Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Eerste meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 08/00318
Uitspraak op het hoger beroep van
X B.V., gevestigd te Y, hierna: belanghebbende,
tegen de schriftelijke uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 3 maart 2008, nummer AWB 07/1111 in het geding tussen
belanghebbende
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst, hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen aanslag vennootschapsbelasting en na te noemen beschikkingen inzake verliesverrekening en heffingsrente.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbare winst van € 344.218. Daarbij is tegelijkertijd ingevolge artikel 20, lid 2, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet VpB 1969) bij voor bezwaar vatbare beschikking een verlies uit voorgaande jaren verrekend van € 135.881 en is het belastbare bedrag vastgesteld op € 208.337. Het verlies over het jaar 2004 is ingevolge artikel 20a van de Wet VpB 1969 tegelijkertijd met de aanslag bij voor bezwaar vatbare beschikking vastgesteld op nihil. Ingevolge artikel 30j van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (in de tekst 2004; hierna: AWR) is tegelijkertijd met de aanslag een beschikking gegeven, waarbij € 4.767 heffingsrente in rekening is gebracht. Belanghebbende heeft bij in één geschrift verenigde bezwaren tegen deze aanslag en beschikkingen bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft bij uitspraak van 9 februari 2007 het bezwaar afgewezen.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 285. Bij schriftelijke uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 433. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Op grond van artikel 8:58 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij en behoren tot de stukken van het geding.
1.5. De zitting heeft plaatsgehad op 28 mei 2009 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.6. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
1.8. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
2.1. Belanghebbende heeft in het jaar 2000 melkquotum verkocht waarbij een boekwinst is behaald van € 662.164. Ter zake van deze boekwinst is een herinvesteringsreserve gevormd.
2.2. Belanghebbende heeft in 2004 vervangende investeringen in melkquotum en inventaris gedaan tot een bedrag van € 315.878, waarbij de herinvesteringsreserve gedeeltelijk is aangewend. Per 31 december 2004 is tot een bedrag van € 346.286 de in het jaar 2000 gevormde herinvesteringsreserve niet aangewend.
2.3. Belanghebbende had sinds de verkoop van zijn melkquotum in 2000 het voornemen te herinvesteren. Hij heeft hiertoe verschillende pogingen na elkaar ondernomen:
- Onderhandelingen en contract in 2000 voor de bouw van een boerderij in Amerika voor 699 koeien waarbij is bemiddeld door A. Dit project is afgeblazen wegens financiële moeilijkheden van de verkoper die waren veroorzaakt door een mogelijk failliet van de bouwer.
- Overname melkveehouderij B te Polen. Deze onderhandelingen zijn gestart na het project in Amerika in 2000. Dit project is uiteindelijk in 2002 niet doorgegaan omdat de verkoper niet de benodigde garanties kon afgeven over de geldigheid van de vergunningen en leveranties.
- Overname melkveehouderij C in D (voormalig Oost-Duitsland). De onderhandelingen zijn begin 2003 gestart. Dit project is eind 2003 niet doorgegaan wegens het niet leveren van garanties door de verkoper.
- Overname melkveehouderij E te F. Belanghebbende is gestart met dit project medio 2004. De verkoper bleek medio 2005 de melkveehouderij niet met zekerheid te kunnen leveren.
2.4. Voorts is in hoger beroep bij het Hof nog het navolgende komen vast te staan:
Op 27 juli 2006 heeft belanghebbende een overeenkomst getekend met betrekking tot een boerderij in de Verenigde Staten, met 1.307 koeien, op een andere locatie dan waarvan in 2000 sprake was, waarbij is bemiddeld door A. De onderhandelingen voor deze investering zijn gestart in mei/juni 2005. Deze op 27 juli 2006 getekende overeenkomst betrof echter niet de aanschaf of voortbrenging van een concrete boerderij. Een locatie zou nog moeten worden gevonden. Op de dag van de zitting in hoger beroep bezat belanghebbende nog steeds geen boerderij in de Verenigde Staten.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is of het deel van de herinvesteringsreserve dat ultimo 2004 niet is aangewend, tot de winst van het jaar 2004 moet worden gerekend. Het geschil spitst zich toe op de vraag of met betrekking tot de onder 2.3 genoemde investering het bepaalde in artikel 3:54, vijfde lid, onderdelen a en b, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001), met zich meebrengt dat dit bedrag niet tot die winst hoeft te worden gerekend. Belanghebbende beantwoordt de laatste vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag vennootschapsbelasting, naar het Hof begrijpt, tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van nihil onder gelijktijdige verhoging van het bij beschikking vastgestelde verlies over 2004 tot een bedrag van € 2.068, vernietiging van de beschikking voorwaartse verliesverrekening en vernietiging van de heffingsrentebeschikking. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Gronden
Ambtshalve en vooraf
4.1. Uit het door belanghebbende ingediende bezwaarschrift bij de Inspecteur blijkt onmiskenbaar dat belanghebbende het standpunt inneemt, dat haar belastbare winst over het onderhavige jaar negatief is, zodat haar klachten niet slechts gericht zijn tegen de aanslag, maar ook tegen de verliesbeschikkingen. Bovendien blijkt uit het bezwaarschrift eveneens onmiskenbaar dat belanghebbende ook tegen de heffingsrentebeschikking bezwaar indient.
