Uitspraak
Uitspraak van 15 november 2017
BBZ nr. CUR201600603
GERECHT IN EERSTE AANLEG VAN CURAÇAO
UITSPRAAK
op het beroep in de zin van de
Landsverordening op het beroep in belastingzaken van:
[ X ] N.V., gevestigd in Curaçao,
belanghebbende,
gericht tegen:
DE INSPECTEUR DER BELASTINGEN, zetelend in Curaçao,
de Inspecteur,
1.PROCESVERLOOP
1.1
Aan belanghebbende is op 15 oktober 2015 een naheffingsaanslag winstbelasting opgelegd over het jaar 2012 van Naf. 49.021 en een vergrijpboete van Naf. 12.255.
1.2
Belanghebbende is op 15 december 2015 tegen de aanslag en de boetebeschikking in bezwaar gekomen.
1.3
De Inspecteur heeft op 14 augustus 2016 uitspraken op bezwaar gedaan en de aanslag en boete gehandhaafd.
1.4
Belanghebbende is op 24 augustus 2016 in beroep gekomen tegen de uitspraken op bezwaar. Hierbij is griffierecht betaald van Naf. 150.
1.5
De Inspecteur heeft op 23 juni 2017 een verweerschrift ingediend.
1.6
De zaak is behandeld ter zitting van 28 juni 2017 te Willemstad, waarbij zijn verschenen namens belanghebbende [ A ] verbonden aan [ Z ] en namens de Inspecteur [ B ].
2.FEITEN
2.1
Het volgende is op grond van de schriftelijke stukken en hetgeen ter zitting is gezegd, komen vast te staan. Het is tussen partijen niet in geschil of door één van de partijen gesteld en door de andere partij niet of onvoldoende tegengesproken.
2.2
Belanghebbende is een in Curaçao gevestigde naamloze vennootschap die op 21 december 1978 is opgericht. Belanghebbende exploiteert een dansschool die zich richt op het geven van balletlessen. Mevrouw [ E ] is directrice en enig aandeelhouder van belanghebbende. Tot de bedrijfsmiddelen van belanghebbende behoort een bedrijfspand (hierna: de onroerende zaak), waar de (dans)lessen gegeven worden.
2.3
In de loop van het jaar 2014 heeft bij belanghebbende door het belastingaccountantbureau (BAB) een boekenonderzoek plaatsgevonden over de jaren 2009 tot en met 2012. Daarvan is op 30 oktober 2014 een concept-rapport opgemaakt en in de loop van 2015 een definitief rapport. Hierin is onder meer opgenomen:
“Belastingplichtige heeft het onroerende goed aangeschaft in het jaar 1982 voor 395.000 (inclusief ondergrond) en past jaarlijks een afschrijving toe van 11.850. Dit is 3% van de totale waarde. Bij de beoordeling van de afschrijving is het volgende geconstateerd:
- Belastingplichtige heeft ten onrechte geen rekening gehouden met een restwaarde van de opstal.
- Belastingplichtige heeft ten onrechte geen rekening gehouden met het toegestane afschrijvingspercentage.
- Belastingplichtige heeft ten onrechte de waarde van de ondergrond van het gebouw niet geëlimineerd.
(…)
Hier volgt een overzicht van de voorgestelde correctie:
Waardering onroerend goed inclusief ondergrond
Theoretische waarde ondergrond (20% van 395.000)
79
Boekwaarde onroerend goed, exclusief ondergrond
71.89
Fiscaal acceptabele boekwaarde van het onroerend goed inclusief de ondergrond
150.89
Boekwaarde onroerend goed inclusief ondergrond conform de jaarrekening
38.183
Voorgestelde correctie
112.707
Zie bijlage 2 voor de afschrijvingstabel
Ik stel de inspecteur voor om het volgende bedrag ten gunste van het resultaat te corrigeren:
Voorgestelde correctie
2009
2010
2011
2012
Afschrijvingskosten onroerend goed
-
-
-
112.707
” (..)
Bijlage 2/Overzicht afschrijvingspercentages en restwaarden
(…)
Fiscaal acceptabele afschrijvingen onroerendgoed (…)
Boekjaar
2012
Afschrijvingen
Boekwaarde ultimo
2012
Omschrijving
Duur
Insp.
Jaar
aansch.
Jaarl.
afschr
Aantal Jaren
Aansch-
waarde
Vervr.
afschr.
t/m
2011
2012
t/m
2012
Vlgs insp
Vlgs jaarr
Gebouwen
40
1982
4.477
30
316
105.333
239.633
4.477
244.11
71.89
38.183
Verschil
Restw. %
Rest-
waarde
33.707
10%
31.6
” (..)
