Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 15/00952 tot en met 15/00960
Uitspraak op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
en op het incidenteel hoger beroep van
[belanghebbende] B.V.,
gevestigd te [vestigingsplaats] ,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 29 mei 2015, nummer AWB 14/44 tot en met 14/52, in het geding tussen
belanghebbende,
en
de Inspecteur,
betreffende na te noemen naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De Inspecteur heeft aan belanghebbende over de volgende perioden naheffingsaanslagen verpakkingenbelasting opgelegd en daarbij bij beschikkingen heffingsrente in rekening gebracht en met betrekking tot aanslagnummers [aanslagnummer] 00114 tot en met [aanslagnummer] 00117 verzuimboetes opgelegd:
Procedure
nummer
Tijdvak
Aanslagnummer
Dagtekening
Naheffing
Heffingsrente
Boete
15/00592
2008
[aanslagnummer] 00114
26-02-2013
€ xx.xxx
€ xx.xxx
€ x.xxx
15/00953
2009
[aanslagnummer] 00115
26-02-2013
€ xxx.xxx
€ xx.xxx
€ x.xxx
15/00954
2010
[aanslagnummer] 00116
26-02-2013
€ xxx.xxx
€ x.xxx
€ x.xxx
15/00955
2011
[aanslagnummer] 00117
26-02-2013
€ xxx.xxx
€ x.xxx
€ x.xxx
15/00956
2008
[aanslagnummer] 00213
28-05-2013
€ x.xxx
€ x.xxx
15/00957
2009
[aanslagnummer] 00214
28-05-2013
€ xx.xxx
€ xxx
15/00958
2010
[aanslagnummer] 00215
28-05-2013
€ xx.xxx
€ xxx
15/00959
2011
[aanslagnummer] 00216
28-05-2013
€ xx.xxx
€ xxx
15/00960
2012
[aanslagnummer] 00224
28-05-2013
€ xxx.xxx
Na tegen de naheffingsaanslagen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraken met dagtekening 26 november 2013, de naheffingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente gehandhaafd, en de boetebeschikkingen verminderd tot nihil. In de uitspraken op bezwaar waarbij de boetebeschikkingen zijn verminderd tot nihil heeft de Inspecteur beslist een tegemoetkoming in de kosten van bezwaar te verlenen. In de overige uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur beslist geen tegemoetkoming in de kosten van bezwaar te verlenen.
1.2.
Belanghebbende is van de uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een
griffierecht geheven van € 318. De Rechtbank heeft in één geschrift de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op de bezwaren vernietigd behoudens voor zover ze betrekking hebben op de boetebeschikkingen en behoudens de beslissingen inzake de toekenning van een vergoeding voor de kosten van bezwaar, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende en de Inspecteur gelast het griffierecht aan de belanghebbende te vergoeden.
griffierecht geheven van € 318. De Rechtbank heeft in één geschrift de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op de bezwaren vernietigd behoudens voor zover ze betrekking hebben op de boetebeschikkingen en behoudens de beslissingen inzake de toekenning van een vergoeding voor de kosten van bezwaar, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende en de Inspecteur gelast het griffierecht aan de belanghebbende te vergoeden.
1.3.
Tegen deze in één geschrift verenigde uitspraken heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.
Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraken van de Rechtbank. Belanghebbende heeft bij geschrift van 24 september 2015 de incidenteel hoger beroepen aangevuld. De Inspecteur heeft de incidenteel hoger beroepen, ondanks daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, niet beantwoord.
1.5.
Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.6.
Op 13 april 2017 heeft het onderzoek ter zitting van het Hof plaatsgehad te ’s‑Hertogenbosch. Op deze zitting zijn toen verschenen en gehoord, namens belanghebbende, de heer [A] , tot zijn bijstand vergezeld van de heer [B] , gemachtigde, en namens de Inspecteur, de heer [C] en de heer [D] .
1.7.
Tijdens het onderzoek ter zitting heeft belanghebbende de onder 1.5 vermelde aanvulling van de incidenteel hoger beroepen ingetrokken, onder de opmerking dat hetgeen daarin is vermeld aangemerkt moet worden als verweer tegen de hoger beroepen van de Inspecteur.
1.8.
De Inspecteur heeft vóór de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de 11 bij deze pleitnota behorende bijlagen.
1.9.
Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
1.10.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
2.1.
Belanghebbende is fabrikant en leverancier van waxinelichtjes. Een waxinelichtje bestaat uit een cup van aluminium (hierna: cup), een pit om aan te steken, een stalen pithouder die ervoor zorgt dat de pit niet gaat drijven (hierna: pithouder), en paraffine.
