Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 02/02236
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Y tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van die dienst, die met ingang van 1 januari 2003 ten aanzien van belanghebbende bevoegd is, aan te duiden als: de Inspecteur) op haar bezwaarschrift betreffende na te melden naheffingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Ten name van X B.V.(i.o.) is met dagtekening 5 december 2001 en onder aanslagnummer 000.000 over het tijdvak 1 mei 1996 tot en met 31 december 1996 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van fl. 81.564,= (€ 37.012,=). De ter zake van deze naheffingsaanslag berekende en op het desbetreffende aanslagbiljet afzonderlijk vermelde heffingsrente bedraagt fl. 13.598,= (€ 6.171,=).
Na tijdig door belanghebbende tegen een en ander gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur die naheffingsaanslag en - naar het Hof begrijpt - die beschikking heffingsrente bij, naar het Hof verstaat, in één geschrift vervatte uitspraken van 9 april 2002 gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is tegen de uitspraak inzake de naheffingsaanslag tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 218,=.
De Inspecteur heeft het beroep bij verweerschrift bestreden.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgevonden op 11 november 2003 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer A, directeur van B Beheer B.V., welke vennootschap de directie over belanghebbende voert, vergezeld van belanghebbendes gemachtigde, alsmede de Inspecteur.
1.4. De Inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en aan belanghebbende, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Voorts heeft de Inspecteur te dezer zitting met toestemming van belanghebbende kopieën overgelegd van drie door belanghebbende met dagtekening 4 december 1996 aan de gemeente Y uitgereikte facturen. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de Inspecteur. Het Hof rekent beide vorenvermelde pleitnota's tot de stukken van het geding.
1.5. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van Pro die wet partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding.
1.6. Met toestemming van partijen heeft het Hof bepaald dat de nadere zitting achterwege blijft. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde tijdens het onderzoek ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende, welke is opgericht in november 1996, exploiteert een hal waarin drie tennisbanen zijn gelegen, alsmede een paviljoen bestaande uit een horecaruimte, toilet-, douche- en kleedruimten, drie squashbanen, twee fitnessruimten, een bestuurskamer en een bergruimte, beide gelegen op het sportpark C te Y. Zij is als zodanig ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 en verricht in dit kader zowel belaste als vrijgestelde prestaties.
Bij het paviljoen liggen 13 all-weather buitenbanen, waarop de leden van de plaatselijke tennisvereniging D kunnen spelen. De leden van deze vereniging (hierna: de tennisvereniging) kunnen gebruik maken van de in het paviljoen aanwezige douches en kleedruimten, terwijl de tennisvereniging tevens gebruik maakt van de van het paviljoen deel uitmakende bestuurskamer en bergruimte (zie hierna ook onder 2.13). De gemeente Y (hierna: de gemeente) is de eigenaar van de vorenvermelde buitenbanen en verhuurt die aan de tennisvereniging.
X B.V. i.o. heeft op 28 oktober 1996 van de gemeente tegen een jaarlijkse vergoeding van fl. 15.000,= voor 25 jaar (met stilzwijgende verlenging) het recht van opstal op de grond met het paviljoen en de hal verkregen (zie hierna ook onder 2.12).
2.2. Voornoemd paviljoen is voor rekening van belanghebbende c.q. X B.V. i.o. gebouwd op de plaats van het op 15 oktober 1995 afgebrande tennispaviljoen. Dat oude paviljoen was eigendom van de gemeente en werd door deze aan de tennisvereniging verhuurd. De tennisvereniging exploiteerde dat paviljoen voor eigen rekening. Ter zake van evenvermelde brand was de gemeente gerechtigd tot een verzekeringsuitkering van E N.V. (hierna: F). Bij herbouw van het paviljoen bestond recht op een uitkering van fl. 457.649,23. Zou de gemeente afzien van herbouw dan had zij recht op een uitkering van de verkoopwaarde van het paviljoen ad fl. 310.000,=.
2.3. De onder 2.1 vermelde hal was voorheen eigendom van de aan de tennisvereniging gelieerde stichting C (hierna: de stichting). De exploitatie van deze hal (hierna: de tennishal) was verliesgevend.
2.4. In verband met de gevolgen van de brand op 15 oktober 1995 hebben de gemeente en Exploitatiemaatschappij B B.V. te G (hierna: de B.V.) op 8 mei 1996, onder voorwaarde van toestemming van de raad van de gemeente, een overeenkomst ten behoeve van de herbouw van het afgebrande paviljoen gesloten.