Naast deze correctie heeft de controle-ambtenaar ook nog andere correcties voorgesteld. Op grond daarvan doet de controleambtenaar het volgende correctievoorstel:
2012
Aangegeven belastbare winst (na
verliesverrekening en giftenaftrek)
14.379
Winstcorrecties (inclusief fiscale faciliteiten)
169.371
Correcties verliesverrekening
8.889
Correcties giftenaftrek
Belastbare winst na correctie
192.639
2.4
Naar aanleiding van het boekenonderzoek is aan belanghebbende overeenkomstig de bevindingen van de controlerend ambtenaar een naheffingsaanslag winstbelasting over het jaar 2012 opgelegd. Tevens is een vergrijpboete opgelegd van 25% vanwege grove schuld.
3.GESCHIL EN STANDPUNTEN PARTIJEN
3.1
In geschil is of de naheffingsaanslag en de boete terecht zijn opgelegd. Meer in het bijzonder gaat het om de correctie van de afschrijvingskosten (Naf. 112.707) en de vergrijpboete met betrekking tot deze correctie.
3.2
De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende vanaf 1982 teveel heeft afgeschreven omdat geen rekening is gehouden met de grond en met de restwaarde van de opstal en bovendien een te hoog afschrijvingspercentage (3% in plaats van 2 ½%) in aanmerking is genomen. Correctie hiervan heeft plaatsgevonden in 2012 met toepassing van de foutenleer. Volgens de Inspecteur is geen sprake van een pleitbaar standpunt van belanghebbende en is een boete van 25% op zijn plaats. Belanghebbende stelt dat in het verleden niet teveel is afgeschreven nu het hier niet gaat om een kantoorpand maar om een pand dat sneller slijt omdat het intensief gebruikt wordt als dansschool. Toepassing van de foutenleer leidt volgens belanghebbende tot een volslagen onredelijke uitkomst en zou bovendien hebben moeten plaatsvinden in 2014, dat als laatst openstaande jaar moet worden aangemerkt. Naheffing is volgens de Inspecteur temeer niet mogelijk nu de Inspecteur door het jarenlang volgen van de aangifte het vertrouwen gewekt heeft dat de opgevoerde afschrijvingen juist waren. Tenslotte stelt belanghebbende dat, als naheffing al mogelijk zou zijn, de naheffingstermijn maar 5 jaar bedraagt, zodat ten onrechte nageheven is over een periode van 30 jaar. Volgens belanghebbende heeft zij, gelet op het voorgaande, een pleitbaar standpunt ingenomen zodat de boete dient te worden vernietigd. Belanghebbende heeft daarnaast gesteld dat zij ten onrechte niet is gehoord.
4.BEOORDELING VAN HET GESCHIL
4.1
Horen
Belanghebbende heeft aangevoerd dat zij niet is gehoord ondanks het feit dat zij daar wel om verzocht heeft in de bezwaarfase. De Inspecteur heeft bestreden dat zij niet gehoord heeft. Het Gerecht oordeelt hierover als volgt. Belanghebbende heeft op 15 december 2015 een pro forma bezwaarschrift ingediend tegen de naheffingsaanslag. Hierin heeft belanghebbende niet verzocht om te worden gehoord. Bij brief van 13 juli 2016 heeft belanghebbende het bezwaar gemotiveerd en daarbij verzocht om te worden gehoord. Per email van 21 juli 2016 reageert de Inspecteur inhoudelijk op de motivering van belanghebbende. Onderaan de brief staat: “Indien u niet eens bent met de ingenomen standpunt wordt u in de gelegenheid gesteld om uiterlijk 28 juli 2016 hierop te reageren.” Belanghebbende reageert hierop per e-mail van 21 juli 2016 en zij schrijft dan onder meer:
“Ik wacht uw formele afwijzing af en zal dan in beroep gaan bij het Gerecht in Eerste Aanleg”.
Naar het oordeel van het Gerecht heeft de Inspecteur hiermee de hoorplicht geschonden. De Inspecteur had aan belanghebbende de mogelijkheid moeten bieden om haar bezwaren mondeling toe te lichten, hetgeen niet is gebeurd. Het schriftelijk de gelegenheid bieden om voor een bepaalde datum te reageren kan niet aangemerkt worden als horen in de zin van artikel 30, lid 4 Algemene landsverordening Landsbelastingen (hierna: ALL). Gelet hierop is het beroep gegrond en kan de uitspraak op bezwaar niet in stand blijven. Belanghebbende heeft verzocht om de zaak niet terug te wijzen naar de Inspecteur maar om in de zaak te voorzien.
