Conclusie
Nr 37 935
Mr Niessen
Derde Kamer A
IB/PVV 1996
Conclusie inzake
X
tegen
de Staatssecretaris van Financiën
27 april 2004
1. Inleiding
1.1 Aan belanghebbende is een aanslag inkomstenbelasting /premieheffing volksverzekeringen 1996 opgelegd waartegen hij in bezwaar is opgekomen. De Inspecteur verklaarde belanghebbende wegens termijnoverschrijding niet - ontvankelijk in diens bezwaar, waarna deze bij het Gerechtshof te Amsterdam beroep instelde tegen de betreffende uitspraak.
1.2 Het Hof oordeelde belanghebbende ontvankelijk in diens bezwaar en vernietigde daarom de uitspraak, doch achtte de materieelrechtelijke klacht ongegrond en handhaafde daarom de aanslag.
1.3 Belanghebbende heeft van 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld en daarbij een middel voorgedragen waarin hij stelt voor een deel van zijn inkomsten niet premieplichtig te zijn. De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
2. Feiten
2.1 Belanghebbende dreef in het onderhavige jaar als Nederlands ingezetene een studio voor grafisch ontwerpen in Z en werd fiscaal daarvoor als ondernemer aangemerkt. In 1996 heeft hij dat beroep van 5 januari tot 11 mei en van 29 mei tot 2 augustus in de Verenigde Staten uitgeoefend. In die periode heeft hij daar fl 12 962 aan inkomsten uit zijn beroep verworven welke hij heeft aangegeven als opbrengst van niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden.
2.2 Voor het bedrag van fl 12 962 heeft belanghebbende verzocht om aftrek ter voorkoming van dubbele belasting, welke door de Inspecteur is verleend, en om vrijstelling van premieheffing volksverzekeringen, welke de Inspecteur niet heeft verleend.
3. Geschil
3.1 Het geschil betreft wat het materieelrechtelijke aspect aangaat, de vraag of de Inspecteur de zojuist genoemde vrijstelling al dan niet terecht heeft geweigerd.
3.2 Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende voor zijn onderhavige in de Verenigde Staten genoten inkomsten in Nederland premieplichtig is, nu art. 8 Verdrag Pro inzake sociale zekerheid tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Verenigde Staten van Amerika (8 december 1987, Trbl. 202, hierna: Verdrag) bepaalt dat in een situatie als de onderhavige het Nederlandse recht van toepassing is, en die bepaling de andersluidende regeling van art. 10 Besluit Pro uitbreiding en beperking kring verzekerden 1989 (hierna: BUB 1989) terzijde stelt.
3.3 Het Hof heeft niet behandeld belanghebbendes (meer) subsidiaire standpunt dat de onderhavige premieheffing in strijd is met art. 1 Eerste Pro Protocol EVRM. In cassatie komt belanghebbende daar niet op terug, en een grond voor ambtshalve cassatie zie ik er niet in.
3.4 In cassatie brengt belanghebbende naar voren dat art. 10 BUB Pro 1989 - als deel van de Nederlandse wetgeving die ingevolge art. 8 Verdrag Pro in zijn geval van toepassing is - bewerkstelligt dat hij niet premieplichtig is voor zijn in de Verenigde Staten genoten inkomsten. De Staatssecretaris heeft dit standpunt bij verweerschrift bestreden.
4. De verhouding tussen het Verdrag en art. 10 BUB Pro 1989
4.1 Het geschilpunt houdt verband met het befaamde leerstuk van de zogenoemde sterke werking van verdragen (betreffende de sociale zekerheid) dat onder meer aan de orde was in HR 28 februari 2001 nr. 35 151, BNB 2001/198 na conclusie van mijn ambtgenoot Wattel en met noot van P. Kavelaars, V-N 2001/17.27, NTFR 2001/393 met noot van Van Waaijen.
4.2 F.M. Noordam, Socialezekerheidsrecht, zesde druk 2002, blz. 449, leert over de werking van de Verordening van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 14 juni 1971, nr. 1408/71(hierna: Vo. 1408/71) het volgende:
"De aanwijsregels stellen vast welk nationaal stelsel van toepassing is, en wel onder uitsluiting van ieder ander stelsel. Mocht de wetgeving van een andere lidstaat dan die welke door de aanwijsregels is aangewezen, bepalen dat deze van toepassing is, dan is dat irrelevant. De aanwijsregels zijn beslissend. Zij hebben zogenaamde exclusieve werking. De aanwijsregels hebben bovendien sterke werking, het complement van exclusieve werking. Sterke werking wil zeggen dat de aanwijsregels bepaalde voorwaarden die de aangewezen nationale wetgeving voor aansluiting stelt, uitschakelen. Het gaat daarbij om voorwaarden die de territoriale werkingssfeer van een socialezekerheidsregeling van een bepaalde lidstaat markeren. Voorbeelden zijn de voorwaarden dat men in het betreffende land moet wonen of moet werken (vgl. HvJ EG 23 september 1982 [Kuijpers], RSV 1983/85). Woont of werkt men er niet, dan is men niet verzekerd ingevolge die regeling of kan men er geen rechten aan ontlenen. Zou de nationale wetgever vrij zijn om dergelijke voorwaarden, die men ook wel als grensnormen betitelt, te stellen, dan zou daardoor de aanwijzing op grond van de aanwijsregels van de verordening worden gefrustreerd (zie o.a. HvJ EG 3 mei 1990 [Kits van Heijningen], RSV 1990/309(...))."