2.5. In het kader van de onderhandelingen welke tot de onder 2.4 bedoelde overeenkomst hebben geleid, hebben burgemeester en wethouders van de gemeente in een brief aan de B.V. van 19 april 1996 een overzicht gegeven van de inmiddels tussen de gemeente en de B.V. gemaakte afspraken. Met betrekking tot hoogte en overdracht verzekeringsuitkering is in die brief het volgende vermeld:
"De gemeente keert aan u maximaal de verzekeringsuitkering uit. De bedragen zoals die thans vaststaan zijn: herbouwwaarde ƒ 457.649,23 en verkoopwaarde ƒ 310.000,--. Tevens hebben wij uw vertegenwoordiger de heer H gemachtigd om onderhandelingen te voeren met E N.V. om in de voorgestane constructie, waarin u de herbouw ter hand neemt, toch de uitkering op basis van herbouwwaarde veilig te stellen. (...).".
Bij brief van 23 april 1996 heeft F aan de heer H voornoemd onder meer het volgende bevestigd:
"Op basis van de polisvoorwaarden zal alleen tot uitkering op basis van herbouw worden overgegaan indien herbouw conform de voorwaarden daadwerkelijk zal plaatsvinden.
Indien in casu de Gemeente een derde contractueel verplicht tot herbouw conform de voorwaarden over te gaan, zal de maatschappij de herbouwkosten voor vergoeding in aanmerking laten komen indien deze herbouw ook feitelijk zal plaatsvinden.".
Volgens deze brief was de verkoopwaarde reeds door F uitgekeerd.
2.6. Ter zake van de bijdrage van de gemeente inzake de herbouw van het paviljoen is in de onder 2.4 bedoelde overeenkomst (hierna: de overeenkomst) het volgende opgenomen:
"1. door en voor rekening van de exploitant (Hof: de B.V.) geschiedt de herbouw van het tennispaviljoen op het perceel kadastraal bekend gemeente Y, sectie H, nr. 0000 overeenkomstig het bij deze overeenkomst behorende bouwplan d.d. 26 april 1996, kenmerk 00000;
2. de gemeente voor de herbouw genoemd sub 1 aan de exploitant een éénmalige financiële bijdrage verleent, welke gelijk is aan de hoogte van de door de F verzekeringsmaatschappij N.V. aan de gemeente uit te keren bijdrage, in totaal groot f 457.649,23;
3. de bijdrage genoemd sub 2 aan de exploitant betaalbaar wordt gesteld overeenkomstig het betalingschema voor de verzekeringspenningen van de F verzekeringsmaatschappij N.V. aan de gemeente;
4. voor de bijdrage genoemd sub 2 wordt door de gemeente een afschrijvingstermijn van 10 jaren gehanteerd; de jaarlijkse afschrijving bedraagt derhalve f 45.765,--;
5. indien de exploitant binnen het tijdvak van 10 jaren als bedoeld sub 4 het tennispaviljoen in eigendom overdraagt, danwel aan hem surcéance van betaling wordt verleend, of indien hij in staat van faillissement komt te verkeren, is de exploitant verplicht om op eerste verzoek van de gemeente de dan nog resterende afschrijvingen als bedoeld sub 4 binnen een termijn van 5 dagen aan de gemeente terug te betalen;".
2.7. Met betrekking tot infrastructurele voorzieningen is het volgende in de overeenkomst opgenomen:
"6. de gemeente stelt aan de exploitant een financiële bijdrage beschikbaar voor infrastructurele voorzieningen, zijnde de aanleg van wegverhardingen en groenvoorzieningen alsmede de werkzaamheden welke noodzakelijk zijn ter verwijdering van bestaande funderingen en vloeren. Deze bijdrage bedraagt in totaal groot f 90.000,-. Al deze werkzaamheden worden door en onder verantwoordelijkheid van de exploitant uitgevoerd. Voornoemde bijdrage wordt aan de exploitant betaalbaar gesteld nadat alle werkzaamheden door het college van burgemeester en wethouders schriftelijk zijn goedgekeurd.
7. het onderhoud van de infrastructurele voorzieningen als bedoeld sub 6 zal alsdan voor rekening van de gemeente geschieden;".
De totale kosten van de sub 6 en 7 van de overeenkomst bedoelde infrastructurele voorzieningen zijn bij het sluiten van de overeenkomst begroot op fl. 135.000,=, inclusief omzetbelasting (zie hierna ook onder 2.14 en 2.15).
2.8. Ter zake van het verlenen van een opstalrecht is het volgende in de overeenkomst opgenomen:
"8. de gemeente zal aan de exploitant een recht van opstal verlenen zulks ten behoeve van het op te richten paviljoen met nevenruimten en de bestaande drie-baans tennishal, welke door de exploitant van de stichting 'J' wordt overgenomen. Een en ander wordt door partijen nader uitgewerkt in een afzonderlijke overeenkomst tot vestiging van een recht van opstal. Het recht van opstal heeft een looptijd van 25 jaren met een stilzwijgende verlenging van deze termijn telkenmale met 5 jaren. Dit geschiedt behoudens een schriftelijke beëindiging door een der partijen, waarbij een opzegtermijn van drie maanden geldt;
9. gedurende de totale looptijd van het recht van opstal genoemd sub 8 zal de canon jaarlijks f 15.000,-- bedragen;".