4.2. In de uitspraak op bezwaar is - in de aanhef - alleen vermeld dat uitspraak wordt gedaan inzake het bezwaar tegen de aanslag. Mede gelet op het bepaalde in artikel 24a, eerste lid, van de AWR (hier en hierna: tekst 2006) in samenhang met artikel 25, lid 7, van de AWR had de Inspecteur de uitspraken op alle bezwaren kunnen vervatten in één geschrift, hetgeen niet is gebeurd. Gesteld noch gebleken is dat de Inspecteur - naast de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag - bij afzonderlijke uitspraken heeft beslist op de bezwaren tegen de verliesbeschikkingen en de heffingsrentebeschikking. Het bij de Rechtbank ingediende beroepschrift betreft, gezien de inhoud en de verwijzing naar het bezwaarschrift, mede de bezwaren tegen de verliesbeschikkingen en de heffingsrentebeschikking. Ingevolge artikel 25, lid 1, van de AWR behoefde de Inspecteur (toentertijd) niet eerder dan binnen een jaar na ontvangst van een bezwaarschrift op dat bezwaar te beslissen. Het bezwaar is door de Inspecteur ontvangen op 25 juli 2006, zodat ten tijde van de indiening van het beroep bij de Rechtbank, 13 maart 2007, de vorenbedoelde termijn van een jaar nog niet was verstreken. Derhalve stond beroep bij de Rechtbank inzake de verliesbeschikkingen en de heffingsrentebeschikking toentertijd (nog) niet open, mede gelet op het bepaalde in artikel 6:2, aanhef, onderdeel b, van de Awb. Mitsdien is het bij de Rechtbank ingediende beroep met betrekking tot de verliesbeschikkingen en de heffingsrentebeschikking voortijdig ingediend.
4.3. In artikel 6:10, lid 1, aanhef, onderdeel b, van de Awb is bepaald, dat niet-ontvankelijkverklaring van een voortijdig ingediend beroepschrift achterwege kan blijven, indien ten tijde van indiening de uitspraak weliswaar nog niet tot stand was gekomen, maar de indiener redelijkerwijs kon menen dat dit wel het geval was. Deze bepaling baat belanghebbende niet, nu ook na het bij de Rechtbank (voortijdig) indienen van het beroep inzake de verliesbeschikkingen en de heffingsrentebeschikking het er voor moet worden gehouden dat de Inspecteur - zoals eerder overwogen - niet alsnog uitspraken op de bezwaren tegen deze beschikkingen heeft gedaan. Belanghebbende kon - en kan nog steeds - op de voet van artikel 6:2, aanhef, onderdeel b, van de Awb beroep bij de Rechtbank indienen na het verstrijken van de in artikel 25, lid 1, van de AWR bedoelde termijn van één jaar na ontvangst door de Inspecteur van het bezwaar.
4.4. Uit het vorenstaande volgt, dat de Rechtbank het beroep niet-ontvankelijk had moeten verklaren voor zover het betrof de verliesbeschikkingen en de heffingsrentebeschikking. Reeds hierom dient de uitspraak van de Rechtbank te worden vernietigd.
Ten aanzien van het geschil
4.5. Artikel 3.54, lid 5, Wet IB 2001 luidt als volgt:
"Een herinvesteringsreserve wordt uiterlijk in het derde jaar na het jaar waarin de reserve is ontstaan, in de winst opgenomen, behalve voorzover:
a. in verband met de aard van de aan te schaffen of voort te brengen bedrijfsmiddelen een langer tijdvak is vereist of
b. de aanschaffing of voortbrenging, mits daaraan een begin van uitvoering is gegeven, door bijzondere omstandigheden is vertraagd."
4.6. Op grond van artikel I, onderdeel J, derde lid, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001, geldt in plaats van een termijn van drie jaar een termijn van vier jaar.
