Uitspraak
Beschikking d.d. 15 augustus 2012, nr. 2009/51633
DE RAAD VAN BEROEP VOOR BELASTINGZAKEN
zitting houdende op Curaçao,
inzake:
X te Y, belanghebbende,
gemachtigde Z,
tegen
de Inspecteur der Belastingen op Curaçao.
1. Het procesverloop
1.1. Aan belanghebbende is op 16 mei 2008 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd voor het jaar 2003 naar een belastbaar inkomen van Naf. 630.398.
1.2. Belanghebbende is op 16 juni 2008 tijdig in bezwaar gekomen tegen de aanslag. Bij uitspraak van 10 juli 2009 heeft de Inspecteur de aanslag gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is op 2 september 2009 tijdig tegen deze uitspraak in beroep gekomen.
1.4. De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
1.5. Ter zitting van 20 maart 2012 te Willemstad zijn verschenen belanghebbe, tot bijstand vergezeld door zijn gemachtigde, en de Inspecteur W. Ter zitting zijn A, B, C en D, allen destijds werkzaam bij de Belastingdienst, als getuigen-deskundigen gehoord.
2. De tussen partijen vaststaande feiten
Het volgende is op grond van de schriftelijke stukken en hetgeen ter zitting is gezegd, komen vast te staan. Het is tussen partijen niet in geschil of door één van de partijen gesteld en door de andere partij niet of onvoldoende tegengesproken.
2.1. Belanghebbende is in december 2003 van echt gescheiden van E. Zij hebben de gevolgen van hun echtscheiding geregeld in een op 2 december 2003 ondertekend echtscheidingsconvenant. Artikel 5 van het convenant bepaalt de door belanghebbende aan E verschuldigde alimentatie:
‘De man betaalt als bijdrage in de kosten van het levensonderhoud van de vrouw een eenmalig bedrag van bruto ANG 527.661. Dit bedrag is gelijk aan de contante waarde van een betaling gedurende een periode van maximaal 12 jaar van ANG 4.600 per maand. (…)’
2.2. In het kader van zijn alimentatieverplichting heeft belanghebbende op 17 december 2003 twee betalingen verricht, een betaling van € 83.056 aan E en een bedrag van € 104.651 aan Nationale Nederlanden. Dit laatste bedrag is een storting voor een stamrecht ten behoeve van E. De som van deze bedragen komt uit op een bedrag van Naf. 416.709.
2.3. Het restant van de alimentatieverplichting ad Naf. 110.952 ziet op het bedrag dat E vermoedelijk verschuldigd is aan inkomstenbelasting over het jaar 2003. Dat bedrag zal belanghebbende voor haar voldoen aan de ontvanger. E heeft het volledige bedrag aan alimentatie ad Naf. 527.661 aangegeven in haar aangifte voor het jaar 2003. Een aanslag is echter niet aan haar opgelegd. Eind 2003 is E naar Nederland teruggekeerd. Het resterende bedrag ad Naf. 110.952 is nog steeds niet aangewend.
2.4. Belanghebbende heeft het bedrag van Naf. 527.661 dat hij aan partneralimentatie verschuldigd is, in aftrek op zijn inkomen gebracht in zijn aangifte voor het jaar 2003. De Inspecteur heeft het bedrag niet in aftrek toegelaten, ook niet na bezwaar.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of belanghebbende het bedrag van Naf. 527.661 aan partneralimentatie in aftrek mag brengen in het jaar 2003, zoals hij stelt en de Inspecteur ontkent.
4. De standpunten van partijen
4.1. Belanghebbende stelt bij verweer primair dat de aftrekbaarheid van de alimentatieverplichting rechtstreeks voortvloeit uit artikel 16, lid 1, onderdeel a, van de Landsverordening op de inkomstenbelasting 1943 (hierna: LIB 1943). Deze bepaling verwijst naar artikel 7 LIB 1943 waar de belastbaarheid van de periodieke uitkeringen bij de ontvangende partij wordt geregeld. Belanghebbende meent dat een vervanging van een periodieke uitkering door een afkoopsom op grond van een echtscheidingsconvenant fiscaal op dezelfde wijze behoort te worden behandeld als de periodieke uitkering zelf.
