Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Nummer: 24/866
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] ,
wonend in [woonplaats] (Frankrijk),
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 3 juni 2024, nummer BRE 23/10151, in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over het jaar 2019 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.
1.2.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar gegrond verklaard.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.
De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de andere partij.
1.6.
De zitting heeft plaatsgevonden op 30 januari 2026 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en, namens de inspecteur, [inspecteur] .
1.7.
Het hof heeft het onderzoek op de zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het hof partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven. Partijen hebben aan dit verzoek voldaan. Het hof heeft partijen daarna schriftelijk medegedeeld dat het onderzoek is gesloten.
1.8.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen is verzonden dan wel in Mijn Rechtspraak is geplaatst.
2.Feiten
2.1.
Belanghebbende woonde in het jaar 2019 in Frankrijk.
2.2.
Belanghebbende heeft in 2019 onder meer een pensioenuitkering van Stichting Pensioenfonds ABP (hierna: ABP) ontvangen van € 22.766.
2.3.
De Franse belastingautoriteiten hebben op 22 september 2022 een aanslag inkomstenbelasting over het jaar 2019 vastgesteld (hierna: de Franse aanslag). Daarbij is de gehele pensioenuitkering van € 22.766 in de heffing betrokken, conform de door belanghebbende aldaar gedane aangifte.
2.4.
De inspecteur heeft op 7 oktober 2022 de aanslag IB/PVV over het jaar 2019 opgelegd (hierna: de aanslag), waarbij de pensioenuitkering voor de helft (€ 11.383) in de heffing is betrokken, conform het door belanghebbende in de aangifte aangegeven bedrag.
2.5.
In de uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur, aan de hand van een door belanghebbende overgelegd diensttijdoverzicht, de pensioenuitkering op een tijdsevenredige basis tot een bedrag van € 11.169 (49,06%) in de heffing betrokken. Uit het diensttijdoverzicht volgt dat de pensioenuitkering voor een deel toerekenbaar is aan een publiekrechtelijke arbeidsverhouding (1 augustus 1984 tot 1 augustus 1996) en voor het overige aan een privaatrechtelijke arbeidsverhouding (1 augustus 1996 tot 1 februari 2009).
2.6.
Belanghebbende heeft in zijn brief van 28 november 2024 aan de Franse belastingautoriteiten gevraagd om vermindering van zijn Franse aanslagen inkomstenbelasting voor de jaren 2019 tot en met 2022, vanwege de dubbele belasting van een deel van zijn pensioenuitkeringen. Namens de directeur Overheidsfinanciën van het departement Nièvre is in een brief van 17 maart 2025 aan belanghebbende onder meer het volgende medegedeeld [1] :
“Berekening van de door aangeleverde indeling. U bent immers de enige die de herkomst van uw pensioenuitkeringen kent.
Bij het bestuderen van uw dossier bleek dat het publiekrechtelijke pensioen is vrijgesteld in Frankrijk, maar dat er rekening mee gehouden moet worden bij de berekening van het belastingtarief dat van toepassing is op andere inkomsten van de fiscale huishouding (het effectieve tarief).
(…)
De indeling van het pensioen in publiekrechtelijk en privé is uw taak.
Omdat de genoemde rubrieken bij de Franse aangifte inkomstenbelasting niet juist waren ingevuld, is uw publiekrechtelijke pensioen dat normaliter in Frankrijk is vrijgesteld foutief aangeslagen. Ik wijs u er nogmaals op dat de posten die zijn meegenomen in uw aangifte van inkomsten onder uw verantwoordelijkheid vallen en niet onder die van de Franse Belastingdienst. U bent verplicht om een en ander goed na te kijken en om wijzigingen aan te brengen als dat nodig is.
Voor het jaar 2019 (IR 2020) is de bezwaardatum verlopen op 31 december 2022 en voor het jaar 2020 (IR 2021), is de bezwaartermijn verlopen op 31 december 2023. Dientengevolge kan uw bezwaar van 28 november 2024 niet in uw voordeel beantwoord worden. (…)”
3.Geschil en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Heeft de inspecteur de aanslag tijdig opgelegd?