2.9. In het voorstel van burgemeester en wethouders van de gemeente van 24 mei 1996 aan de raad van de gemeente om in te stemmen met de overeenkomst, komt onder meer het volgende voor:
"Op 15 oktober 1995 werd het tennispaviljoen op het sportcomplex C door brand volledig verwoest.
In de daarop volgende periode hebben wij ons in overleg met het bestuur van K (Hof: de tennisvereniging) bezonnen op de herbouw van het paviljoen, mede in relatie met ontwikkelingen, die speelden bij de tennisvereniging. Hierbij moet met name gedacht worden aan de bij het bestuur van de tennisvereniging levende behoefte om de beschikking te hebben over een meer eigentijds paviljoen dat qua grootte afgestemd is op het in het laatste decennium flink gegroeide ledenbestand van de tennisvereniging. Tevens werd bij de oriëntatie de zorg betrokken die bij het bestuur van de tennisvereniging bestond omtrent een rendabele exploitatie van de tennishal op de korte en lange termijn, welke eigendom is van de nauw aan de tennisvereniging gelieerde stichting C én de zorg om de continuïteit met het oog op het grote tijdsbeslag dat gelegd werd en wordt op vrijwilligers.
Middels intensief overleg is nagegaan of de mogelijkheid van privatisering aanwezig was, waarbij een afstoting van beide onderdelen, paviljoen en hal, in onderlinge samenhang betrokken zou moeten worden.
Met de exploitatiemaatschappij B b.v. te G, welke kan bogen op ervaring in deze sector, zijn vervolgens -mede aan de hand van een door deze maatschappij overgelegd ondernemingsplan- gesprekken gevoerd, die inmiddels hebben geleid tot een overeenkomst, onder het voorbehoud van goedkeuring door uw raad.
In essentie komen de afspraken erop neer dat exploitatiemaatschappij B b.v. de tennishal overneemt van de Stichting C en de herbouwplicht van het tennispaviljoen overneemt, waarbij deze maatschappij aanvullende voorzieningen zal treffen, waardoor het in de toekomst mogelijk wordt op dit sportcomplex tevens squash en fitness te beoefenen.
Voor ons college hebben de volgende overwegingen een rol gespeeld om onder voorwaarden medewerking te verlenen aan dit concept:
* herbouw van het paviljoen conform hedendaagse eisen, waarbij de accommodatie is afgestemd op het gebruik door een tennisvereniging met een ledenbestand van circa 1.100;
* een toegevoegde waarde aan de accommodatie door te treffen voorzieningen ten behoeve van squash en fitness;
* het wegvallen van de door de gemeente gegeven borgstelling voor het niet tijdig betalen van rente en aflossing van de door Stichting L aangegane geldlening ten behoeve van de bouw van de tennishal;
* de zorgen, die bij het bestuur leven, ten aanzien van de exploitatie van de tennishal en de continuïteit als gevolg van de inzet van vrijwilligers en de wens om zich vooral te kunnen richten op de kerntaak, te weten het runnen van een tennisvereniging.
De financiële medewerking van de gemeente bestaat uit een bijdrage van f 547.649,23, welke uiteenvalt in een bedrag dat gelijk is aan de verzekeringsuitkering ad f 457.649,23 en een bedrag van f 90.000,-- in de aanlegkosten van groenvoorzieningen en terraswerk. Een gespecificeerde begroting voor deze infrastructurele voorzieningen komt uit op een bedrag van f 135.000,--. Uitgaande van het gegeven dat drie partijen bij de planontwikkeling voor dit onderdeel betrokken zijn, neemt de exploitatiemaatschappij B b.v. 1/3 deel voor haar rekening, te weten f 45.000,--. De exploitatiemaatschappij zal ook fungeren als opdrachtgever om dit werk zo naadloos mogelijk aan te laten sluiten bij de bouwwerkzaamheden. De gemeente draagt f 90.000,-- bij, zijnde 2/3 deel van de geraamde kosten, waarmee de gemeente ook de inbreng van de tennisvereniging bij deze infrastructurele voorzieningen voor haar rekening neemt.
Het tennispaviljoen wordt eigendom van de exploitatiemaatschappij B b.v.. (...) De overige infrastructurele voorzieningen, waaronder het terraswerk, blijven eigendom van de gemeente en de gemeente draagt zorg voor het onderhoud.".
en
"Naast een overeenkomst met de gemeente Y heeft de exploitatiemaatschappij B b.v. in de achterliggende periode afspraken gemaakt met het bestuur van K. (...) Bovendien wordt de tennishal overgenomen voor een bedrag van afgerond f 730.000,--, waardoor de stichting C zonder verlies of winst de boekhouding kan afsluiten, terwijl de werkelijke waarde in het economisch verkeer door een beëdigd taxateur is bepaald op slechts f 300.000,--.
Wij zijn van mening dat deze afspraken van de exploitatiemaatschappij B met K getuigen van een reële opstelling van de exploitatiemaatschappij B b.v. en vertrouwen geven voor een succesvolle zakelijke samenwerking in de toekomst.".