2.2.
Belanghebbende produceert twee soorten waxinelichtjes, ‘afgevulde waxinelichtjes’ en ‘geperste waxinelichtjes’. De verhouding tussen beide soorten waxinelichtjes qua productie is 70% respectievelijk 30%.
2.3.
Bij een afgevuld waxinelichtje wordt de pithouder (met daaraan vast een pit) aan de cup vastgelijmd voordat de cup wordt afgevuld om te voorkomen dat tijdens het vullen de pithouder met pit gaat drijven. Bij een afgevuld waxinelichtje wordt de cup met verwarmde paraffine gevuld en zijn de cup, pithouder, pit en paraffine na kristallisatie van de paraffine onlosmakelijk met elkaar verbonden. Bij een afgevuld waxinelichtje is het niet mogelijk de cup (met pithouder en pit) zonder beschadiging van de gekristalliseerde paraffine te verwijderen.
2.4.
Bij een geperst waxinelichtje zitten de geperste paraffineblokjes en de pithouder, met daaraan vast een pit, los in de cups.
2.5.
De paraffine bij afgevulde waxinelichtjes is door een andere samenstelling van grondstoffen iets eerder vloeibaar dan bij geperste waxinelichtjes. Bij afgevulde waxinelichtjes zal de pithouder (met pit) bij gebruik niet verschuiven, omdat deze vastzit aan de cup.
2.6.
De naheffingsaanslagen over de jaren 2008 tot en met 2011 met aanslagnummers eindigend op 114 tot en met 117 zien op de naheffing van verpakkingenbelasting ter zake van cups. De naheffingsaanslagen over de jaren 2008 tot en met 2011 met aanslagnummers eindigend op 213 tot en met 216 zien op de naheffing van verpakkingenbelasting ter zake van pithouders. De naheffingsaanslag 2012 ziet op de naheffing van verpakkingenbelasting ter zake van zowel cups als pithouders.
3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Vallen de cup en/of de pithouder van waxinelichtjes onder het begrip ‘verpakkingen’ in de zin van artikel 80, aanhef, onderdeel a, aanhef, van de Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: de Wbm)?
II. Indien vraag I bevestigend moet worden beantwoord: Vallen de cup en/of de pithouder onder de uitzondering van artikel 80, aanhef, onderdeel a, ten eerste, van de Wbm?
III. Indien vraag I bevestigend en vraag II ontkennend moeten worden beantwoord: Dienen de naheffingsaanslagen te worden vernietigd vanwege schending van het gelijkheidsbeginsel doordat de cup en de pithouder niet bij ministeriële regeling zijn aangewezen als producten die op grond van artikel 80, aanhef, onderdeel a, aanhef, ten vierde, van de Wbm zijn uitgezonderd?
IV. Indien vraag I bevestigend en vragen II en III ontkennend moeten worden beantwoord: Dienen de naheffingsaanslagen te worden vernietigd vanwege schending van artikel 26 BUPO, artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM of artikel 1 van het Twaalfde Protocol bij het EVRM?
V. Indien vraag I bevestigend en vragen II, III en IV ontkennend moeten worden beantwoord: Dienen de naheffingsaanslagen te worden vernietigd vanwege schending van het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur?
VI. Heeft belanghebbende op grond van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3 Besluit proceskosten bestuursrecht recht op vergoeding van zijn werkelijke proceskosten?
Belanghebbende is van mening dat vraag I ontkennend en de overige vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan. De hoogte van de naheffingsaanslagen als zodanig is niet in geschil.
3.2.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van de zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3.
De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en tot ongegrondverklaring van de bij de Rechtbank ingestelde beroepen. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank voor zover het de beslissing inzake de proceskosten betreft, bevestiging van de uitspraken van de Rechtbank voor het overige en tot toekenning van een vergoeding voor de werkelijke proceskosten in beroep en hoger beroep.
4.Gronden
Ten aanzien van het geschil
Vraag I
4.1.
Artikel 80, aanhef, onderdeel a, aanhef, van de WBM (tekst 2008 en verder) luidt, voor zover te dezen van belang, als volgt:
‘Voor de toepassing van dit hoofdstuk en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
a. verpakkingen: alle producten, vervaardigd van materiaal van welke aard ook, die kunnen worden gebruikt voor het insluiten, beschermen, verladen, afleveren en aanbieden van andere producten, van grondstoffen tot afgewerkte producten, over het gehele traject van producent tot gebruiker of consument, wegwerpartikelen die voor dit doel worden gebruikt daaronder begrepen, waarbij verpakkingen uitsluitend omvatten verkoop- of primaire verpakkingen, verzamel- of secundaire verpakkingen en verzend- of tertiaire verpakkingen en:’.