4.2
Hoogte van de afschrijving
4.2.1
Belanghebbende heeft in 1982 de onroerende zaak gekocht voor Naf. 395.000. Bij het bepalen van de jaarlijkse afschrijving ter zake van de onroerende zaak heeft belanghebbende ten onrechte geen rekening gehouden met de restwaarde van opstal en ondergrond. Over die restwaarde kan geen afschrijving plaatsvinden. De Inspecteur heeft niet dan wel onvoldoende weersproken gesteld dat de (rest)waarde van de ondergrond 20% (Naf. 79.000) bedraagt en die van de opstal 10% van de kostprijs van de opstal (10% van (Naf.395.000 -/- Naf.79.000)) = Naf. 31.600).
De Inspecteur heeft verder betoogd dat het jaarlijkse afschrijvingspercentage dient te worden gesteld op 2 ½% (van de aanschafkosten -/- restwaarde). Ter onderbouwing daarvan heeft zij verwezen naar de toelichting op de aangifte, waarin staat vermeld dat volgens het beleid van de Belastingdienst voor de afschrijving op gebouwen 2 tot 2 ½ % kan worden genomen. Belanghebbende heeft hier tegenin gebracht dat in het gebouw een dansschool is gevestigd voor jongeren die het gebouw intensief gebruiken, waardoor er meer dan normale slijtage optreedt. Hiermee heeft belanghebbende, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt dat jaarlijks een percentage van meer dan 2 1/2 % kan worden afgeschreven. Belanghebbende heeft immers niet onderbouwd waarom het gebruik van een gebouw door een dansschool meer slijtage oplevert dan een ander gebruik van het gebouw. Belanghebbende had dit kunnen doen door bijvoorbeeld een verslag van een deskundige bij te voegen, maar dat is niet gebeurd.
4.2.2
Gelet op het voorgaande heeft belanghebbende in het verleden teveel afgeschreven, zodat de boekwaarde van de onroerende zaak te hoog is. De Inspecteur heeft de correctie van de afschrijvingskosten gebaseerd op de hierboven vermelde, door het Gerecht aanvaarde, uitgangspunten inzake restwaarde opstal, ondergrond en afschrijvingspercentage en verder op de berekeningen in het controlerapport (zie 2.3). Gesteld noch gebleken is dat die berekeningen onjuist zijn zodat het Gerecht de foutief berekende afschrijvingen in navolging van de Inspecteur vaststelt op Naf. 112.707.
4.3
Foutenleer
4.3.1
De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de te hoge afschrijving in het verleden met toepassing van de foutenleer hersteld kan worden in 2012. Belanghebbende heeft hiertegen aangevoerd dat toepassing van de foutenleer leidt tot een volslagen onredelijke uitkomst en dat bovendien, als toepassing ervan al mogelijk zou zijn, herstel in 2014 had moeten plaatsvinden.
4.3.2
Uit het voorgaande volgt dat de jaarwinstbepaling vanaf het jaar 1989 niet juist is geweest. De jaarwinst is immers telkens door te hoge afschrijvingen, op een te laag bedrag vastgesteld. Uitgangspunt is dat de fout (in de afschrijvingen) hersteld moet worden in de jaren dat deze zich heeft voorgedaan. Door het verloop van de naheffingstermijn van artikel 17 van de ALL is het niet mogelijk om (in alle jaren) de correctie van de winsten in desbetreffende jaren zelf toe te passen. In het verleden gemaakte afschrijvingsfouten kunnen alsdan met toepassing van de foutenleer worden hersteld (zie Hoge Raad, 25 juli 2000, BNB 2001/3). Deze jurisprudentie is gewezen in het kader van de fiscale winstbepaling bij aanslagbelastingen. Naar het oordeel van het Gerecht bestaan er geen principiële bezwaren om ook in het voorliggende geval, waarin sprake is van de fiscale winstbepaling voor een belasting waarvan de heffing bij wege van voldoening op aangifte (aangiftebelasting) gebeurt, toepassing van de foutenleer toe te staan. Immers niet valt in te zien waarom het heffingssysteem de juiste fiscale winstbepaling zou moeten verhinderen. Over de vaststelling van de formele belastingschuld in dat geval overweegt het Gerecht als volgt.
