Uitspraak
21 september 2012
Nr. 11/02063
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van de Rechtbank te 's-Gravenhage van 23 maart 2011, nrs. AWB 10/5266 OB en AWB 10/5267 OB betreffende jegens gemeente Middelburg te Middelburg (hierna: belanghebbende) gegeven beschikkingen inzake bijdragen uit het BTW-compensatiefonds.
1. Het geding in feitelijke instantie
De Inspecteur heeft bij beschikkingen van 4 augustus 2009 op de voet van artikel 9, lid 4, van de Wet op het BTW-compensatiefonds de hoogte van de over de jaren 2007 en 2008 aan belanghebbende toekomende bijdragen vastgesteld, welke beschikkingen, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraken van de Inspecteur zijn gehandhaafd.
De Rechtbank heeft de tegen die uitspraken ingestelde beroepen bij één uitspraak gegrond verklaard, en de uitspraken op bezwaar, alsmede de beschikkingen vernietigd. De uitspraak van de Rechtbank is aan dit arrest gehecht
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal M.E. van Hilten heeft op 3 november 2011 geconcludeerd tot ongegrond verklaren van het beroep in cassatie.
Zowel de Staatssecretaris als belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende is een publiekrechtelijk lichaam in de zin van artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van de Wet op het BTW-compensatiefonds (hierna: de Wet). Zij verricht zowel activiteiten waarvoor zij niet als ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB) kan worden aangemerkt (hierna ook: de overheidshandelingen), als activiteiten waarvoor zij ondernemer is in de zin van de Wet OB (hierna: de ondernemershandelingen). De ondernemershandelingen bestaan voor een deel uit vrijgestelde prestaties in de zin van artikel 11 van Pro de Wet OB.
3.1.2. In 2004 heeft belanghebbende een in haar opdracht nieuw gebouwd stadskantoor (hierna: het stadskantoor) in gebruik genomen. Het stadskantoor werd zowel voor de overheidshandelingen als voor de (belaste en vrijgestelde) ondernemershandelingen gebruikt. Ten tijde van de ingebruikneming bestonden de activiteiten van belanghebbende voor 93 percent uit de overheidshandelingen. In overeenstemming met dit gebruik heeft belanghebbende een bijdrage in de zin van artikel 1, lid 1, aanhef en letter f, van de Wet ontvangen van 93 percent van de ter zake van de oplevering van het stadskantoor aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting (hierna: de bijdrage). Voorts heeft belanghebbende de aan het belaste gebruik van het stadskantoor toerekenbare omzetbelasting op aangifte in aftrek gebracht.
3.1.3. Met ingang van 1 januari 2006 verhuurt belanghebbende gedeelten van het stadskantoor. De verhuur is vrijgesteld van omzetbelasting. De verhuurde gedeelten van het stadskantoor werden voordien door belanghebbende voor overheidsactiviteiten gebruikt.
3.1.4. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de bijdrage op grond van artikel 8 van Pro de Uitvoeringsregeling BTW-compensatiefonds (tekst tot 9 januari 2010; hierna: de Uitvoeringsregeling) moet worden herzien omdat belanghebbende bepaalde gedeelten van het stadskantoor voor ondernemershandelingen, te weten vrijgestelde verhuur, is gaan bezigen. Bij de onderwerpelijke beschikkingen heeft de Inspecteur de bijdrage over de kalenderjaren 2007 en 2008 op grond van artikel 9, lid 4, van de Wet opnieuw vastgesteld en bepaald dat van belanghebbende over elk van die kalenderjaren een bedrag van € 35.389 dient te worden teruggevorderd.
3.2. De Rechtbank heeft overwogen dat de wijziging in de aard van het gebruik van het stadskantoor in de jaren na de ingebruikname inhield dat een deel van het stadskantoor dat voordien werd aangewend anders dan in het kader van de onderneming (als overheid) voortaan werd aangewend voor vrijgestelde ondernemersactiviteiten, te weten de vrijgestelde verhuur daarvan. Een wijziging van gebruik ten behoeve van niet-ondernemingsactiviteiten in gebruik ten behoeve van ondernemingsactiviteiten kan, aldus de Rechtbank, ingevolge de Wet OB niet leiden tot herziening van de oorspronkelijk afgetrokken omzetbelasting. Daarmee is naar het oordeel van de Rechtbank sprake van een situatie als bedoeld in artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling waarin herziening achterwege dient te blijven.
3.3. Het middel, dat is gericht tegen het hiervoor in 3.2, laatste volzin, weergegeven oordeel van de Rechtbank, betoogt dat het onderhavige geschil in het totale rechtskader van de Wet en de Wet OB geplaatst dient te worden. Zou in dit geval herziening van de bijdrage niet mogen plaatsvinden, dan heeft belanghebbende uiteindelijk voor meer activiteiten compensatie ontvangen dan zij aan compensabele en aan met omzetbelasting belaste activiteiten uitoefent, aldus het middel. Het middel acht artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling slechts van toepassing bij een wijziging van belaste ondernemersprestaties naar overheidsprestaties, waarvan in dit geval geen sprake is. Ten slotte voert het middel aan dat de herzieningsregels in de Wet een ruimer toepassingsbereik hebben dan de herzieningsregels in de Wet OB. De herzieningsregels in de Wet en de Uitvoeringsregeling zijn, aldus het middel, strikt genomen niet afhankelijk van de mogelijkheid tot herziening in de omzetbelasting.