De raad van de gemeente heeft in zijn openbare vergadering van 3 juni 1996 met de overeenkomst ingestemd.
2.10. Bij notariële akte van 16 september 1996 heeft de stichting het opstalrecht op de tennishal en al hetgeen volgens verkeersopvatting daartoe behoort tegen een koopsom van fl. 621.586,= in eigendom overgedragen aan B Beheer B.V., welke laatste daarbij onder meer handelde als zelfstandig bevoegd directeur van X B.V. i.o.. In een intentie-verklaring van de B.V. en B Beheer B.V. enerzijds en de tennisvereniging en de stichting anderzijds van 20 februari 1996 (zie bijlage 13 bij het verweerschrift) is onder meer opgenomen dat de koopsom van de tennishal fl. 637.361,= zal bedragen, met daaraan gekoppeld de verplichting voor de B.V. of een (mogelijk nog op te richten) andere dochtermaatschappij van B Beheer B.V. om de lopende BTW-verplichtingen van de tennisvereniging en/of de stichting ad fl. 69.225,= over te nemen. Voorts is in deze verklaring vermeld dat ook de gemeente de intentie heeft tot verkoop van de tennishal.
2.11. In een (ongedateerd) gezamenlijk perscommuniqué van het bestuur van de gemeente en het bestuur van de tennisvereniging (zie bijlage 18 bij het verweerschrift) is ten aanzien van de verkoop van de tennishal gesteld:
"Aanleiding voor privatisering vormen de navolgende omstandigheden:
de exploitatie van de tennishal, ondergebracht in Stichting J, vertoonde een negatief resultaat en tevens werd de stichting met een zogenaamde BTW-claim geconfronteerd.
Het bestuur overwoog dan ook de tennishal af te stoten omdat de exploitatie niet langer verantwoord was en bovendien een te groot tijdsbeslag legde op de vrijwilligers. Verkoop aan een derde partij was in eerste aanleg niet aan de orde omdat een 3-baans hal zonder horeca-accommodatie niet op de commerciële markt is te slijten.
Toen deze omstandigheid gevolgd werd door een brand, welke het tennispaviljoen, in gebruik bij L.T.C. J, trof, is overleg gevoerd tussen beide besturen. Er is toen gekozen voor onderzoek naar de mogelijkheid van privatisering waarbij beide objecten zouden worden afgestoten. Er is toen in contact getreden met de heer A, als exploitant van een nabij gelegen tenniscomplex.
Voor deze ondernemer lag het complex in Y strategisch en bovendien was hij de enige gegadigde.
De afspraak met B is gemaakt na goedkeuring door de ledenvergadering van L.T.C. J dat hij de hal kan overnemen voor ruim f 700.000,-, waarmede voor de stichting een 'break-even-point' is bereikt en zonder winst of verlies de boeken kunnen worden gesloten.
Deze gestipuleerde prijs is aanmerkelijk hoger dan de waarde in het economisch verkeer, welke waarde door een beëdigd makelaar is vastgesteld op nog geen f 300.000,-.
Naast de exploitatie van een tennishal zou door B ook de herbouw en exploitatie van het paviljoen ter hand worden genomen, waarbij aan hem de verzekeringsgelden zullen worden uitgekeerd.
De gemeente heeft hiervoor de volgende overwegingen:
a. compensatie voor de te hoge koopsom tennishal, waarbij opgemerkt dient te worden dat de gemeente belang had bij verkoop tegen deze hoge prijs waarmede alle financiële verplichtingen kunnen worden afgewikkeld, daar zij anders op basis van afgegeven garanties zou kunnen worden aangesproken;
b. waarborging/behoud van het niveau aan tennissport- voorziening en zelfs een upgrading daarvan;
c. herbouw van het paviljoen, aangepast aan het huidige ledental en huidige eisen zou nopen tot een investering van ca. f 800.000,-.".
2.12. Bij notariële akte van 28 oktober 1996 heeft de gemeente ten behoeve van X B.V. i.o. het recht van opstal verleend op het stuk grond waarop het (nieuwe) paviljoen en de tennishal zijn gelegen.
2.13. Bij notariële akte van eveneens 28 oktober 1996 heeft de tennisvereniging van B Beheer B.V., deze laatste hierbij handelende voor en namens X B.V. i.o., het exclusieve gebruiksrecht verkregen van de zich in het (in aanbouw zijnde) nieuwe paviljoen bevindende bestuurskamer, alsmede van een bij dat paviljoen behorende bergruimte. Verder verkreeg de tennisvereniging bij deze akte het recht van uitweg van en naar die bestuurskamer en die bergruimte. De tennisvereniging heeft te dezer zake, alsmede ter zake van door belanghebbende bij het nieuwe paviljoen gerealiseerde buitentoiletten, in 1997 een bedrag van in totaal fl. 38.500,= aan belanghebbende betaald.
