ECLI:NL:HR:2013:1436

• Datum uitspraak: 6 december 2013
• Publicatiedatum: 27 november 2013
• Zaaknummer: 12/00252
• Instantie: Hoge Raad
• Type: Uitspraak
• Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht
• Procedures: Cassatie
• Rechters: J.A.C.A. Overgaauw; P. Lourens; C.B. Bavinck; R.J. Koopman; L.F. van Kalmthout
• Vindplaatsen: Rechtspraak.nl

AI samenvatting door Lexboost • Automatisch gegenereerd

Inkomstenbelasting en belastingverdrag Nederland-Verenigd Koninkrijk: beoordeling van betalingen als resultaat uit overige werkzaamheden

In deze zaak heeft de Hoge Raad op 6 december 2013 uitspraak gedaan in een cassatieprocedure betreffende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2005. De belanghebbende, die in de jaren 1990 tot en met 1992 wetenschappelijk onderzoek verrichtte in het Verenigd Koninkrijk, ontving na zijn werkzaamheden betalingen van het instituut waar hij onderzoek deed. De Inspecteur telde deze betalingen op bij het inkomen van de belanghebbende, wat leidde tot een geschil over de vraag of deze betalingen als belastbare inkomsten moesten worden aangemerkt.

De Rechtbank te Breda had het beroep van de belanghebbende ongegrond verklaard, en het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch bevestigde deze uitspraak. De belanghebbende stelde beroep in cassatie in, waarbij de Advocaat-Generaal concludeerde tot gegrondverklaring van het beroep. De Hoge Raad oordeelde dat de betalingen niet als royalty's konden worden aangemerkt, maar als voordelen uit zelfstandige arbeid, en dat het heffingsrecht op deze baten aan Nederland toekwam, tenzij er sprake was van een vast middelpunt in het Verenigd Koninkrijk.

De Hoge Raad concludeerde dat de betalingen aan de belanghebbende moesten worden aangemerkt als een voordeel verkregen ter zake van 'andere werkzaamheden van zelfstandige aard'. De uitspraak van het Hof werd vernietigd, en de Hoge Raad deed de zaak zelf af door de aanslag te verminderen en de kosten van het geding te vergoeden aan de belanghebbende. Dit arrest benadrukt de complexiteit van belastingheffing in internationale contexten, vooral in relatie tot belastingverdragen.

Uitspraak

6 december 2013

nr. 12/00252

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van
[X] te
[Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het
Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch van 9 december 2011, nr. 10/00204, betreffende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

1. Het geding in feitelijke instanties

Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.

De Rechtbank te Breda (nr. AWB 08/3271) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie

Belanghebbende heeft tegen ‘s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.

De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 2 april 2013 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.

De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

3. Beoordeling van de middelen

3.1.

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1.

Belanghebbende, in 2005 woonachtig in Nederland, heeft in de jaren 1990 tot en met 1992 postdoctoraal wetenschappelijk onderzoek verricht aan [A] (hierna: [A]) in het Verenigd Koninkrijk. Hij ontving in dit kader een studiebeurs van [B] (hierna: [B]). Belanghebbende was gedurende deze jaren niet in Nederland woonachtig, maar hetzij in België, hetzij in het Verenigd Koninkrijk.

3.1.2.

Belanghebbende was niet bij [A] of [B] in dienstbetrekking.

3.1.3.

Belanghebbende heeft voordat hij zijn onderzoekswerkzaamheden aan [A] aanving een verklaring ondertekend waarin hij afstand heeft gedaan van eventuele octrooien of patentrechten voortvloeiende uit zijn werk.

3.1.4.

[A] heeft nadat belanghebbende zijn werkzaamheden bij dat instituut had beëindigd, patenten verkregen voor uitvindingen die (deels) het resultaat waren van onderzoeksprojecten waarbij belanghebbende betrokken was. Commercialisering van deze patenten heeft [A] aanleiding gegeven tot het, op onregelmatige basis, betalen van bedragen aan belanghebbende in de jaren 2000 en volgende. Belanghebbende werd per brief op de hoogte gesteld van de bedragen die hem werden toegekend. In de brieven worden de betalingen steeds aangemerkt als “Awards to inventors” of “ATI”.

3.1.5.

De Inspecteur heeft bij het opleggen van de onderhavige aanslag ter zake van de zojuist bedoelde betalingen € 133.948 geteld bij belanghebbendes inkomen uit werk en woning.

3.2.

Voor het Hof was in de eerste plaats in geschil of de door [A] in het onderhavige jaar gedane betalingen moeten worden gerekend tot belanghebbendes inkomen uit werk en woning. Het Hof heeft deze vraag bevestigend beantwoord.

3.2.1.

Het Hof heeft daartoe geoordeeld dat de door [A] gedane betalingen naar Nederlands recht belast zijn als resultaat uit overige werkzaamheden. Belanghebbendes activiteiten bij [A] vonden naar het oordeel van het Hof plaats in het economische verkeer. De omstandigheid dat deze activiteiten voor belanghebbende leerzaam waren, en in die zin het karakter van een studie hadden en niet van een commerciële activiteit, maakt dat niet anders. Het Hof heeft verder geoordeeld dat belanghebbende geen feiten aannemelijk heeft gemaakt op grond waarvan kan worden geoordeeld dat in het onderhavige geval zich één van de uitzonderingen voordoet als omschreven in het arrest van de Hoge Raad van 14 april 1993, nr. 28847, BNB 1993/203.