3.4.1. De Minister kan krachtens artikel 8 van Pro de Wet nadere regels stellen omtrent de ten laste van het BTW-compensatiefonds te verstrekken bijdrage (hierna: de bijdrage BTW-compensatiefonds) ingeval de goederen en diensten zowel worden bestemd of gebezigd in het kader van de onderneming van het publiekrechtelijk lichaam of regionaal openbaar lichaam als in het kader van andere doeleinden van het lichaam (hierna ook: gemengd gebruik). Deze regels zijn gesteld in de artikelen 7, 8 en 9 van de Uitvoeringsregeling.
3.4.2. De regels voorzien erin dat de omvang van de bijdrage BTW-compensatiefonds wordt vastgesteld op basis van het werkelijke of beoogde gebruik in een bepaald tijdvak van de goederen en diensten. Na afloop van een kalenderjaar wordt de bijdrage BTW-compensatiefonds herrekend op basis van de voor het gehele kalenderjaar geldende gegevens met betrekking tot het werkelijke gebruik (artikel 7, lid 5, van de Uitvoeringsregeling). Met betrekking tot onroerende zaken wordt de bijdrage BTW-compensatiefonds herzien in elk van de negen kalenderjaren daarna, elk jaar voor een tiende gedeelte van de bijdrage BTW-compensatiefonds (artikel 8, lid 2, van de Uitvoeringsregeling).
3.4.3. Onverkorte toepassing van de hiervoor in 3.4.2 vermelde bepalingen inzake herrekening en herziening van de bijdrage BTW-compensatiefonds kan ertoe leiden dat een publiekrechtelijk lichaam per saldo meer compensatie ontvangt dan compensatie voor de omzetbelasting die aan het lichaam in rekening is gebracht ten behoeve van niet-ondernemersactiviteiten. Dat doet zich voor indien een zaak voor belaste ondernemersactiviteiten wordt gebruikt en nadien (geheel of gedeeltelijk) voor overheidsactiviteiten en ook indien een zaak gedeeltelijk voor belaste ondernemersactiviteiten wordt gebruikt en gedeeltelijk voor overheidsactiviteiten en dat laatste gebruik toeneemt. In deze gevallen zou de bijdrage BTW-compensatiefonds ten gunste van het publiekrechtelijke lichaam moeten worden herrekend of herzien, terwijl de met het oog op de belaste activiteiten in aftrek gebrachte omzetbelasting niet wordt gecorrigeerd (vgl. onderdeel 5.3.7 van de conclusie van de Advocaat-Generaal). Ook de omgekeerde situatie kan zich voordoen (zie onderdeel 5.3.11 van de conclusie van de Advocaat-Generaal en met betrekking tot de herziening onderdeel 5.3.18 van die conclusie). Artikel 7, lid 5, en artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling zien op deze situaties door te bepalen dat de herrekening respectievelijk de herziening achterwege blijft ingeval met betrekking tot het goed aftrek van omzetbelasting heeft plaatsgevonden of had kunnen plaatsvinden en deze aftrek niet kan worden herzien.
3.4.4. De hiervoor in 3.4.3 beschreven gevolgen (geen correctie van in aftrek gebrachte omzetbelasting, wel herrekening of herziening van de bijdrage BTW-compensatiefonds) treden niet in, indien een onroerende zaak voor vrijgestelde ondernemersactiviteiten wordt gebruikt en nadien (geheel of gedeeltelijk) voor overheidsactiviteiten en ook niet indien een zaak gedeeltelijk voor vrijgestelde ondernemersactiviteiten wordt gebruikt en gedeeltelijk voor overheidsactiviteiten en dat laatste gebruik toeneemt. Met betrekking tot de ondernemersactiviteiten is in dit geval geen omzetbelasting in aftrek gebracht, wat meebrengt dat bij 'verschuiving' van gebruik voor ondernemersactiviteiten naar gebruik voor overheidsactiviteiten (en omgekeerd) herrekening of herziening van de bijdrage BTW-compensatiefonds - anders dan in de hiervoor in 3.4.3 beschreven situaties - niet tot gevolg heeft dat het publiekrechtelijke lichaam meer omzetbelasting terugontvangt dan aan het lichaam in rekening is gebracht bij de ingebruikname van de onroerende zaak. Artikel 7, lid 5, en artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling zien daarom niet op deze situaties.
Dit een en ander brengt mee dat de herrekening of de herziening niet achterwege dient te blijven indien verschuivingen plaatsvinden tussen gebruik voor niet-ondernemersactiviteiten en gebruik voor vrijgestelde ondernemersactiviteiten.
3.4.5. Het stadskantoor werd na de ingebruikname gemengd gebruikt voor de overheidshandelingen en voor belaste en vrijgestelde ondernemershandelingen. In de onderwerpelijke jaren (2007 en 2008) werd een gedeelte van het stadskantoor (uitsluitend) gebruikt voor vrijgestelde ondernemershandelingen. Deze verandering van gemengd gebruik naar van omzetbelasting vrijgesteld gebruik (als ondernemer) heeft, gelet op hetgeen hiervoor in 3.4.4 is overwogen, niet tot gevolg dat de herziening van de bijdrage achterwege moet blijven. Het achterwege blijven van de herziening zou ertoe leiden dat met betrekking tot de verhuurde gedeelten van het stadskantoor geen omzetbelasting zou 'drukken', wat - zoals hiervoor uiteengezet - niet de bedoeling is van de herzieningsregeling. Indien met betrekking tot het stadskantoor bij de ingebruikname een gedeelte van de in rekening gebrachte omzetbelasting niet voor herziening in aanmerking kwam toen belanghebbende een gedeelte van het stadskantoor met vrijstelling ging verhuren, doet dat aan het vorenstaande niet af.
3.4.6. Het vorenstaande brengt mee dat het middel slaagt. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, en
verklaart de tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroepen ongegrond.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, P. Lourens, E.N. Punt en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 21 september 2012.