2.14. In de onder 2.5 vermelde brief van 19 april 1996 is met betrekking tot aanleg terraswerk, fietsenstalling, entree tennispark, groenvoorziening etc. het volgende vermeld:
"De kosten, die gemoeid zijn met deze werkzaamheden, worden mede bepaald door het definitief bouwplan en waren op het tijdstip dat met u gesproken is nog niet bekend. Met u is afgesproken dat uw architect de heer M een kostenbegroting ter zake opstelt. Wij hebben de bereidheid uitgesproken een deel van de kosten van de uitbreiding, hetgeen nader bepaald dient te worden aan de hand van de begroting, voor onze rekening te nemen. Tevens hebben wij ons bereid verklaard het onderhoud terzake als een gemeentelijke verantwoordelijkheid te beschouwen.".
2.15. Belanghebbende heeft in kopie een brief overgelegd van het architectenbureau N. In die brief, gedateerd december 2003 en getekend p.o. F. M, wordt de volgende onderbouwing gegeven van het in een offerte van medio mei 1996 opgenomen investeringsbedrag van fl. 135.000,=:
terrassen fl. 40.000,=
fietsenstalling en containerplaats fl. 20.000,=
weghalen oude funderingen en leidingen fl. 12.000,=
tuinaanleg fl. 10.000,=
keermuurtjes ten behoeve van onder
andere de entree fl. 25.000,=
entree en toegang voor invaliden fl. 15.000,=
onvoorzien (zand e.d.) fl. 8.000,=
toegangspad langs horeca fl. 5.000,=
totaal, inclusief 17,5% omzetbelasting fl. 135.000,=.
2.16. Met valutadatum 16 oktober 1996 heeft de gemeente aan Racketcentrum Y B.V. i.o. het eerste gedeelte van de verzekeringsuitkering van F ad fl. 310.000,= overgemaakt.
Bij een 4 december 1996 gedagtekende factuur heeft belanghebbende aan de gemeente de in de overeenkomst sub 6 vermelde bijdrage in de infrastructurele voorzieningen ad fl. 90.000,= (zie hiervoor onder 2.7) in rekening gebracht, vermeerderd met 17,5% omzetbelasting ad fl. 15.750,=. De gemeente heeft het standpunt ingenomen dat ter zake van deze bijdrage geen omzetbelasting is verschuldigd, aan welk standpunt belanghebbende zich heeft geconformeerd. Belanghebbende heeft te dezer zake geen creditnota aan de gemeente uitgereikt.
Met valutadatum 25 december 1996 heeft de gemeente aan belanghebbende onder meer het restant van de verzekeringsuitkering van F ad (fl. 457.649,23 minus fl. 310.000,= is) fl. 147.649,23 en evenvermeld bedrag van fl. 90.000,= overgemaakt.
2.17. Bij op 27 november 2001 door belanghebbendes onder 1.3 vermelde gemachtigde voor akkoord ondertekende brief van de Inspecteur van 13 november 2001 hebben partijen vastgesteld dat "als door de rechterlijke macht onherroepelijk wordt vastgesteld dat er sprake is van prestatie voor de omzetbelasting, zoals door de belastingdienst gesteld, (...) het een feit (is) dat deze geacht wordt te zijn verricht door X BV (i.o.)".
In verband hiermede zal het Hof in het hierna volgende zowel belanghebbende als X B.V. i.o. en de B.V. aanduiden als: belanghebbende.
2.18. Belanghebbende heeft ter zake van de door haar van de gemeente ontvangen bijdragen van fl. 457.649,23 en fl. 90.000,= geen omzetbelasting aangegeven of voldaan. Naar aanleiding van de bevindingen bij een in zijn opdracht bij belanghebbende ingesteld onderzoek naar de naleving van de wettelijke bepalingen inzake de omzetbelasting, waarvan een rapport d.d. 19 maart 1999 is opgemaakt, heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende voornoemde bijdragen van de gemeente heeft ontvangen voor in rechtstreeks verband met die bijdragen door haar aan de gemeente verrichte prestaties. Belanghebbende heeft, aldus de Inspecteur, derhalve prestaties verricht waarvoor omzetbelasting is verschuldigd. In verband daarmede heeft de Inspecteur de in geding zijnde naheffingsaanslag opgelegd en daarbij een beschikking heffingsrente gegeven. Het bedrag van die naheffingsaanslag heeft de Inspecteur berekend als volgt:
17,5/117,5 x fl. 457.649,23 is, afgerond, fl. 68.160,=
17,5/117,5 x fl. 90.000,= is, afgerond, fl. 13.404,=
fl. 81.564,=.
2.19. Belanghebbende heeft als reproductie 13 bij het beroepschrift een kopie overgelegd van een schriftelijke verklaring van de heer O d.d. 12 augustus 2000, luidende als volgt:
"
* In mijn hoedanigheid van Burgemeester van de gemeente Y was ik in 1995 en 1996 direct betrokken bij de privatisering van het tenniscomplex op sportpark Cte Y.