4.2.
Het Hof stelt voorop, dat de wetgever voor de verpakkingenbelasting zoveel mogelijk heeft willen aansluiten bij Richtlijn nr. 94/62/EG van het Europees Parlement en de Raad van 20 december 1994 betreffende verpakking en verpakkingsafval (PbEG L 365), zoals gewijzigd bij Richtlijn nr. 2004/12/EG van het Europees Parlement en de Raad van 11 februari 2004 tot wijziging van Richtlijn nr. 94/62/EG betreffende verpakking en verpakkingsafval (PbEG L 47) (TK, 2007/08, 31 205, nr. 3, p. 64-65) en dat het begrip verpakking ruim moet worden uitgelegd (Hoge Raad 11 april 2014, 13/03284, ECLI:NL:HR:2014:841 en in dit verband wijst het Hof voorts op: HvJ 10 november 2016, Eco-Emballages, C-313/15 en C-530/15, ECLI:EU:C:2016:859; hierna: arrest Eco-Emballages).
4.3.
Het Hof is van oordeel, dat de cup wordt gebruikt voor het insluiten, beschermen en aanbieden (aan gebruiker of consument) van (gekristalliseerde) paraffine. De cup is daarmee in beginsel een verpakking (als bedoeld in artikel 80, aanhef, onderdeel a, aanhef, van de WBM). Bij afgevulde waxinelichtjes is het Hof van oordeel, dat de pithouder deel uitmaakt van de verpakking, omdat de pithouder is vastgelijmd aan de cup en aldus de cup en de pithouder één geheel vormen.
4.4.
Vraag I moet bevestigend worden beantwoord.
Vraag II
4.5.
Artikel 80, aanhef, onderdeel a, aanhef, ten eerste, van de WBM luidt als volgt:
‘1°. waarbij producten als verpakking worden beschouwd indien zij aan het vorenstaande voldoen, ongeacht andere functies die de verpakking ook kan vervullen, tenzij het product integraal deel uitmaakt van een ander product en het nodig is om dat product tijdens zijn levensduur te bevatten, te ondersteunen of te bewaren en alle elementen bedoeld zijn om samen gebruikt, verbruikt of verwijderd te worden;’.
4.6.
Met betrekking tot de vraag:
( a) of de cup (bij een geperst waxinelichtje) of de cup met pithouder (bij een afgevuld waxinelichtje) integraal deel uitmaakt van een ander product (paraffine) en
( b) het nodig is om dat product (de paraffine) tijdens zijn levensduur te bevatten, te ondersteunen of te bewaren en
( c) alle elementen bedoeld zijn om samen gebruikt, verbruikt of verwijderd te worden
(artikel 80, aanhef, onderdeel a, aanhef, ten eerste, van de WBM) overweegt het Hof als volgt.
4.7.
De onder 4.6 vermelde criteria (a), (b) en (c) zijn cumulatief (arrest Eco-Emballages).
Afgevuld waxinelichtje
4.8.
De Inspecteur heeft, met belanghebbende, het standpunt ingenomen, dat de cup met pithouder (en pit) integraal deel uitmaken van de paraffine (hoger beroepschrift, p. 1, zevende alinea van boven en verweerschrift in eerste aanleg, p. 7, vierde alinea van onderen). Nu niet is gebleken dat partijen daarbij zijn uitgegaan van een onjuist juridisch uitgangspunt volgt het Hof partijen hierin. Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat de paraffine niet op kan branden zonder cup (zonder cup loopt de gesmolten paraffine weg) en dat de paraffine niet veilig kan branden zonder cup. Hieruit volgt dat:
- alle elementen (cup, pithouder, pit en paraffine) (ook) zijn bedoeld om samen gebruikt te worden, en
- de cup met pithouder nodig zijn om de paraffine tijdens haar levensduur te bevatten.
Uit het vorenstaande volgt naar het oordeel van het Hof, dat bij een afgevuld waxinelichtje de cup met pithouder onder de uitzondering op het begrip verpakking valt als bedoeld in artikel 80, aanhef, onderdeel a, aanhef, ten eerste, van de WBM.
Geperst waxinelichtje
4.9.
