Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 05/00055
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X B.V. te Y tegen de uitspraken van de Voorzitter van het managementteam van het onderdeel belastingdienst Z van de Rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op de bezwaarschriften betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslagen in de vennootschapsbelasting voor de jaren 1995 tot en met 2000 en de bij die aanslagen afgegeven beschikkingen tot vaststelling van het in die jaren geleden verliezen.
1. Ontstaan en loop van het geding
1995:
Nadat belanghebbende voor het jaar 1995 aangifte had gedaan van een verlies van f 112.786,- heeft de Inspecteur een aanslag voor dat jaar opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 237.214,-, onder gelijktijdige vaststelling van een in dat jaar geleden verlies van nihil.
Op het door belanghebbende ingediende bezwaar heeft de Inspecteur bij een van de bestreden uitspraken de aanslag en de beschikking tot vaststelling van het verlies gehandhaafd.
1996:
Nadat belanghebbende voor het jaar 1996 aangifte had gedaan van een belastbaar bedrag van f 80.594,- heeft de Inspecteur een aanslag voor dat jaar opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 544.406,-, onder gelijktijdige vaststelling van een in dat jaar geleden verlies van nihil.
Op het door belanghebbende ingediende bezwaar heeft de Inspecteur bij een van de bestreden uitspraken de aanslag en de beschikking tot vaststelling van het verlies gehandhaafd.
1997:
Nadat belanghebbende voor het jaar 1997 aangifte had gedaan van een verlies van f 47.522,- heeft de Inspecteur een aanslag voor dat jaar opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 452.478,-, onder gelijktijdige vaststelling van een in dat jaar geleden verlies van nihil.
Op het door belanghebbende ingediende bezwaar heeft de Inspecteur bij een van de bestreden uitspraken de aanslag en de beschikking tot vaststelling van het verlies gehandhaafd.
1998:
Nadat belanghebbende voor het jaar 1998 aangifte had gedaan van een belastbare winst van f 71.712,- en een belastbaar bedrag - na verrekening van verliezen uit voorafgaande jaren - van nihil, heeft de Inspecteur een aanslag voor dat jaar opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 196.712,-, onder gelijktijdige vaststelling van een in dat jaar geleden verlies van nihil.
Op het door belanghebbende ingediende bezwaar heeft de Inspecteur bij een van de bestreden uitspraken de aanslag en de beschikking tot vaststelling van het verlies gehandhaafd.
1999:
Nadat belanghebbende voor het jaar 1999 aangifte had gedaan van een belastbare winst van f 34.993,- en een belastbaar bedrag - na verrekening van verliezen uit voorafgaande jaren - van nihil, heeft de Inspecteur een aanslag voor dat jaar opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 184.993,-, onder gelijktijdige vaststelling van een in dat jaar geleden verlies van nihil.
Op het door belanghebbende ingediende bezwaar heeft de Inspecteur bij een van de bestreden uitspraken de aanslag en de beschikking tot vaststelling van het verlies gehandhaafd.
2000:
Voor het jaar 2000 heeft belanghebbende geen aangifte gedaan. De Inspecteur heeft voor dit jaar aan belanghebbende een ambtshalve aanslag opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 300.000,-, onder gelijktijdige vaststelling van een in dat jaar geleden verlies van nihil.
Op het door belanghebbende ingediende bezwaar heeft de Inspecteur bij een van de bestreden uitspraken de bestreden aanslag verminderd tot een naar een belastbaar bedrag van f 138.620,-, onder gelijktijdige vaststelling van een verlies van nihil.
Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep is van belanghebbende een griffierecht geheven van € 273,-.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Na te zijn uitgenodigd voor het onderzoek ter zitting op 5 oktober 2006, heeft belanghebbende bij brief van 3 oktober 2006 op de voet van artikel 8:15 van Pro de Algemene wet bestuursrecht een verzoek bij het hof ingediend strekkende tot wraking van de drie leden van het Hof die de zaak behandelen. De wrakingskamer van het Hof heeft dit verzoek ter zitting van 5 oktober 2006 behandeld en op diezelfde dag onder nummer: wraking 31/04-2006 uitspraak gedaan. Bij deze uitspraak is het wrakingsverzoek afgewezen.
Het onderzoek ter zitting heeft vervolgens plaatsgehad met gesloten deuren ter zitting van het Hof van 5 oktober 2006 te 's-Hertogenbosch. Aldaar is verschenen en gehoord de Inspecteur. Belanghebbende is niet verschenen.
De griffier heeft verklaard dat belanghebbende, bij monde van de heer A te Y, op 3 juli 2006 telefonisch heeft ingestemd met datum, plaats en tijdstip van de mondelinge behandeling.