* In 1995 werd het paviljoen door brand verwoest.
* B&W heeft zich daarna bezonnen op de toekomst van het gehele tenniscomplex met name omdat de exploitatie van de tennishal in Stichting C verliesgevend was en de gemeente garant stond voor de aflossings- en renteverplichtingen van genoemde Stichting.
* B&W heeft daarop de mogelijkheden onderzocht van een privatisering.
* In 1995 diende de heer A zich als geïnteresseerde aan.
* In de onderhandelingen welke uiteindelijk hebben geleid tot de in 1996 afgesloten exploitatieovereenkomst met Exploitatiemaatschappij B B.V. (rechtsvoorganger van de later opgerichte vennootschap: "X B.V.") was voor B&W essentieel dat de privatisering zou plaatsvinden met zo minimaal mogelijk kosten voor de gemeente Y.
* Juist om deze reden is gekozen voor een vorm waarin een pakkagedeal werd afgesloten tussen de direct betrokkenen, te weten: eerdergenoemde Stichting, gemeente Y en X B.V.
* Laatstgenoemde zou de tekorten van de Stichting opvullen door een overname van de tennishal voor een koopsom welke Dfl. 430.000 hoger was dan de taxatiewaarde.
* De gemeente cedeerde als compensatie de verzekeringsuitkering van F ad Dfl. 457.000 aan X B.V.
* Op deze wijze werd bereikt dat enerzijds het beslag op de financiële middelen van de gemeente Y aanzienlijk beperkt werd en anderzijds F de maximale verzekeringsuitkering deed, namelijk gebaseerd op basis van herbouwwaarde.
* Het stipuleren van een herbouwplicht van het tennispaviljoen jegens X B.V. - zoals verwoord in de exploitatieovereenkomst de dato 8 mei 1996 - geschiedde vanzelfsprekend omdat F slechts uitkeerde op basis van de herbouwwaarde als ook vaststond dat daadwerkelijk tot herbouw zou worden overgegaan.".
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Dient het door de gemeente aan belanghebbende betaalde bedrag van fl. 457.649,23 te worden aangemerkt als een (belaste) vergoeding voor een prestatie van belanghebbende aan de gemeente?
II. Is omzetbelasting verschuldigd ter zake van het door de gemeente aan belanghebbende ten titel van de aanleg van infrastructurele voorzieningen betaalde bedrag van fl. 90.000,=?
Belanghebbende is van oordeel dat deze beide vragen ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de onder 1.4 vermelde pleitnota's, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Tijdens het onderzoek ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
De onder 2.2 vermelde verkoopwaarde van het oude paviljoen ad fl. 310.000,= is de verkoopwaarde van dat paviljoen na de brand.
Met de onder 2.1 bedoelde buitenbanen heeft belanghebbende niets van doen. Wel hebben ook de gebruikers van die banen die geen gebruik maken van belanghebbendes horeca-activiteiten, belang bij enkele van de zogeheten infrastructurele voorzieningen.
Het in de pleitnota gedane beroep op de brief van de Staatssecretaris van Financiën van 23 december 1994, nr. VB94/4755, aan de Vaste Commissie voor Financiën uit de Tweede Kamer der Staten-Generaal, onder meer gepubliceerd in V-N 1995/506 (hierna: de brief van de Staatssecretaris van Financiën van 23 december 1994), houdt het volgende in. Indien er in casu sprake is van een subsidie van de gemeente aan belanghebbende, dan is dat een exploitatiesubsidie. Bovendien is bij handelen door de gemeente in het algemeen belang geen sprake van een belastbaar feit. Bij een budgetsubsidie moet worden nagegaan of er iemand rechtstreeks gebaat is, in dezen de gemeente. Gemeend wordt dat daar geen sprake van is. Zo de gemeente toch gebaat zou zijn, dan kan heffing achterwege blijven als de subsidie wordt aangewend voor vrijgestelde prestaties. Belanghebbende verricht met betrekking tot de verhuur van de banen in de tennishal en de verhuur van de squashbanen in het (nieuwe) paviljoen vrijgestelde prestaties.
Enerzijds had de gemeente als verhuurder de verplichting de huur in stand te houden, anderzijds was de exploitatie van de tennishal door de stichting verliesgevend. In die situatie kan niet zonder meer worden gezegd dat de gemeente de verhuur diende te continueren.
De infrastructurele voorzieningen zijn eigendom (gebleven) van de gemeente; ze zijn ook bij de gemeente in beheer en onderhoud. Deze voorzieningen zijn niet aan te merken als zogeheten gemeenschapsvoorzieningen, nu ze slechts voor een beperkte groep van nut zijn. Dat de gemeente voor 2/3 gedeelte bijdraagt in de geraamde kosten van deze voorzieningen, is uitsluitend de uitkomst van een onderhandelingsproces en heeft niets te maken met de mate waarin de gemeente door deze voorzieningen is gebaat. Een aantal van deze voorzieningen is trouwens gelegen op de grond met betrekking tot welke de gemeente belanghebbende bij de onder 2.12 vermelde akte van 28 oktober 1996 het recht van opstal heeft verleend.
