Uitspraak
Nr. 37.024
21 februari 2003
WM
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 27 februari 2001, nr. BK-98/02743, betreffende na te melden aan X te Z opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1994 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van ƒ 77.364, met een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting ten bedrage van ƒ 5588.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft die uitspraak vernietigd en de aanslag verminderd in dier voege dat de vermindering ter voorkoming van dubbele belasting is gesteld op ƒ 11.065. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
De Staatssecretaris heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 11 december 2002 geconcludeerd tot vernietiging van de uitspraak van het Hof en tot verwijzing van de zaak.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd. Nu deze reactie bij de Hoge Raad na afloop van de daartoe gestelde termijn is ingediend, slaat de Hoge Raad op dit stuk geen acht.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende is in Nederland woonachtig en is in dienst bij een bedrijf, gevestigd te Q. Hij is het gehele jaar als machinist werkzaam geweest op sleepboten die door zijn werkgever werden ingezet in de offshore-industrie. Hij heeft gedurende het jaar 1994 zijn werkzaamheden uitsluitend buiten Nederland verricht, eerst in de wateren van Nigeria en daarna in de wateren van de Bahama's. In het onderhavige jaar hebben de werkzaamheden in Nigeria betrekking op het tijdvak van 1 januari tot en met 11 augustus 1994 en die op de Bahama's op het tijdvak van 12 augustus tot en met 31 december 1994.
3.1.2. Het tijdvak 1 januari tot en met 11 augustus 1994 is als volgt onderverdeeld:
1 januari tot en met 18 januari: werkzaam in Nigeria
19 januari tot en met 15 februari: vakantie/verlof in Nederland
16 februari tot en met 1 juli: werkzaam in Nigeria
2 juli tot en met 11 augustus: vakantie/verlof in Nederland
3.1.3. De Inspecteur heeft met betrekking tot de beloning voor de werkzaamheden in de wateren van de Bahama's een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting verleend, maar niet met betrekking tot de beloning voor de in de Nigeriaanse wateren verrichte werkzaamheden.
3.2. Voor het Hof was in geschil of belanghebbende op grond van artikel 15 van het Belastingverdrag Nederland-Nigeria van 11 december 1991 (hierna: het Verdrag) recht heeft op een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting. Het ging daarbij uitsluitend om de vraag of in het onderhavige geval aan het bepaalde in lid 2, letter a, van voornoemd artikel is voldaan. Het Hof heeft die vraag in bevestigende zin beantwoord.
3.3. Het middel betoogt dat het Hof bij zijn oordeel ten onrechte ervan is uitgegaan dat aan het vereiste van een verblijf van 183 dagen moet zijn voldaan in een twaalfmaandsperiode die begint of eindigt in het desbetreffende belastingjaar.
3.4. Het middel slaagt. Ingevolge het bepaalde in artikel 15, lid 2, aanhef en letter a, van het Verdrag is de beloning verkregen door een inwoner van een der staten ter zake van een in de andere staat uitgeoefende dienstbetrekking slechts belastbaar in de woonstaat indien de genieter in de andere staat verblijft gedurende een tijdvak of tijdvakken, die in het desbetreffende belastingjaar of jaar van aanslag een totaal van 183 dagen niet te boven gaan. De 183-dagentoets moet derhalve - anders dan het Hof heeft geoordeeld - per belastingjaar of jaar van aanslag worden aangelegd.
3.5. Bij de beantwoording van de vraag of belanghebbende in Nigeria heeft verbleven gedurende tijdvakken die in het desbetreffende belastingjaar (1994) een totaal van 183 dagen niet te boven gaan, is het volgende van belang.
De term 'verblijven' is in het Verdrag niet gedefinieerd. Ook in de Nederlandse belastingwetgeving is geen bepaling opgenomen waarin de term 'verblijven' in een vergelijkbare context wordt gebruikt. De inhoud van deze term moet derhalve worden bepaald met behulp van de uitlegregels van het Verdrag van Wenen inzake het verdragenrecht van 23 mei 1969.
3.6. Artikel 31, lid 1, van vorenbedoeld Verdrag van Wenen bepaalt dat een verdrag te goeder trouw moet worden uitgelegd overeenkomstig de gewone betekenis van de termen van het verdrag in hun context en in het licht van voorwerp en doel van het verdrag. De - enig authentieke en derhalve beslissende - Engelse tekst van artikel 15, lid 2, letter a, van het Verdrag luidt - voorzover hier van belang - als volgt:
"a. the recipient is present in the other State for a period or periods not exceeding in the aggregate 183 days in the fiscal year or the year of assessment of that State (...)".
De uitdrukking 'is present' duidt in de onderhavige context onmiskenbaar op 'physical presence'. Elders uit het Verdrag of uit toelichtende nota's blijkt niet dat de verdragsluitende staten een andere, van de tekst van de desbetreffende verdragsbepaling afwijkende, betekenis voor ogen heeft gestaan.
3.7. Daarenboven strookt deze uitleg met paragraaf 5 van het Officiële Commentaar op artikel 15 van het OESO-Modelverdrag, zoals dit is aangevuld in 1992, dat immers de Engelse uitdrukking 'presence' opvat als 'physical presence'.
3.8. Gelet op het in onderdeel 3.1.2 weergegeven aantal dagen waarop belanghebbende fysiek in Nigeria aanwezig was, heeft belanghebbende voor de toepassing van de onderhavige bepaling van het Verdrag minder dan 184 dagen in Nigeria verbleven. De uitspraak van het Hof kan derhalve niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. De uitspraak van de Inspecteur dient te worden bevestigd.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht, en
bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.
Dit arrest is gewezen door de vice-president E. Korthals Altes als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, P.J. van Amersfoort, J.W. van den Berge en A.R. Leemreis, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 21 februari 2003.