II. Heeft de inspecteur de pensioenuitkering terecht voor een deel in de Nederlandse heffing betrokken?
III. Indien vraag II bevestigend moet worden beantwoord: heeft de inspecteur de pensioenuitkering voor het juiste deel in de Nederlandse heffing betrokken?
IV. Indien vraag II bevestigend moet worden beantwoord: kan belanghebbende een gerechtvaardigd beroep op het vertrouwensbeginsel doen?
V. Dient de inspecteur een overlegprocedure te starten met de Franse belastingautoriteiten om een oplossing te vinden voor alle emigranten die in dezelfde situatie al belanghebbende verkeren?
3.2.
Belanghebbende concludeert tot vermindering van de aanslag door vermindering van het bedrag van de pensioenuitkering dat in de Nederlandse heffing wordt betrokken tot nihil, of subsidiair om dat bedrag te verlagen tot € 6.835. De inspecteur concludeert dat bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
4.Gronden
Ten aanzien van het geschil
I. Heeft de inspecteur de aanslag tijdig opgelegd?
4.1.
Belanghebbende heeft aangevoerd dat de inspecteur te lang heeft gewacht met het opleggen van de aanslag. De inspecteur heeft geen rekening gehouden met de omstandigheid dat belanghebbende in Frankrijk ook tijdig aangifte moest doen. Belanghebbende heeft moeten wachten met het doen van aangifte in Frankrijk totdat de Nederlandse aanslag was opgelegd, zodat hij een boete heeft gekregen voor het te laat doen van aangifte in Frankrijk. Daar komt bij dat de aanslag pas is opgelegd nadat de Franse aanslag al was opgelegd, zodat de inspecteur zijn voorkeursrecht, dat in artikel 19, lid 1, van het Belastingverdrag Nederland-Frankrijk van 16 maart 1973 (hierna: het Verdrag) [2] is vastgelegd, heeft verspeeld.
4.2.
Het hof is van oordeel dat de inspecteur tijdig, en dus niet te laat, de aanslag heeft opgelegd. De bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag vervalt na drie jaren na het einde van het belastingjaar. [3] In dit geval was de inspecteur dus tot en met 31 december 2022 bevoegd om de aanslag vast te stellen, zodat de aanslag op 7 oktober 2022 tijdig is vastgesteld. Dat belanghebbende ook in Frankrijk tijdig aangifte moest doen, maakt het voorgaande niet anders. Verder is er op grond van het Verdrag geen sprake van een voorkeursrecht, zoals belanghebbende betoogt, maar een verdeling van heffingsbevoegdheden tussen de landen. Dat de Franse aanslag inkomstenbelasting al was opgelegd, leidt er op zichzelf bezien dus niet toe dat de inspecteur geen aanslag meer mocht vaststellen.
II. Heeft de inspecteur de pensioenuitkering terecht voor een deel in de Nederlandse heffing betrokken?
4.3.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de inspecteur bij het opleggen van de aanslag ten onrechte geen rekening heeft gehouden met het feit dat de gehele pensioenuitkering al in Frankrijk belast was. Bovendien geeft het Verdrag niet de mogelijkheid om de pensioenuitkering te splitsen in een publiekrechtelijk en privaatrechtelijk deel. Dit standpunt wordt door de Franse inspecteur bevestigd, aldus belanghebbende.
4.4.