Met betrekking tot de beschikking heffingsrente is geen sprake van een zelfstandige grief.
Aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Uitsluitend wordt aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de aan belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, berekend overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen tarief.
De Inspecteur
Bij nadere toerekening van het bedrag van fl. 90.000,= aan de verschillende infrastructurele voorzieningen moet mogelijk een gedeelte van dit bedrag worden aangemerkt als vergoeding voor het door belanghebbende jegens de gemeente op zich nemen van de verplichting tot herbouw van het afgebrande paviljoen.
Geen aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en, zo verstaat het Hof belanghebbende, vernietiging van de naheffingsaanslag.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het geschil betreft in de eerste plaats de vraag of het door de gemeente aan belanghebbende betaalde bedrag van fl. 457.649,23 dient te worden aangemerkt als een (belaste) vergoeding voor een prestatie van belanghebbende aan de gemeente.
4.2. Het Hof stelt met betrekking tot deze vraag voorop dat niet alleen belanghebbende, maar ook de Inspecteur (zie pagina 1, onderaan, derde streepje, van diens pleitnota) van oordeel is dat er in casu sprake is van een zogeheten package-deal en dat de gemeente door het geheel van de onderhavige transacties werd bevrijd van haar garantstelling voor de rente- en aflossingsverplichtingen van de verliesgevende stichting. Ook in het rapport dat is opgemaakt van het onder 2.18 vermelde onderzoek wordt op pagina 6, onderaan, het standpunt ingenomen dat sprake is van een package-deal en dat de overname door belanghebbende van de tennishal tegen een zodanige prijs dat de stichting haar boeken zonder verlies kon afsluiten, een eis van de gemeente was.
Het Hof zal zich bij dit gemeenschappelijk oordeel van partijen, dat mede van feitelijke aard is en waarvan niet is gebleken dat daaraan een juridisch onjuist uitgangspunt ten grondslag ligt, aansluiten.
4.3. De omstandigheid dat sprake is van een package-deal brengt naar het oordeel van het Hof met zich dat belanghebbende jegens de gemeente niet alleen de verplichting op zich nam om tot herbouw van het afgebrande paviljoen over te gaan, doch ook om de tennishal tegen een zodanige, objectief bezien veel te hoge, prijs van de stichting over te nemen, dat deze laatste haar boeken zonder verlies kon afsluiten, waardoor de gemeente bevrijd was van haar garantieverplichtingen met betrekking tot de door de stichting ten behoeve van de bouw van de tennishal aangegane geldlening. De enkele omstandigheid dat deze laatste verplichting van belanghebbende niet in de overeenkomst is vastgelegd, kan hier niet aan afdoen, zulks te meer niet nu deze verplichting reeds was vastgelegd in de onder 2.10 vermelde, vóór het sluiten van de overeenkomst tussen de B.V. en B B.V. enerzijds en onder meer de stichting anderzijds getekende intentie-verklaring van 20 februari 1996.
4.4. Tegenover de beide onder 4.3 genoemde verplichtingen van belanghebbende jegens de gemeente, nam de gemeente jegens belanghebbende de verplichting op zich om aan haar een bedrag van fl. 457.649,23 te betalen. In verband hiermede rijst de vraag op welke wijze dit bedrag aan deze beide verplichtingen van belanghebbende dient te worden toegerekend. Belanghebbende heeft in dit verband gesteld dat dit bedrag grotendeels is aan te merken als een restitutie van de door belanghebbende aan de stichting te betalen koopsom voor het opstalrecht van de tennishal (pagina 6, bovenaan, van de motivering van het beroepschrift van 29 mei 2002). Gelet op de omstandigheid dat de Inspecteur met betrekking tot deze vraag geen (subsidiair) standpunt heeft ingenomen, dat zowel in het onder 2.11 weergegeven gezamenlijke perscommuniqué van de gemeente en de tennisvereniging (onder a), als in de onder 2.19 weergegeven verklaring van de burgemeester van de gemeente (onder het negende bolletje) sprake is van compensatie en niet van gedeeltelijke compensatie en dat de omstandigheid dat belanghebbende de verplichting op zich nam om tot herbouw van het afgebrande paviljoen over te gaan de gemeente slechts een voordeel jegens F opleverde van fl. 457.649,23 minus fl. 310.000,= is fl. 147.649,23, rekent het Hof -in goede justitie- het bedrag van fl. 457.649,23 in evenredigheid toe aan enerzijds vorenvermeld bedrag van fl. 147.649,23 en anderzijds aan het door belanghebbende objectief bezien teveel voor de tennishal betaalde bedrag ad fl. 621.586,= (de uiteindelijk door belanghebbende voor de tennishal betaalde koopsom) minus fl. 300.000,= (de getaxeerde waarde in het economische verkeer van de tennishal) is fl. 321.586,=. Dit leidt ertoe dat van vorenvermeld bedrag van fl. 457.649,23 een gedeelte ad fl. 144.003,60 is toe te rekenen aan het door belanghebbende op zich nemen van de verplichting om tot herbouw van het afgebrande paviljoen over te gaan en een gedeelte ad fl. 313.645,63 is toe te rekenen aan de verplichting van belanghebbende om de tennishal tegen een objectief bezien veel te hoge prijs van de stichting over te nemen.