4.3.3
Volgens vaste jurisprudentie dient herstel met toepassing van de foutenleer plaats te vinden in het laatst openstaande jaar. Herstel door middel van navordering (bij aanslagbelastingen), waarin alle in het verleden gemaakte afschrijvingsfouten in één keer worden rechtgetrokken is niet toegestaan (zie Hoge Raad 23 oktober 1966, BNB 1967/35). Herstel in het laatst openstaande jaar vindt plaats door de Inspecteur die de belastingschuld formaliseert en de aanslag oplegt. Bij aangiftebelastingen wordt de materiële belastingschuld niet geformaliseerd door de Inspecteur maar door belanghebbende op het moment van betaling op aangifte. Na betaling op aangifte is geen sprake meer van een openstaand jaar. Het herstel van fouten in een laatst openstaande jaar is daarom niet aan de orde. Bij aangiftebelastingen heeft de Inspecteur geen ander instrument om de fouten te herstellen dan de naheffingsaanslag. Het Gerecht ziet geen bezwaren om de in het verleden gemaakte afschrijvingsfouten middels een naheffingsaanslag te corrigeren. Het Gerecht overweegt hierbij dat de mogelijkheid van naheffing juist bedoeld is voor de gevallen waarin de belastingschuld, zoals in het onderhavige geval, door belanghebbende onjuist is geformaliseerd.
4.3.4
De vervolgvraag is in welk jaar de naheffingsaanslag opgelegd moet worden. Het Gerecht oordeelt hierover als volgt. Bij de fiscale winstbepaling geldt als hoofdregel dat fouten met fiscale gevolgen niet mogen worden gecontinueerd. Omdat van een “laatst openstaand jaar” geen sprake is kan het herstel door naheffing in ieder jaar plaatsvinden met dien verstande dat daarmee niet in strijd wordt gehandeld met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en bovendien de naheffingstermijn van artikel 17 van de ALL in acht wordt genomen. De Inspecteur heeft terecht bij ontdekking van de fout bij de controle over de jaren 2009 tot en met 2012, het bedrag van Naf. 112.707 aan te hoge afschrijvingen met toepassing van de foutenleer hersteld middels een naheffingsaanslag. Het Gerecht stelt vast dat de in het geding zijnde naheffingsaanslag (opgelegd op 15 oktober 2015) binnen die termijn is opgelegd.
4.3.5
Belanghebbende heeft betoogd dat de correctie van de afschrijving die ziet op de belastingjaren 1982 tot en met 1995 achterwege moet blijven omdat de winstbelasting toen nog een aanslagbelasting en een nieuw feit voor navordering ontbreekt. Het Gerecht verwerpt dit betoog. Bij toepassing van de foutenleer speelt immers de problematiek van een nieuw feit geen rol. Ook fouten die bij de Inspecteur bekend waren of hadden kunnen zijn, kunnen via de foutenleer hersteld worden.
4.3.6
Indien herstel van de fout leidt tot onredelijke gevolgen dan moet de Inspecteur aan belanghebbende een redelijke tegemoetkoming bieden (zie bijvoorbeeld Hoge Raad 23 december 2011, BNB 2012/52). Belanghebbende heeft gesteld dat toepassing van de foutenleer in het voorliggende geval leidt tot onredelijke uitkomsten, maar zij heeft dat op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt. Gesteld noch gebleken is dat, indien er jaarlijks op juiste wijze zou zijn afgeschreven, er minder belasting verschuldigd zou zijn geweest. De omstandigheid dat naheffing in een later jaar tegen een lager tarief zou geschieden doet daar niet aan af.
Vertrouwensbeginsel
4.4
Belanghebbende heeft gesteld dat de Inspecteur tientallen jaren de door belanghebbende toegepaste afschrijvingen heeft gevolgd en dat hierdoor het vertrouwen is gewekt dat zij de afschrijvingen acceptabel achtte. Het Gerecht verwerpt dit beroep op het vertrouwensbeginsel. Het enkel volgen van de aangifte in het verleden, ook als dat tientallen jaren is gebeurd, levert geen in rechte te beschermen vertrouwen op. Daarvoor is meer nodig. Als belanghebbende bijvoorbeeld de problematiek van de afschrijving in het verleden uitdrukkelijk aan de orde had gesteld, dan zou belanghebbende kunnen stellen dat de gang van zaken bij haar het vertrouwen heeft gewekt dat dat de opgevoerde afschrijvingen acceptabel waren. Dat dat is gebeurd is echter gesteld noch gebleken.
4.5
Al hetgeen belanghebbende verder nog in het geding heeft gebracht kan het Gerecht niet tot een ander oordeel leiden.