Het hof overweegt dat de pensioenuitkering op grond van nationale wetgeving deel uitmaakt van het belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland. [4] Nederland is verder op grond van het Verdrag bevoegd om belasting te heffen over het publiekrechtelijke deel van de pensioenuitkering. [5] Dit deel van de pensioenuitkering dient op grond van datzelfde Verdrag in Frankrijk te worden vrijgesteld van inkomstenbelasting. [6] Dat dit laatste niet gebeurd is, doet niet af aan de bevoegdheid van Nederland om over het publiekrechtelijke deel van de pensioenuitkering te heffen. De grond slaagt daarom niet. Het hof merkt daarbij overigens nog op dat ook de Franse belastingautoriteiten ervan uitgaan dat op grond van het Verdrag het publiekrechtelijke deel van de pensioenuitkering in Nederland belast mag worden, en dat het in Frankrijk wordt vrijgesteld. Dit volgt namelijk uit de onder 2.6 van deze uitspraak geciteerde passages uit de brief van 17 maart 2025.
III. Omdat vraag II bevestigend moet worden beantwoord: heeft de inspecteur de pensioenuitkering voor het juiste deel in de Nederlandse heffing betrokken?
4.5.
Belanghebbende stelt dat, als het Verdrag een splitsing van het pensioen toelaat, deze splitsing niet op de door de inspecteur gebruikte tijdsevenredige basis mag worden gemaakt, omdat een tijdsevenredige toedeling alleen past bij een pensioen dat volledig op eindloon is gebaseerd. Hij wijst daarbij op het feit dat zijn pensioenrechten tot 1 januari 2004 werden opgebouwd op basis van een eindloonregeling en vanaf 1 januari 2004 tot 1 februari 2009 op basis van een middenloonregeling. Belanghebbende stelt dat hij over die laatste periode zodanig veel pensioen heeft opgebouwd dat van zijn totale pensioen slechts 30% aan het publiekrechtelijke deel van zijn loopbaan is toe te rekenen.
4.6.
Aan belanghebbende kan worden toegegeven dat bij de splitsing van het pensioen het deel dat is opgebouwd in de jaren dat een middenloonregeling gold bij voorkeur wordt bepaald op het daadwerkelijk in die jaren opgebouwde pensioen. Naar het oordeel van het hof brengt dat met zich dat het op de weg van belanghebbende ligt om aannemelijk te maken dat en hoeveel pensioen hij vanaf 1 januari 2004 heeft opgebouwd. Belanghebbende heeft immers de bewijslast, omdat hij zich beroept op een vermindering van de volgens nationale wetgeving toegestane heffing en alleen hij (en zijn pensioenuitvoerder) (kunnen) beschikken over de voor de berekening benodigde gegevens. Belanghebbende heeft echter slechts een benaderende becijfering gegeven die niet is onderbouwd met stukken en waarbij ten onrechte geen rekening is gehouden met de loonsverhogingen van belanghebbende in de periode van 1 augustus 1996 tot 1 januari 2004. Met deze benaderende becijfering heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat hij vanaf 1 januari 2004 meer dan tijdsevenredig pensioen heeft opgebouwd. Belanghebbende heeft niet betwist dat, als het pensioen tijdsevenredig moet worden gesplitst, de inspecteur deze splitsing correct heeft becijferd. Naar het oordeel van het hof heeft de inspecteur de pensioenuitkering dan ook voor het juiste deel in de heffing betrokken.
IV. Omdat vraag II bevestigend moet worden beantwoord: kan belanghebbende een gerechtvaardigd beroep op het vertrouwensbeginsel doen?
4.7.
Belanghebbende heeft aangevoerd dat de inspecteur de verwachting heeft geschept dat hij rekening zou houden met het deel van de pensioenuitkering dat al in Frankrijk in de heffing betrokken was, in die zin dat hij dit deel dan niet in de Nederlandse belastingheffing zou betrekken. De inspecteur heeft namelijk zelf om de Franse aanslag gevraagd. Belanghebbende wijst daarbij op de volgende passage uit een brief van de inspecteur van 15 september 2022:
“In uw mail van 27 juli 2022 vraagt u het volgende:
Onlangs heb ik de jaaropgaven van het ABP (2019, 2020 en 2021, zie bijlage 2) overgelegd aan de Franse Belastingdienst. Er is nu risico dat het 'ambtenarendeel' dubbel belast gaat worden.
Ik zal het erg op prijs stellen als u met dit gegeven rekening houdt bij het vaststellen van mijn belastbaar inkomen over 2019, 2020 en 2021.