In dezelfde zin C. van der Spek, Cursus Belastingrecht (Premieheffing), Deventer losbladig, 1.2.4.B.f.
4.3 J.J.G. Sijstermans, Praktijkhandboek verzekerings- en premieplicht voor de Nederlandse volksverzekeringen, Arnhem 1995, blz. 235:
"Wellicht ten overvloede zij vermeld dat (...) art. 10 (BUB 1989, R.N.) toepassing mist indien de werkzaamheden worden verricht in een EU-land dan wel in een land waarmee Nederland een verdrag inzake sociale zekerheid heeft gesloten (...), mits de betrokkene bovendien onder de personele werking van EEG-Vo 1408/71 respectievelijk van het betreffende verdrag valt: In die situatie gaan uiteraard de aanwijsregels inzake de toepasselijke wetgeving van de desbetreffende regelingen voor."
J.J.G. Sijstermans (red.), PS-special 3 Premieheffing volksverzekeringen 2001, Deventer 2001, blz. 305:
"In de gevallen dat noch de EG-Vo. noch de sociale-zekerheidsverdragen van toepassing zijn, is voorzien middels een Koninklijk Besluit dat de kring van verzekerden in Nederland uitbreidt dan wel beperkt."
Volgens deze auteurs
"prevaleert de toepassing van het verdrag boven onze nationale wetgeving"
in gevallen waarin op een persoon niet de EG-Vo. maar een verdrag inzake sociale zekerheid van toepassing is (blz. 205).
4.4 P. Kavelaars, Toewijzingsregels in het internationaal fiscaal- en sociaal-verzekeringsrecht, Deventer 2003, komt na onderzoek van de rechtspraak van het Hof in Luxemburg tot de conclusie (blz. 141):
"de in Titel II Vo. 1408/71 neergelegde toewijzingsregels zijn niet alleen gebaseerd op de exclusieve werking, maar ook op het principe van de sterke werking" en:
"(...) concludeert het Hof van Justitie zonder veel omhaal tot sterke werking".
Ten aanzien van de bilaterale verdragen stelt hij dat op grammaticale gronden zou kunnen worden aangenomen dat althans elf daarvan sterke werking hebben, in het bijzonder omdat daarin de zinsnede
"zelfs indien hij op het grondgebied van de andere lidstaat woont"
dan wel een soortgelijke formulering voorkomt. Ik merk hierbij op dat de term "lidstaat" in de bilaterale verdragen uiteraard nu juist niet voorkomt. Tot de zojuist bedoelde elf verdragen rekent de auteur ook dat tussen ons land en de Verenigde Staten. Vervolgens trekt hij in twijfel of dit argument volstaat en komt tot de slotsom dat ten aanzien van verdragen de sterke werking nog onduidelijk blijft (blz. 150).
4.5 Bij het sluiten van het Verdrag werden de verdragsluitende partijen
"Geleid door de wens de betrekkingen tussen de beide Staten op het gebied van de sociale zekerheid te regelen".
Titel II draagt het opschrift
"Bepalingen inzake de toepasselijke wetten".
"Art. 7. Op een zelfstandige die op het grondgebied van een Verdragsluitende Staat woont zijn uitsluitend de wetten van die Staat van toepassing.
Art. 8. Behoudens het bepaalde in artikel 9 zijn Pro op degene die in Nederland woont en in Nederland als werknemer of zelfstandige werkt, met betrekking tot alle werkzaamheden die hij als werknemer of zelfstandige uitoefent op het grondgebied van beide Verdragsluitende Staten, uitsluitend de Nederlandse wetten van toepassing."
Art. 9 handelt Pro over detachering van werknemers voor een periode van vermoedelijk niet meer dan vijf jaar.
De Toelichtende nota (TK 1987/88, nr. 20 515) houdt onder meer het volgende in:
"Het materiële toepassingsgebied van het Verdrag strekt zich, wat de Nederlandse wetgeving betreft, uit tot alle takken van sociale verzekering. Dit is met name om te bereiken dat op personen die ingevolge de Nederlandse wetgeving verzekerd zijn en in de Verenigde Staten worden gedetacheerd, het gehele stelsel van sociale verzekeringen van Nederland van toepassing blijft.(...)