De griffier heeft voorts verklaard dat hij belanghebbende bij op 2 augustus 2006, met nummer 3S RRRK 0000000, aangetekend naar het door belanghebbende zelf opgegeven adres verzonden uitnodiging, waarvan een afschrift tot de stukken behoort, heeft kennis gegeven van datum, plaats en tijdstip van de zitting.
Tot de stukken van het geding behoort een kopie van het op de onderhavige uitnodiging betrekking hebbende gedeelte van de lijst van aangetekende verzendbewijzen en een schermprint van de op dat verzendbewijs betrekking hebbende statusinformatie.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken, als tussen partijen niet in geschil de volgende feiten vast.
2.1. De aandelen in belanghebbende worden voor de helft gehouden door de heer A (verder: de heer A) en voor de andere helft door diens echtgenote, mevrouw B. De heer A is tevens directeur van belanghebbende.
2.2. De heer A en zijn echtgenote houden ook alle aandelen in C B.V. (verder: C).
2.3. In 1990 zijn belanghebbende en C gestart met de financiering van D B.V., later genaamd E B.V. (verder: E).
2.4. De aandelen in E worden gehouden door F, een zoon van de heer A, en diens echtgenote. Sedert begin 1992 houdt E zich bezig met de groothandel in, en de im- en export van zogenaamde baby- en kleuterhardware, bestaande onder meer uit kinderwagens en wandelwagens.
2.5. Per ultimo 1991 had belanghebbende een lening in rekening-courant verstrekt aan E van ƒ 954.344,--. C had op dat moment geen lening verstrekt aan E. Per ultimo 1992 was C in de plaats getreden van belanghebbende als verstrekker van kredieten aan E. Op laatstgenoemd tijdstip beliep de door C aan E verstrekte lening ƒ 1.274.924,--. Belanghebbende had op dat moment geen vordering op E. Per ultimo 1993 beliep de vordering van C op E ƒ 1.194.061,-- en per ultimo 1994 was deze vordering gegroeid tot ƒ 4.335.417,--. In 1993 en 1994 heeft belanghebbende geen leningen aan E verstrekt. Wel had belanghebbende blijkens de toelichting op haar fiscale balans per 31 december 1994 een pandrecht verleend op een tegoed groot ƒ 1.100.000,-- bij de G-bank te Y, in verband met een aan E verstrekt crediet in rekening courant. Het betreft een door diezelfde G-bank verstrekte geldlening aan E.
2.6. Op 28 december 1993 hebben C, belanghebbende, E, F en diens echtgenote een overeenkomst gesloten. In die overeenkomst staat ondermeer het volgende:
"1. C draagt zorg voor de financiering van E met name door het verstrekken van geldleningen, het verlenen van credieten in rekening-courant en het garant staan tegenover derden voor bepaalde credieten door betrokkenen verstrekt aan E.
2. Deze overeenkomst wordt aangegaan voor de duur van tien jaar, ingaande op 1 januari 1994 en eindigende op 31 december 2003.
3. Over de te verstrekken geldleningen zal C rente in rekening brengen, uitgaande van een rentevoet welke fractioneel ligt boven die welke de bankrelatie van X hanteert voor de berekening van de rente over deposito's van X. Deze rentevoet is thans 25 basispunten onder 1 maands Aibor (Amsterdam inter bank offered rate).
4. (...)
5. C zal over de tien in artikel 2 van Pro deze overeenkomst bedoelde jaren een aandeel in de winst van E genieten groot 25%. (...)
6. (...)
a. (..)
b. Bij het einde der overeenkomst dienen alle schulden van E aan C en X te worden afgelost en beide B.V.'s te worden ontslagen van alle verplichtingen tegenover derden, verband houdende met de financiering van E. E is alsdan verplicht tot vrijwaring van beide B.V.'s voor aanspraken van derden, alsmede tot het verrichten van al hetgeen nodig is om het ontslag uit verplichtingen jegens derden te verkrijgen.
(...)".
2.7. Het verloop van de schuld van E aan belanghebbende en/of C, de verliezen van E en het vermogen van E in de jaren 1994 tot en met 2000 zijn in onderstaand schema weergegeven in guldens:
Ultimo jaarSchuld van EResultaat van EVermogen van E19944.335.417 533.178 -/-1.439.965 -/-19954.867.336 566.697 -/-1.969.227 -/-19965.249.6761.823.748 -/-3.794.512 -/-19975.235.628 668.294 -/-4.461.643 -/-19985.227.544 93.112 -/-4.555.959 -/-19995.219.290 239.715 -/-Niet bekend20005.003.862Niet bekendNiet bekend
2.8. Bij uitspraak van 15 november 2001, nr. 98/02189, heeft het Hof op het beroep van belanghebbende inzake de aan haar opgelegde aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 1994 geoordeeld dat gesteld noch gebleken is dat belanghebbende ter zake van zogenaamde financieringsovereenkomst E d.d. 28 december 1993 enig risico loopt of heeft gelopen. In die zaak heeft het Hof voorts geoordeeld dat het blijkens die overeenkomst C en niet belanghebbende is die als financier van E optreedt, dat ook overigens niet is gebleken dat belanghebbende in 1994 als financier van E is opgetreden en dat uit de overeenkomst ook niet blijkt dat belanghebbende in een andere hoedanigheid dan als financier van E enig risico loopt. Op die grond heeft het Hof de aanspraak van belanghebbende op vorming van een voorziening ter zake de aan E verstrekte kredieten afgewezen. Het tegen deze uitspraak ingestelde cassatieberoep is door de Hoge Raad verworpen bij arrest van 31 januari 2003, nr. 37 830.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
3.1.1. Mag belanghebbende ten laste van haar winst een voorziening vormen ter zake van het debiteurenrisico dat zij loopt ter zake van de aan E verstrekte kredieten, en zo ja tot welk bedrag?