Subsidiair doet belanghebbende een beroep op een redelijke wetstoepassing. Hij meent dat - nu niet sprake is van een misbruiksituatie - (economische) dubbele belastingheffing moet worden voorkomen. Aangezien de alimentatiebetaling belastbaar is bij de gewezen echtgenote van belanghebbende, zou deze betaling aftrekbaar moeten zijn voor belanghebbende.
Meer subsidiair meent belanghebbende dat de alimentatiebetaling op grond van het vertrouwensbeginsel aftrekbaar is. Volgens belanghebbende is er sprake (geweest) van beleid van de Belastingdienst om afkoopsommen van alimentatie in aftrek toe te laten. Ter onderbouwing van zijn standpunt verzoekt belanghebbende om een aantal door hem genoemde, voormalige belastingambtenaren als getuige-deskundigen te raadplegen.
Nog meer subsidiair beroept belanghebbende zich op het gelijkheidsbeginsel. Belanghebbende is bekend met een geval waarin de Belastingdienst uitdrukkelijk heeft ingestemd met de aftrekbaarheid van de afkoopsom.
Meest subsidiair betoogt belanghebbende dat de gedane betalingen niet kwalificeren als afkoopsom, maar als periodieke uitkering als bedoeld in artikel 16 LIB 1943. De overeengekomen maandelijkse uitkering is contant gemaakt en blijkens de betalingsbewijzen verspreid over meer dan één transactie aan zijn gewezen echtgenote ter beschikking gesteld.
Uiterst subsidiair stelt belanghebbende dat de Inspecteur in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel heeft gehandeld.
4.2. De Inspecteur meent dat de afkoopsom voor alimentatie niet aftrekbaar is als persoonlijke last in de zin van artikel 16 LIB 1943, omdat niet sprake is van een periodieke uitkering en verstrekking als bedoeld in artikel 7 LIB 1943. De Inspecteur wijst er op dat artikel 45, lid 1, onderdeel h, van de (Nederlandse) Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Wet IB 1964) de afkoopsom ter zake van de verplichting tot het doen van periodieke uitkeringen aan de gewezen echtgenoot specifiek aanmerkte als persoonlijke lasten. Nu in de LIB 1943 een dergelijke bepaling ontbreekt, is de afkoopsom - anders dan in Nederland het geval was - niet aftrekbaar, aldus de Inspecteur.
4.3. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, alsmede op hetgeen zij ter zitting hebben bijgebracht.
5. Beoordeling van het geschil
5.1 Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende in het onderhavige jaar een bedrag van in totaal Naf. 416.709 als onderdeel van een afkoopsom ad Naf. 527.661 aan E heeft betaald, waarbij het laatstgenoemde bedrag de contante waarde is van de door belanghebbende in de toekomst verschuldigde partneralimentatie. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende het niet-betaalde deel van de afkoopsom voor E in bewaring houdt, dat dit resterende deel aan haar ter beschikking staat en aldus door haar is genoten. Belanghebbende wenst de afkoopsom ad Naf. 527.661 als persoonlijke last in de zin van artikel 16, lid 1, onderdeel a, LIB 1943 ten laste van zijn inkomen te brengen.
5.2. Drie artikelen in de LIB 1943 zijn relevant voor de beslechting van de vraag of de afkoopsom van alimentatie in mindering op het inkomen kan worden gebracht. Artikel 16, lid 1, onderdeel a, LIB 1943 luidt:
"Persoonlijke lasten zijn:
a. lijfrenten en andere periodieke uitkeringen en verstrekkingen als bedoeld in artikel 7, met dien verstande dat:
1°. indien zij de tegenwaarde van een prestatie vormen zij slechts aftrekbaar zijn voor zover zij, tezamen met de ter zake van de desbetreffende verplichting reeds betaalde uitkeringen, de waarde van de prestatie te boven gaan;
2°. in de niet onder 1° bedoelde gevallen geen aftrek is toegestaan ter zake van uitgaven gedaan aan bloed- en aanverwanten in de rechte lijn of in de tweede graad van de zijlijn; (…)".