3.2.2.

Het Hof heeft voorts belanghebbendes subsidiaire standpunt verworpen. Dit standpunt hield in dat, zo al sprake is van belastbare baten, de heffingsbevoegdheid met betrekking tot die baten op grond van artikel 12, lid 3, in verbinding met artikel 14 van het Belastingverdrag Nederland-Verenigd Koninkrijk van 7 november 1980 (hierna: het Verdrag) exclusief toekomt aan het Verenigd Koninkrijk, aangezien sprake zou zijn van aan een vast middelpunt in het Verenigd Koninkrijk toerekenbare royalty’s. Het Hof heeft geoordeeld dat artikel 12, lid 3, van het Verdrag niet van toepassing is, reeds omdat in het onderhavige geval niet is voldaan aan de voorwaarde dat het recht op de zaak uit hoofde waarvan de royalty’s verschuldigd zijn, behoort tot het beroepsvermogen van een vast middelpunt in het Verenigd Koninkrijk. Aangezien zowel artikel 12, lid 1, van het Verdrag (royalty’s) als artikel 21, lid 1, van het Verdrag (overige inkomsten) het heffingsrecht exclusief toekent aan de woonstaat en belanghebbende in het onderhavige jaar in Nederland woonachtig is, behoeft volgens het Hof de vraag welke bepaling van toepassing is, geen behandeling.

3.3.

Het eerste middel, dat zich keert tegen ’s Hofs hiervoor in 3.2.1 weergegeven oordeel dat de door [A] gedane betalingen belast zijn als resultaat uit overige werkzaamheden, kan niet tot cassatie leiden omdat dit oordeel geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting en, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid kan worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk.

3.4.1.

Bij de beoordeling van het tweede middel, dat is gericht tegen ’s Hofs oordeel dat het heffingsrecht op grond van het Verdrag aan Nederland toekomt, wordt het volgende vooropgesteld.

3.4.2.

Volgens artikel 12, lid 2, van het Verdrag worden als royalty’s aangemerkt de betalingen die worden gedaan voor het gebruik van, of het recht van gebruik van de in die bepaling genoemde zaken en rechten. Uit de hiervoor in 3.1.3 en 3.1.4 weergegeven feitelijke uitgangspunten volgt dat belanghebbende eventuele uit het wetenschappelijk onderzoek voortspruitende uitvindersrechten voor de aanvang van zijn onderzoekswerkzaamheden heeft afgestaan aan [A] en dat [A] kon beslissen over de commercialisering daarvan. Onder deze omstandigheden kunnen de door [A] in het onderhavige jaar gedane betalingen niet worden aangemerkt als royalty’s in de zin van artikel 12 van het Verdrag.

3.4.3.

De uitspraak van het Hof en de stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat belanghebbende de desbetreffende werkzaamheden in de jaren 1990 tot en met 1992 bij [A] in het Verenigd Koninkrijk heeft verricht en hij die werkzaamheden niet heeft verricht in het kader van een dienstbetrekking. Uit een en andere volgt dat de door [A] betaalde bedragen moeten worden aangemerkt als een voordeel verkregen ter zake van ‘andere werkzaamheden van zelfstandige aard’ in de zin van artikel 14 van het Verdrag en dat – voor de toepassing van het Verdrag in het onderhavige jaar - belanghebbende die werkzaamheden in het Verenigd Koninkrijk heeft verricht vanuit een vast middelpunt.

3.4.4.

Ingevolge artikel 14, lid 1, van het Verdrag zijn voordelen uit zelfstandige arbeid slechts in de woonstaat belastbaar, tenzij in het andere land sprake is van een vast middelpunt. In het laatste geval mogen de voordelen in het andere land (de bronstaat) worden belast, maar slechts in zoverre als zij aan dat vaste middelpunt kunnen worden toegerekend.

3.5.

Op grond van het hiervoor in 3.4 overwogene slaagt het tweede middel. ’s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.

De band met de werkstaat het Verenigd Koninkrijk heeft tot gevolg dat de belastingheffing over die bate aan het Verenigd Koninkrijk is toegewezen, maar staat niet eraan in de weg dat die bate op het tijdstip waarop deze wordt genoten door Nederland als woonstaat in het wereldinkomen wordt betrokken, onder toepassing van een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting zoals die is voorzien in artikel 22, lid 2, letters a en b, van het Verdrag voor dergelijke inkomsten.

4. Proceskosten

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof en van het geding voor de Rechtbank en in verband met de behandeling van het bezwaar. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaak met nummer 12/00253 met de onderhavige zaak samenhangt in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht.

5. Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart het beroep in cassatie gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Hof, alsmede de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak van de Inspecteur,

vermindert de aanslag tot een aanslag met inachtneming van een belastbaar inkomen uit werk en woning ten bedrage van € 195.380, in dier voege dat vermindering ter voorkoming van dubbele belasting wordt berekend over een bedrag van € 133.948,

gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 112, alsmede het bij het Hof betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor het Hof ten bedrage van € 111, derhalve in totaal € 223, en gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het bij de Rechtbank betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor de Rechtbank ten bedrage van € 39,

veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 2832, derhalve € 1416, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en

veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 1770, derhalve € 885, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand en in de kosten van het geding voor de Rechtbank aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 1855,12 derhalve € 927,56 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand en in de kosten in verband met de behandeling van het bezwaar aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 705, derhalve € 352,50, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, C.B. Bavinck, R.J. Koopman en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 6 december 2013.