3.1.2. Mag belanghebbende een bedrag ten laste van de winst over de jaren 1997 tot en met 2000 brengen ter zake van gebruikelijk loon in de zin van artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 van haar directeur?
3.1.3. Mag belanghebbende een bedrag ten laste van de winst over de jaren 1997 tot en met 2000 brengen ter zake van de kosten van stalling van de aan haar directeur ter beschikking gestelde personenauto in de garage van de eigen woning van die directeur?
3.1.4. Mag belanghebbende een voorziening en laste van haar winst over het jaar 1999 vormen ter zake van schade in verband met de discussie met de Inspecteur over een uitdeling?
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. De Inspecteur heeft daaraan ter zitting het volgende toegevoegd.
Het vermogen van E was ultimo 1994 na onafgebroken verliezen in 1991 tot en met 1994 reeds gedaald tot negatief f 1.439.965,-. De toekomstperspectieven van E waren door een hooglopend conflict met een machtige toeleverancier zeer somber. Belanghebbende heeft zelf geschetst hoe die toeleverancier alles in het werk heeft gesteld om E de nek te breken. Belanghebbende was hiermee van het begin af aan bekend. Elke zakelijke financier zou de geldkraan hebben dichtgedraaid. De voortgezette geldverstrekking moet uitsluitend worden toegeschreven aan de persoonlijke wens van de aandeelhouders van belanghebbende, namelijk de wens om hun zoon te helpen.
De toename van het saldo van de rekening-courant vanaf 1 januari 1995 moet worden opgevat als een uitdeling van belanghebbende aan haar aandeelhouders, de heer en mevrouw A. Zij wensten hun zoon, de enig aandeelhouder van E, aldus te helpen. Anders dan ik in mijn verweerschrift heb betoogd moeten de schenkingen niet worden geëlimineerd uit het verloop van de rekening-courant, zoals weergegeven op blad 11 van het verweerschrift.
Aftrek van het gebruikelijk loon voor de directeur stuit reeds af op de omstandigheid dat dit loon niet in de heffing van loon- en inkomstenbelasting wordt betrokken. Het gebruikelijk loon is niet in de heffing van loonbelasting betrokken. Voor zover het gebruikelijk loon tot behoud van recht is betrokken in aan de directeur de heer A opgelegde navorderingsaanslag wordt dat teruggedraaid. Er is derhalve niet voldaan aan de in artikel 10, onderdeel f, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 gestelde voorwaarde.
3.3. Belanghebbende concludeert naar het Hof begrijpt tot vernietiging van de bestreden uitspraken, vernietiging van de opgelegde aanslagen, verhoging van de verliezen over die jaren met een niet nader genoemd bedrag ter zake van de oninbaarheid van de aan E verstrekte kredieten, het gebruikelijk loon, de stallingskosten van de personenauto en de schade in verband met de discussie met de Inspecteur over de uitdeling.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraken.
4. Overwegingen omtrent het geschil
Vooraf en ambtshalve
Blijkens de onder 1 laatste alinea vermelde stukken is de aldaar genoemde uitnodiging aan belanghebbende van 2 augustus 2006 op 3 augustus 2006 aan haar uitgereikt.
Op grond hiervan is het Hof van oordeel dat de uitnodiging om op de zitting te verschijnen op de juiste wijze heeft plaatsgevonden.
Ten aanzien van het geschil
4.1. Bij zijn uitspraak van 15 november 2001, nr. 98/02189 heeft het Hof op de in 2.8 weergegeven gronden geoordeeld dat niet belanghebbende maar C in 1994 als financier van E optrad. In de thans door belanghebbende voor de jaren 1995 tot en met 2000 gevoerde procedure zijn geen feiten of omstandigheden naar voren gekomen die aanleiding geven voor een ander oordeel ten aanzien van de schuld per ultimo 1994 en het verloop ervan in de jaren 1995 tot en met 2000. Dit betekent dat er vanuit moet worden gegaan dat het risico met betrekking tot de aan E verstrekte leningen uitsluitend C aangaat en belanghebbende te dier zake geen risico loopt of heeft gelopen.