Antwoord:
Zolang de definitieve aanslag 2019 niet is vastgesteld door Frankrijk kan ik nog geen rekening houden met bedrag wat misschien dubbel belast gaat worden.
U heeft altijd de mogelijkheid om tegen die tijd een bezwaarschrift in te dienen.”
4.8.
Het hof heeft hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd opgevat als een beroep op het vertrouwensbeginsel. Kort gezegd houdt het vertrouwensbeginsel in dat de inspecteur gebonden is aan toezeggingen die door hem zijn gedaan. Het hof is van oordeel dat van een toezegging in dit geval geen sprake is. De inspecteur heeft gedurende de gehele procedure steeds het standpunt ingenomen dat Nederland bevoegd was te heffen over het publiekrechtelijke deel van de pensioenuitkering. Belanghebbende heeft dat ook erkend. [7] De passage uit de brief van 15 september 2022, wat daar verder ook van zij, kan naar het oordeel van het hof dan ook niet worden gezien als een concrete toezegging van de inspecteur dat het deel van de pensioenuitkering waarover in Frankrijk geheven is, niet in de Nederlandse belastingheffing zal worden betrokken. Reeds hierom faalt het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel.
V. Dient de inspecteur een overlegprocedure te starten met de Franse belastingautoriteiten om een oplossing te vinden voor alle emigranten die in dezelfde situatie als belanghebbende verkeren?
4.9.
Belanghebbende heeft aangevoerd dat een overlegprocedure in de zin van artikel 27 van Pro het Verdrag voor hem geen redelijke weg is om te begaan, aangezien een dergelijke procedure duur is in verhouding tot het concrete financiële belang van belanghebbende zelf. Belanghebbende zal dan namelijk een advocaat moeten inschakelen en gebruik moeten maken van een tolk. Bovendien duurt zo’n procedure lang, en is het onzeker of het tot een oplossing zal leiden. Belanghebbende wijst op de mogelijkheid van artikel 27, lid 3, onder b, en lid 4, van het Verdrag, waarmee de inspecteur op eigen initiatief in overleg kan treden met de Franse belastingautoriteiten om een oplossing te vinden voor alle Nederlanders die in Frankrijk wonen en die hetzelfde probleem als belanghebbende hebben.
4.10.
Het hof overweegt dat het Verdrag aan de bevoegde autoriteiten van Nederland en Frankrijk de mogelijkheid biedt om ten aanzien van verschillende situaties in overleg te treden om overeenstemming te bereiken. Het hof is echter niet bevoegd om de inspecteur te verplichten een dergelijk overleg te initiëren. Het hof merkt daarbij overigens nog op dat van een moeilijkheid of twijfelpunt in algemene zin zoals bedoeld in artikel 27, lid 3, van het Verdrag in dit geval geen sprake lijkt te zijn. Ten aanzien van de toepassing van het Verdrag bestaat in dit geval namelijk geen verschil in opvatting tussen de landen: zowel de Nederlandse als Franse inspecteur gaat ervan uit dat het publiekrechtelijke deel van de pensioenuitkering in Nederland belast is, en het privaatrechtelijke deel in Frankrijk.
Tussenconclusie
4.11.
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
Ten aanzien van het griffierecht
4.12.
Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
Ten aanzien van de proceskosten
4.13.
Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene Pro wet bestuursrecht.
5.Beslissing
Het hof:
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door B.J. Rubbens, voorzitter, C.W.M.M. Verkoijen en W.W. Monteiro, in tegenwoordigheid van R. Camps, als griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 mei 2026 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst. Aan de partij die niet digitaal procedeert, is een afschrift op die datum aangetekend per post verzonden.
De uitspraak is ondertekend door de griffier, en door de oudste raadsheer, aangezien de voorzitter is verhinderd deze te ondertekenen.
De griffier, De oudste raadsheer,
R. Camps C.W.M.M. Verkoijen
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
Het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
de dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.