4.7. De herinvesteringsreserve is ontstaan in het jaar 2000. De reserve moet derhalve uiterlijk in het jaar 2004 in de winst worden opgenomen, tenzij een van de twee in artikel 3.54, vijfde lid, genoemde uitzonderingen zich voordoet. Op belanghebbende rust de bewijslast dat zich zo'n uitzondering voordoet.
4.8. Belanghebbende stelt - samengevat - dat zij in verband met de bijzondere aard van het bedrijfsmiddel meer tijd nodig had om tot een herinvestering te komen. Zij wijst onder meer op de veelomvattendheid van zaken die dienden te worden onderzocht (vergunningen, financiering, regelgeving e.d.) en op de omstandigheid dat de onderzochte boerderijen in het buitenland waren gelegen. De Inspecteur heeft belanghebbendes stelling gemotiveerd betwist. Hij stelt - samengevat - dat de aard van het bedrijfsmiddel een termijnverlenging niet kan rechtvaardigen, nu het gaat om een kort afschrijfbaar bedrijfsmiddel en belanghebbende dus de herinvesteringsreserve kon aanwenden voor investering in ieder bedrijfsmiddel met een afschrijvingstermijn van 10 jaar of korter. Voorts stelt hij, dat geen sprake was van herinvestering in een bedrijfsmiddel dat zodanig omvangrijk of complex was, dat voor de aanschaf meer dan vier jaren noodzakelijk zouden zijn.
4.9. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting van de Inspecteur, niet aannemelijk heeft gemaakt de aard van het bedrijfsmiddel een langere periode dan vier jaar vereiste om de vervanging te realiseren.
4.10. Verder stelt belanghebbende dat de aanschaffing van het vervangende bedrijfsmiddel door bijzondere omstandigheden is vertraagd als bedoeld in artikel 3.54, lid 5, letter b, Wet IB 2001. Die bepaling staat dan verlenging van de investeringstermijn toe, op voorwaarde dat aan de vervanging een begin van een uitvoering is gegeven.
4.11. Naar het oordeel van het Hof zijn de in mei/juni 2005 aangevangen onderhandelingen, die hebben geleid tot de overeenkomst van 27 juli 2006, niet een voortzetting van de eerder in 2000, niet geslaagde, onderhandelingen in de Verenigde Staten of de eerder ondernomen andere investeringspogingen. Bovendien is tijdens het onderzoek ter zitting komen vast te staan, dat de overeenkomst van 27 juli 2006 niet de koop van een vervangende investering inhoudt, maar dat deze nog zou moeten worden gerealiseerd. Voorts is tijdens die zitting komen vast te staan dat de in mei/juni 2005 aangevangen onderhandelingen tot op de dag van zitting niet tot een daadwerkelijke vervanging hebben geleid. Ook overige, ultimo 2004 lopende, onderhandelingen hebben uiteindelijk niet tot een vervangende investering geleid. Mitsdien heeft belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat zij voor 31 december 2004 een begin van uitvoering heeft gegeven aan aanschaffing of voortbrenging van een vervangend bedrijfsmiddel.
4.12. Nu naar het oordeel van het Hof niet tijdig een begin van uitvoering is gegeven aan de aanschaf van een vervangend bedrijfsmiddel, kan de vraag of sprake was van bijzondere omstandigheden in het midden blijven.
4.13. Uit het voorgaande volgt dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. Gelet evenwel op het overwogene onder 4.4 dient de uitspraak van de Rechtbank te worden vernietigd en zal het Hof doen wat de Rechtbank had behoren te doen, namelijk het beroep niet-ontvankelijk verklaren met betrekking tot de verlies- en heffingsrentebeschikkingen en ongegrond voor zover het betreft het beroep tegen de aanslag.
Ten aanzien van het griffierecht
4.15. Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient het bestuursorgaan aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 433 te vergoeden.
Ten aanzien van de proceskosten
4.16. Nu de uitspraak van de Rechtbank moet worden vernietigd, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op [2] (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is € 966 voor de behandeling van het hoger beroep bij het Hof.
5. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- verklaart het bij de Rechtbank ingediende beroep voor zover het betreft de aanslag ongegrond;
- verklaart het bij de Rechtbank ingediende beroep voor zover het betreft de verliesbeschikkingen en de heffingsrentebeschikking niet-ontvankelijk;
- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 433 vergoedt;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 966.
Aldus gedaan op: 18 september 2009 door G.J. van Muijen, voorzitter, P. Fortuin en W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, in tegenwoordigheid van R.O.J.M. de Windt, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.