5.3. Artikel 7, lid 1, LIB 1943, waarnaar wordt verwezen in het aangehaalde artikel 16, lid 1, onderdeel a, LIB 1943, bepaalt:
"De opbrengst van rechten op periodieke uitkeringen omvat onderstanden, lijfrenten, alsmede de verschuldigde verstrekkingen van levensonderhoud, huisvesting of andere zaken, in het algemeen, alle verschuldigde uitkeringen en verstrekkingen, niet aan een ambt of dienstbetrekking verbonden, die bij overlijden van de gerechtigde of van een derde eindigen."
5.4. De vraag of de afkoopsom van alimentatie tot het inkomen van de genieter behoort, wordt beantwoord in artikel 11, lid 1, onderdeel a, LIB 1943, dat luidt:
"Tot de bestanddelen van het in het vierde lid van artikel 3 omschreven inkomen behoren mede:
1°. Afkoopsommen, schadeloosstellingen en tegemoetkomingen welke toegekend zijn:
a. ter vervanging van gederfde of te derven beloningen, al dan niet ingegane periodieke uitkeringen en andere opbrengsten of inkomsten (…)."
5.5. Periodiek verschuldigde en betaalde partneralimentatie is op grond van het aangehaalde artikel 16, lid 1, onderdeel a, LIB 1943 aftrekbaar als persoonlijke last, als deze kan worden aangemerkt als de opbrengst van rechten op periodieke uitkeringen in de zin van artikel 7, lid 1, LIB 1943. De vraag is of een afkoopsom van een dergelijke alimentatie, die bestaat uit de contante waarde van de toekomstige periodieke uitkeringen, ook als een opbrengst van een recht op periodieke uitkeringen kan worden aangemerkt. De Raad is van oordeel dat dit niet het geval is. De afkoopsom van een alimentatieverplichting is immers een eenmalige uitkering die in de plaats komt van de periodieke alimentatie-uitkeringen en die het voor aftrek benodigde periodieke karakter ontbeert.
5.6. In Nederland is de afkoopsom ter zake van een periodieke alimentatieverplichting onder vigeur van de Wet IB 1964 expliciet aangemerkt als een persoonlijke verplichting in artikel 45, lid 1, onderdeel h, van de Wet IB 1964. Deze bepaling is op verzoek van de Tweede Kamer in de Wet IB 1964 opgenomen, omdat het wenselijk werd geacht dat afkoopsommen van alimentatie-verplichtingen jegens gewezen echtgenoten als persoonlijke verplichting in aanmerking genomen konden worden (Kamerstukken II, 1963/1964, 5380, nr. 34, blz. 7). Omdat de afkoopsom van alimentatie niet kan worden aangemerkt als de opbrengst van een recht op periodieke uitkeringen in de zin van artikel 7, lid 1, LIB 1943 (zie hiervoor in 5.4) en een met artikel 45, lid 1, onderdeel h, van de Wet IB 1964 vergelijkbare bepaling in de LIB 1943 ontbreekt, is de Raad van oordeel dat de afkoopsom van alimentatie niet als persoonlijke last in de zin van artikel 16, lid 1, onderdeel a, LIB 1943 in aanmerking genomen kan worden.
5.7. Belanghebbende meent subsidiair dat als de afkoopsom van alimentatie niet aftrekbaar is op grond van de wet, althans de wettekst, een redelijke toepassing van de wet meebrengt dat de afkoopsom toch aftrekbaar is. Ook hierin kan de Raad hem niet volgen. De omstandigheid dat de afkoopsom ingevolge artikel 11, lid 1, onderdeel a, LIB 1943 belast is bij de genieter, brengt op zichzelf immers nog niet mee dat de afkoopsom voor de betaler als persoonlijke last geldt. In het wettelijke systeem ligt niet een dergelijke regel (‘aftrekbaarheid bij de een, belastbaarheid bij de ander en vice versa’) besloten. Ook omdat over de uitleg van de in casu relevante wettelijke bepalingen uit de LIB 1943 geen onduidelijkheid kan bestaan, moet het beroep van belanghebbende op een redelijke wetstoepassing naar het oordeel van de Raad falen. Dit laatste geldt te meer, nu in dit geval van een juridische dubbele belastingheffing geen sprake is, en voorts vaststaat dat de gewezen echtgenote geen inkomstenbelasting heeft betaald over de aan haar ter beschikking gestelde bedragen, zodat ook geen sprake is van een economische dubbele belastingheffing.