4.6
Gelet op al het voorgaande heeft de Inspecteur de correctie van de afschrijvingen terecht en tot het juiste bedrag in de naheffingsaanslag begrepen. Nu tegen de overige onderdelen van de naheffingsaanslag geen bezwaren zijn aangevoerd dient de naheffingsaanslag in stand te blijven. In 4.1 heeft het Gerecht geoordeeld dat door het ten onrechte niet-horen de uitspraak op bezwaar dient te worden vernietigd. Nu de naheffingsaanslag in stand blijft zal het Gerecht de uitspraak op bezwaar tegen de naheffingsaanslag vernietigen met instandhouding van de rechtsgevolgen.
4.7
Vergrijpboete
4.7.1
De Inspecteur heeft een vergrijpboete opgelegd van 25 % van de nageheven belasting, behorend bij grove schuld. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat zij met betrekking tot de afschrijvingscorrectie een pleitbaar standpunt heeft ingenomen, waardoor daarover geen vergrijpboete kan worden opgelegd. Het Gerecht volgt belanghebbende in haar standpunt. Belanghebbende heeft een verdedigbaar standpunt ingenomen door te stellen dat de afschrijvingskosten niet gecorrigeerd kunnen worden in het onderhavige jaar. Met betrekking tot de vraag of in dit geval de foutenleer toegepast kan worden, zijn verschillende visies mogelijk. In de jurisprudentie is hierover nog geen duidelijkheid. Gelet daarop is van grove schuld op dit punt geen sprake en dient de boete, voor zover deze ziet op de correctie afschrijvingskosten, te vervallen.
5.PROCESKOSTENVERGOEDING
5.1
Belanghebbende heeft verzocht om toekenning van een proceskostenvergoeding.
Met ingang van het jaar 2016 is in de Landsverordening op het beroep in belastingzaken (hierna: LBB) de wettelijke grondslag voor de kostenvergoeding in beroepsfase in artikel 15 LBB geregeld. Het Gerecht is gelet op het vorenstaande bevoegd om de Inspecteur te veroordelen in de kosten van beroep die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken. Nu het beroep met betrekking tot de boete gegrond is zal het Gerecht daartoe ook overgaan. In artikel 15, lid 2 van de LLB is bepaald dat de regels over de kosten en de wijze van de berekeningen van de hoogte daarvan, bij of krachtens landsbesluit, houdende algemene maatregelen worden vastgesteld. Dat is nog niet gebeurd. Het Gerecht zal daarom aansluiten bij het Besluit proceskosten bestuursrecht, PB 2001, no. 127 (zie ook Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba, 21 juni 2017, ECLI:NL:OGHACMB:2017:54). In artikel 1 van dit Besluit zijn de kosten vermeld die voor vergoeding in aanmerking komen waaronder de kosten van door een derde beroepsmatig verleende bijstand.
5.2
Het Gerecht stelt de proceskosten op de voet van artikel 15 LBB in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, vast op Naf. 1.400 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van Naf. 700 en een wegingsfactor van 1). Het Gerecht is van oordeel dat het gewicht van de zaak als gemiddeld moet worden gekwalificeerd en bepaalt de wegingsfactor op 1.
6.GRIFFIERECHT
In artikel 18, lid 5 van de LBB is bepaald dat, indien het Gerecht het beroep geheel of gedeeltelijk gegrond verklaart, de uitspraak tevens inhoudt dat de Inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoedt. Het beroep inzake de boete is gegrond zodat belanghebbende recht heeft op vergoeding van het griffierecht.
7.DE BESLISSING
Het Gerecht:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- laat de rechtsgevolgen met betrekking tot de naheffingsaanslag winstbelasting in stand;
- vermindert de boete met het bedrag dat betrekking heeft op de afschrijvingscorrectie van Naf. 112.707;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van Naf. 1.400;
- gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van
- Naf. 150 aan deze vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. D.J. Jansen, rechter in dit Gerecht en werd uitgesproken ter openbare terechtzitting van 15 november 2017, in tegenwoordigheid van de griffier, M.M.M. Faro MSc.
De griffier, De rechter,
De griffier is buiten staat om de uitspraak te ondertekenen.
Afschriften zijn per post/ per e-mail op ………………………….. aan partijen verzonden.
Tegen deze uitspraak staat hoger beroep open bij het Hof (art. 17a, eerste lid Landsverordening op het beroep in belastingzaken).
Het hoger beroep wordt ingesteld binnen twee maanden na de dag van de toezending van de uitspraak van het Gerecht overeenkomstig artikel 14, derde lid. De instelling van het hoger beroep geschiedt door persoonlijke indiening bij dan wel toezending aan de griffier van een aan het Hof gericht beroepschrift (art. 17b, tweede lid Landsverordening op het beroep in belastingzaken).