Artikelen 6, 7 en 8. bepalen dat indien men hetzij als werknemer hetzij als zelfstandige in één land of beide landen werkzaam is, slechts één wetgeving van toepassing is. Dit houdt in dat deze persoon slechts aan één wetgeving is onderworpen, zelfs indien betrokkene hierdoor dekking van bepaalde risico's ontbeert, bijvoorbeeld in het geval hij slechts verzekerd is voor de in artikel 2 vermelde Pro takken van verzekering van de Verenigde Staten."
4.6 De Amerikaanse toelichting houdt onder meer het volgende in:
"Article 7
Article 7 eliminates dual coverage and contributions with respect to self-employment (...).
Article 8
Article 8 is an exception to the general territoriality rule of Article 6. (...) Article 8 consolidates the social security coverage and tax liability of Netherlands residents under the social security system in order to prevent situations in which a person can qualify for the entire range of Dutch social security benefits while paying minimal contributions based on only part of his total earnings."
4.7 Art. 10, lid 1, BUB 1989 luidt voor het onderhavige jaar als volgt:
"Niet verzekerd op grond van de volksverzekeringen is de persoon die in Nederland woont en die gedurende een aaneengesloten periode van ten minste drie maanden uitsluitend buiten Nederland arbeid verricht."
Deze tekst is tot stand gekomen bij wijzigings-KB van 20 december 1991, Stb. 164. In de toelichting daarbij is onder meer opgemerkt:
"Wellicht ten overvloede zij vermeld dat ook in deze nieuwe redaktie artikel 10 toepassing Pro mist indien de werkzaamheden worden verricht in een EG-land dan wel in een land waarmee Nederland een verdrag inzake sociale zekerheid heeft gesloten of dat, evenals Nederland, partij is bij een multilateraal verdrag inzake sociale zekerheid, mits de betrokkene bovendien onder de personele werkingssfeer van EEG-verordening 1408/71 respectievelijk van het betreffende verdrag valt. In die situatie gaan uiteraard de aanwijsregels inzake de toepasselijke wetgeving van de desbetreffende regelingen voor."
Het in 4.1 vermelde arrest van 28 februari 2001 betrof een belanghebbende die in 1995 ingezetene van Nederland was doch in het Verenigd Koninkrijk werkte als werknemer (van een in Nederland gevestigde BV). Uw Raad overwoog onder meer
"dat slechts de omstandigheid dat hij (belanghebbende, R.N.) in 1995 gedurende een aaneengesloten periode van ten minste drie maanden uitsluitend buiten Nederland arbeid verrichtte, ingevolge het bepaalde in art. 10, lid 1, (...) BUB 1989 zou meebrengen dat hij werd uitgesloten van de kring van personen die én verzekerd én premieplichtig waren voor de volksverzekeringen. Voormelde bepaling mist in de onderhavige situatie echter die werking, nu zij onverenigbaar is met Vo. 1408/71, en derhalve buiten toepassing moet blijven."
4.8 Art. 10, lid 1 BUB 1989 geeft een regel omtrent de territoriale werking van de Nederlandse sociale wetgeving, en wel door het criterium van werken in Nederland aan te leggen. Hier is dus sprake van een criterium dat wijkt voor de zogenoemde sterke werking van verdragen, dat wil zeggen wanneer het verdrag een voldoende duidelijke aanwijzing dienaangaande geeft. Een dergelijke aanwijzing kan worden gevonden in de in art. 8 Verdrag Pro gebezigde formulering waar immers in de daar bedoelde omstandigheden "uitsluitend de Nederlandse wetgeving van toepassing" wordt verklaard.
In het arrest van 28 februari 2001 oordeelde Uw Raad dat art. 10 BUB Pro 1989 opzij werd gezet door Vo. 1408/71, in het bijzonder art. 14, lid 1, onderdeel a, dat bepaalt dat de wetgeving van (in casu) Nederland van toepassing blijft. Zeggen dat art. 10 BUB Pro 1989 ook tot de Nederlandse wetgeving behoort en derhalve eveneens van toepassing blijft, leidt tot een cirkelredenering; deze bepaling beoogt nu juist - in situaties waarin geen verdrag van toepassing is - in daar genoemde gevallen de Nederlandse sociale-verzekeringswetgeving niet te doen gelden en heeft derhalve een strekking die tegengesteld is aan art. 8 Verdrag Pro en art. 14, lid 1, onderdeel a Vo. 1408/71 zodat zij daarvoor moet wijken. Dat heeft Uw Raad in het genoemde arrest dan ook beslist, en dient mijns inziens ook in de onderhavige zaak te worden beslist.
Op deze wijze wordt een uitzondering op de hoofdregel inzake de premieplicht buiten werking gesteld, hetgeen - anders dan belanghebbende in onderdeel 2 van het middel stelt - niet betekent dat een premieplicht in het leven wordt geroepen die het nationale recht niet kent.
5. Conclusie
Ik concludeer tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.
De Procureur-Generaal bij de
Hoge Raad der Nederlanden
Advocaat-Generaal