5.8. Belanghebbende heeft een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel. Volgens hem voerde de Belastingdienst het beleid om afkoopsommen van partneralimentatie in aftrek op het inkomen toe te laten, ongeacht het antwoord op de vraag of de afkoopsom bij de ontvangende partij belast is. De Raad overweegt dat de ter zitting gedane verklaringen van de door belanghebbende opgeroepen vier getuigen-deskundigen, allen destijds werkzaam ter Inspectie als ambtenaar, hem niet hebben overtuigd van het bestaan van een dergelijk beleid. Daaraan doet niet af dat, zoals belanghebbende heeft gesteld, wel eens een betaalde afkoopsom in aftrek kan zijn toegelaten door een belastingambtenaar, hoewel niet is geheven bij de genieter daarvan. De Raad houdt het voorts wel voor aannemelijk dat sprake was van (niet-gepubliceerd) beleid om afkoopsommen voor alimentatie in mindering op het inkomen van de betaler te doen brengen als over deze afkoopsom bij de ontvanger feitelijk belasting was geheven, maar aan deze voorwaarde is in casu niet voldaan. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve.
5.9. In zijn beroepschrift maakt belanghebbende melding van een geval waar de Belastingdienst uitdrukkelijk heeft ingestemd met de aftrekbaarheid van een afkoopsom voor partneralimentatie. Desgevraagd kon belanghebbende ter zitting de Raad echter niet voorzien van enige informatie met betrekking tot dit door hem aangevoerde geval, zodat het beroep op het gelijkheidsbeginsel reeds daarom faalt.
5.10. Belanghebbende voert verder aan dat de afkoopsom door middel van meer dan één betaling aan zijn gewezen echtgenote ter beschikking is gesteld, zodat sprake is van een periodieke uitkering die aftrekbaar is op grond van artikel 16, lid 1, LIB 1943. Ook deze stelling verwerpt de Raad. Naar het oordeel van de Raad brengt de omstandigheid dat de afkoopsom in gedeelten ter beschikking wordt gesteld niet mee dat de afkoopsom daarmee het karakter van opbrengst van een recht op periodieke uitkeringen in de zin van artikel 7, lid 1, LIB 1943 heeft verkregen. De afkoopsom dient immers ter vervanging van het recht op periodieke uitkeringen en kan niet zelf als een dergelijk recht worden gezien. Een gespreide betaling van de afkoopsom, die bovendien niet afhankelijk is van het in leven zijn van de alimentatiegerechtigde, maakt dat niet anders.
5.11. Tot slot faalt belanghebbendes beroep op het zorgvuldigheidsbeginsel. Weliswaar heeft de Inspecteur in de loop van het geding een ander standpunt ingenomen, maar naar het oordeel van de Raad staat het procespartijen vrij om van standpunt te veranderen en nieuwe stellingen te betrekken, tenzij de wederpartij daardoor geschaad wordt in zijn procesbelang. Van dit laatste is in casu niets gesteld of gebleken. Het beroep van belanghebbende op het zorgvuldigheidsbeginsel wordt dan ook verworpen.
5.12. Het voorgaande betekent dat de door belanghebbende betaalde afkoopsom voor partner-alimentatie niet als persoonlijke last in aanmerking genomen kan worden. Het gelijk is aan de Inspecteur.
6. Beslissing
De Raad verklaart het beroep ongegrond.
Aldus vastgesteld in raadkamer op door mrs. M.T. Boerlage, C.W.M. van Ballegooijen en E.F. Faase in tegenwoordigheid van de secretaris mr. P.M. Isenia en uitgesproken in het openbaar op 15 augustus 2012.