4.2. In de jaren 1995 tot en met 1997 is de schuld van E toegenomen van f 4.335.417,- ultimo 1994 tot f 5.235.628,- ultimo 1997. Naar het Hof begrijpt wenst belanghebbende ook ter zake van de in 1995 en nadien aan E verstrekte kredieten een voorziening wegens oninbaarheid te vormen. Ook met betrekking tot deze in 1995 en nadien voortgezette kredietverlening aan E zijn geen feiten of omstandigheden naar voren gebracht op grond waarvan zou kunnen worden geoordeeld dat belanghebbende in de plaats van C is getreden als financier. Reeds daarom kunnen de aan deze financiering verbonden lasten niet door belanghebbende in aftrek worden gebracht.
4.3. Volgens artikel 10, onderdeel f van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 komen, voor zover hier van belang, bij het bepalen van de winst niet in aftrek de bedragen aan meer in aanmerking te nemen loon als omschreven in artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964, behoudens indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat over die bedragen bij degene die deze bedragen volgens genoemd artikel geniet loonbelasting of inkomstenbelasting wordt geheven.
De Inspecteur heeft ter zitting geloofwaardig verklaard dat het gebruikelijk loon niet in de heffing van loonbelasting is betrokken en dat voor zover het gebruikelijk loon tot behoud van recht is betrokken in aan de directeur de heer A opgelegde navorderingsaanslagen, dat wordt teruggedraaid. Hiervan uitgaande kan niet langer worden gezegd dat is voldaan aan het voor aftrek van het gebruikelijk loon gestelde vereiste dat dit loon bij degene die geacht wordt het gebruikelijk loon te genieten wordt betrokken in de heffing van loon- of inkomstenbelasting.
4.4. Aangaande de kosten van stalling van de aan de directeur van belanghebbende ter beschikking gestelde personenauto in de garage van de eigen woning van die directeur, heeft belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat deze kosten in de jaren 1997 tot en met 2000 daadwerkelijk ten laste van belanghebbende zijn gekomen. Veeleer acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende na afloop van deze jaren, naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 14 maart 2001, BNB 2001/207, voor het eerst op de gedachte is gekomen dat de directeur een vergoeding van het gebruik van de garage zou kunnen bedingen. Belanghebbende schrijft immers in zijn brief van 30 december 2003 dat een vergoeding voor het gebruik van de garage is toegekend "gezien het arrest van de Hoge Raad over "onbelaste stallingsvergoeding"".
4.5. Belanghebbende maakt voor het jaar 1999 nog aanspraak op een aftrekpost die in de bezwaarfase is omschreven als "f 1.000.000 (taxatie schade uitdelingsmaatregel)". Een nadere toelichting is door belanghebbende niet verstrekt. De Inspecteur heeft belanghebbendes aanspraak op deze aftrekpost gemotiveerd bestreden. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende hiertegenover onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld om haar aanspraak te kunnen honoreren.
4.6. Hetgeen hiervoor is overwogen brengt mee dat het beroep voor het overige ongegrond is.
5. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, acht het Hof in beginsel termen aanwezig de verweerder te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Van zodanige kosten is echter niet gebleken. Weliswaar behoort tot de stukken van het geding een brief van 1 juni 2005 aan het Hof, waarin een advocaat namens belanghebbende vraagt alle correspondentie aangaande deze zaak aan haar adres te zenden, maar overigens is van enige bemoeienis door deze advocaat in deze zaak niets gebleken. Dit brengt mee dat bij afwezigheid van voor vergoeding in aanmerking komende kosten, voor een veroordeling in die kosten geen plaats is.
6. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de bestreden uitspraken betreffende de jaren 1995, 1996 en 1997,
- handhaaft de uitspraken betreffende de jaren 1998, 1999 en 2000,
- verhoogt het voor 1995 vastgestelde verlies tot f 1.745.721,-,
- verhoogt het voor 1996 vastgestelde verlies tot f 2.025.838,-,
- stelt vast dat met de belastbare winst over 1997 wordt verrekend een verlies uit voorafgaande jaren ten bedrage van f 235.107,-,
- handhaaft de over 1995 en 1996 naar een belastbaar bedrag van nihil opgelegde aanslagen,
- vermindert de over het jaar 1997 opgelegde aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van nihil, en
- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht ten bedrage van € 273,- en
- wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die het griffierecht moet vergoeden.
Aldus gedaan op 24 januari 2007 door A.J. van Soest, voorzitter, R.J. Koopman en N. van Beelen, in tegenwoordigheid van J.W.J. van der Heijden, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden
op: 24 januari 2007
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.