De Inspecteur heeft, met belanghebbende, het standpunt ingenomen, dat de cup integraal deel uitmaakt van de paraffine (hoger beroepschrift, p. 1, zevende alinea van boven en verweerschrift in eerste aanleg, p. 7, vierde alinea van onderen). Nu niet is gebleken dat partijen daarbij zijn uitgegaan van een onjuist juridisch uitgangspunt volgt het Hof partijen hierin. Uit de onweersproken stelling van belanghebbende dat de paraffine niet op kan branden zonder cup (zonder cup loopt de gesmolten paraffine weg) en dat de paraffine niet veilig kan branden zonder cup volgt voorts dat:
- alle elementen (cup, pithouder, pit en paraffine) (ook) zijn bedoeld om samen gebruikt te worden, en
- de cup nodig is om de paraffine tijdens haar levensduur te bevatten.
Uit het vorenstaande volgt naar het oordeel van het Hof, dat bij een geperst waxinelichtje de cup (ook) onder de uitzondering op het begrip verpakking valt als bedoeld in artikel 80, aanhef, onderdeel a, aanhef, ten eerste, van de WBM.
4.10.
De Inspecteur heeft gesteld, dat alle elementen (cup, pithouder, pit en paraffine) samen gebruikt, verbruikt én verwijderd dienen te worden om onder de uitzondering van artikel 80, aanhef, onderdeel a, aanhef, ten eerste, van de WBM geschaard te kunnen worden. De Inspecteur wijst erop, dat de levensduur van de paraffine en de cup (en pithouder) afwijkend zijn en dat na het gebruik en/of het verbruik van de paraffine de cup en pithouder overblijven en dat die worden verwijderd, zodat geen sprake is van het samen met de paraffine verwijderen van de cup en de pithouder. Het Hof is van oordeel, dat beslissend is dat de cup (bij een afgevuld waxinelichtje: met pithouder) nodig is om de paraffine tijdens haar levensduur te bevatten en gebruik van de paraffine gedurende haar levensduur zonder cup niet mogelijk is. De paraffine kan niet opbranden zonder cup, aangezien de gesmolten paraffine wegloopt zonder cup, en de paraffine kan niet veilig branden zonder cup. Gelet op de omstandigheid dat gebruik van de paraffine gedurende haar levensduur zonder cup niet mogelijk is onderscheidt de onderhavige zaak zich van het geval dat aan de orde was in het arrest Eco-Emballages. Mitsdien verwerpt het Hof de stelling van de Inspecteur.
4.11.
Uit het vorenoverwogene volgt, dat vraag II bevestigend moet worden beantwoord.
Vragen III tot en met V
4.12.
Gelet op de bevestigende beantwoording van vraag II behoeven vragen III tot en met V geen beantwoording meer.
Vraag VI
4.13.
Het Hof acht bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3 Besluit proceskosten bestuursrecht niet aanwezig. Dit behoeft, gelet op de arresten van de Hoge Raad van 4 februari 2011, 10/01397, ECLI:NL:HR:2011:BP2995, en van 30 augustus 1996, 30881, ECLI:NL:HR:1996:AA2060, geen nadere motivering.
4.14.
Vraag VI moet ontkennend worden beantwoord.
Slotsom
4.15.
De slotsom is dat het hoger beroep van de Inspecteur en het incidenteel hoger beroep van belanghebbende ongegrond zijn en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
Ten aanzien van het griffierecht
4.16.
Nu de uitspraak van de Rechtbank in stand blijft, wordt ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht geheven van € 497.
Ten aanzien van de proceskosten
4.17.
Nu het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
4.18.
Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 495 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1,5 (factor samenhangende zaken) is € 1.485.
5.Beslissing
Het Hof:
bevestigtde uitspraken van de Rechtbank;
bevestigtde uitspraken van de Rechtbank;
bepaaltdat van de Inspecteur ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep door tussenkomst van de griffier een griffierecht wordt geheven van € 497; en
bepaaltdat van de Inspecteur ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep door tussenkomst van de griffier een griffierecht wordt geheven van € 497; en
veroordeeltde Inspecteur in de kosten van het geding het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.485.
veroordeeltde Inspecteur in de kosten van het geding het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.485.
Aldus gedaan op: 13 juli 2017 door P. Fortuin, voorzitter, P.J.J. Vonk, en M. Harthoorn, leden, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. Aangezien de voorzitter is verhinderd de uitspraak te ondertekenen is deze ondertekend door P.J.J. Vonk.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s‑Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
een dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.