Pro de Wet IB 1964. Ter onderbouwing hiervan stelt eiser dat hij door het genoten uitstel van betaling ter zake van de aanslagen IB/PVV over de jaren 1990 tot en met 1995 en de aanslagen vermogensbelasting over de jaren 1994 tot en met 1996, het rentedragende banktegoed bij de ABN Amro kon aanhouden. Volgens eiser bestaat er dus een rechtstreeks verband tussen de door hem aangegane schuld, zijnde de uitgestelde betaling van de belastingschulden, en het rentedragende banksaldo als bron van inkomen. Eiser stelt dat met het gevraagde en verkregen uitstel van betaling uitsluitend werd beoogd om belastbare rente-inkomsten te verwerven, zodat is voldaan aan het oogmerkvereiste. Ook aan het verwachtings- c.q. verwezenlijkingsvereiste is naar de mening van eiser voldaan.
Voorts stelt eiser dat de in 1998 betaalde heffingsrente en invorderingsrente ad fl. 53.215 dient te worden gesaldeerd met de in 1998 op het banktegoed genoten rente ad fl. 201.300. Het saldo van beide bedragen geldt als belaste inkomsten uit vermogen, aldus eiser.
De rechtbank overweegt als volgt.
Bij de behandeling van het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de Wet van 13 december 1996, Stb. 652, waarbij onder meer de aftrek van als persoonlijke verplichtingen aan te merken rente met ingang van 1 januari 1997 is beperkt, is aandacht besteed aan het onderscheid tussen aftrekbare-kostenrenten en persoonlijke-verplichtingenrenten. In de parlementaire toelichting is hierover het volgende opgemerkt:
Met betrekking tot de vragen van de leden van de fracties van de VVD en D66 over de heffings- en invorderingsrente merk ik op dat overwogen is deze uit te zonderen van de aftrekbeperking van de persoonlijke-verplichtingenrenten. Uiteindelijk is evenwel niet gekozen voor een uitzondering. Een belangrijke overweging hierbij is dat de rentebetalingen ter zake van belastingschulden zich in essentie niet onderscheiden van rentebetalingen ter zake van overige schulden. Daar komt bij dat een onbeperkte aftrek van de heffings- en invorderings-renten deze renten in een gunstiger positie zou brengen dan de overige (beperkt aftrekbare) renten. Dit zou tot ongelijke behandeling leiden: het 'lenen' bij de fiscus zou dan immers vanwege de volledige aftrek goedkoper zijn dan het lenen bij reguliere kredietverstrekkers. Dit is een minder wenselijke situatie te meer daar dit tevens risico's met zich zou brengen voor het aangifte- en betalingsgedrag van de belastingplichtigen.
Kamerstukken II, 24 761, nr. 7, blz. 41
Door de leden van de fractie van D66 wordt de relatie tussen betaalde financieringsrente en ontvangen heffingsrente aan de orde gesteld. Deze leden vragen zich af of in het volgende geval geen sprake is van een onevenwichtige situatie.
Ingeval een belastingplichtige geld leent om een belastingaanslag te betalen waarvoor de ontvanger geen uitstel verleent, kan de ter zake van die lening betaalde rente geheel of ten dele onder de aftrekbeperking vallen. Bij latere vermindering van die aanslag worden de op de aanslag betaalde bedragen - inclusief invorderingsrente - gerestitueerd. Deze invorderingsrente is (de rentevrijstelling buiten beschouwing gelaten) belast. Het komt de leden van de fractie van D66 voor dat het wetsvoorstel hier met twee maten meet. Naar mijn mening zal de door deze leden geschetste casus zich in de praktijk niet voordoen. Ingeval bezwaar wordt gemaakt tegen een belastingaanslag, zal de ontvanger vrijwel altijd uitstel van betaling van het betwiste bedrag verlenen. Dit brengt met zich dat alsdan geen geld behoeft te worden geleend, zodat er geen rente is verschuldigd. Bij honorering van het bezwaar wordt de aanslag verminderd met het betwiste - nog openstaande - bedrag.
Dit leidt derhalve niet tot een terugbetaling, zodat het vergoeden van invorderingsrente niet in beeld komt.
Kamerstukken I, 24 761, nr. 62b, blz. 13
De rechtbank leidt hieruit af, dat de wetgever geen onderscheid heeft willen maken tussen rentebetalingen ter zake van belastingschulden, zoals invorderingsrente en heffingsrente, en rentebetalingen ter zake van overige schulden. Ook de invorderingsrente en de heffingsrente kunnen onder de renteaftrekbeperking van persoonlijke verplichtingen van artikel 45, eerste lid, van de Wet IB 1964 vallen.
Anders dan eiser betoogt, is de rechtbank van oordeel dat het genieten van uitstel van betaling niet kan worden vereenzelvigd met het aangaan van een geldlening. Daarbij acht de rechtbank het van belang dat eiser door het verleende uitstel van betaling geen liquide middelen heeft ontvangen waarmee hij een bron van inkomen heeft gefinancierd. Zonder de belastingschuld zou eiser eenzelfde bedrag aan rente-inkomsten op zijn banktegoed hebben kunnen genieten. Daarbij komt dat eiser uitstel van betaling verkreeg voor belastingschulden die door hem werden betwist. Pas op het moment dat de aanslagen onherroepelijk zijn komen vast te staan, in casu op 30 maart 2007, was de omvang van de belastingschuld en de daarover verschuldigde heffingsrente bekend. Overigens heeft eiser ervoor gekozen om al eerder, in 1998, - ondanks het verleende uitstel - de aanslagen te betalen. Gelet hierop kan van het aangaan van een schuld met het oog op de verwerving van belastbare inkomsten geen sprake zijn. Evenmin kan worden gezegd dat door de uitgestelde betaling van door eiser betwiste belastingschulden een voorzienbaar voordeel kon worden gerealiseerd.
Op grond van het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de door eiser betaalde heffings- en invorderingsrente niet kunnen worden aangemerkt als kosten ter verwerving, inning of behoud van de door hem genoten inkomsten uit vermogen, in de zin van artikel 35, eerste lid, van de Wet IB 1964, ter zake van het banktegoed. De door eiser betaalde rentebedragen kunnen derhalve niet worden gesaldeerd met de door hem genoten rente-inkomsten ter zake van het banktegoed. Eisers verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 26 juni 1985 (nr. 22 785, BNB 1985/237) maakt dit niet anders, nu dat arrest ging over saldering van als persoonlijke verplichting aan te merken positieve en negatieve bedragen. Deze situatie doet zich hier niet voor.
Op grond van het voorgaande oordeelt de rechtbank dat de invorderingsrente en heffingsrente moeten worden aangemerkt als een persoonlijke verplichting in de zin van artikel 45, eerste lid, van de Wet IB 1964. Verweerder heeft de renteaftrek ingevolge het vierde lid van artikel 45 van Pro de IB 1964 juncto artikel X van de Overgangswet terecht en tot een juist bedrag gemaximeerd. Gelet hierop behoeft eisers subsidiaire standpunt geen nadere bespreking meer.
Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. J.M.W. van de Sande, rechter, in tegenwoordigheid van mr. P.P.J. Leenders, griffier.
De griffier, De rechter,
Uitgesproken in het openbaar op: 4 maart 2010
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.