4.5. Gelet op het vorenstaande bestond er een rechtstreeks verband tussen het door belanghebbende jegens de gemeente op zich nemen van de verplichting om tot herbouw van het afgebrande paviljoen over te gaan en het door de gemeente aan belanghebbende betalen van het onder 4.4 vermelde bedrag van fl. 144.003,60, terwijl de gemeente als gevolg van het door belanghebbende op zich nemen van die verplichting in die zin werd gebaat dat zij van F niet een verzekeringsuitkering ten bedrage van fl. 310.000,=, doch ten bedrage van fl. 457.649,23 ontving. Gelet op dit laatste faalt zowel belanghebbendes beroep op de arresten van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 29 februari 1996, nr. C-215/94, inzake Mohr, onder meer gepubliceerd in BNB 1997/32, en van 18 december 1997, nr. C-384/95, inzake Landboden-Agrardienste, onder meer gepubliceerd in V-N 1998/5.17, als belanghebbendes beroep op bij haar door de brief van de Staatssecretaris van Financiën van 23 december 1994 gewekt vertrouwen. De enkele omstandigheid dat de tegenprestatie van de gemeente in de overeenkomst in de vorm is gegoten van een bijdrage met een tienjarige, aflopende terugbetalingsverplichting in geval van vervreemding van het paviljoen door belanghebbende, alsmede in geval van surséance van betaling en van faillissement van belanghebbende, doet aan het vorenstaande niet af.
4.6. De Inspecteur heeft niet (subsidiair) gesteld dat het door belanghebbende jegens de gemeente op zich nemen van de verplichting om de tennishal tegen een objectief bezien veel te hoge prijs van de stichting over te nemen, een als dienst aan te merken prestatie van belanghebbende vormt.
4.7. Gelet op het vorenstaande dient de naheffingsaanslag in ieder geval te worden verminderd met een bedrag van 17,5/117,5 x fl. 313.645,63 is, afgerond, fl. 46.713,=.
4.8. Het geschil betreft vervolgens de vraag of ter zake van het door de gemeente aan belanghebbende ten titel van de aanleg van infrastructurele voorzieningen betaalde bedrag van fl. 90.000,= omzetbelasting is verschuldigd.
4.9. Het Hof stelt met betrekking tot deze vraag voorop dat de Inspecteur weliswaar de juistheid van de onder 2.15 vermelde onderbouwing van het bedrag van fl. 135.000,= in twijfel heeft getrokken, doch dat de Inspecteur de juistheid van deze onderbouwing niet gemotiveerd heeft betwist en met name tegenover deze onderbouwing niet een andere specificatie van dit bedrag heeft gesteld. In verband met deze laatste twee omstandigheden gaat het Hof van de juistheid van de vorenbedoelde onderbouwing uit.
4.10. Met betrekking tot de in deze onderbouwing voorkomende post weghalen oude funderingen en leidingen ad fl. 12.000,= heeft belanghebbende weliswaar gesteld dat de gemeente hiertegenover geen infrastructurele voorziening verkreeg, doch zulks laat onverlet dat de gemeente door het weghalen van deze funderingen en leidingen in die zin is gebaat dat de haar in eigendom behorende ondergrond van het paviljoen in een betere staat is gebracht. In verband hiermede heeft de Inspecteur de bijdrage van de gemeente in deze post terecht in de berekening van de onderhavige naheffingsaanslag betrokken.
4.11. Met betrekking tot de terrassen, de keermuurtjes en de entree en toegang voor invaliden heeft belanghebbende gesteld dat deze op de grond zijn gelegen met betrekking tot welke de gemeente belanghebbende bij de onder 2.12 vermelde akte van 28 oktober 1996 het recht van opstal heeft verleend en dat deze voorzieningen derhalve eigendom van belanghebbende zijn. Gelet op de aan evenbedoelde akte gehechte situatietekening acht het Hof deze stelling juist. Zulks brengt naar het oordeel van het Hof echter mede dat de bijdrage van de gemeente in de kosten van deze voorzieningen in wezen een bijdrage van de gemeente in de bouwkosten van het nieuwe paviljoen vormt en als zodanig valt aan te merken als een gedeelte van de tegenprestatie van de gemeente ter zake van het door belanghebbende op zich nemen van de verplichting tot herbouw van het afgebrande paviljoen. De Inspecteur heeft deze bijdrage derhalve terecht in de berekening van de naheffingsaanslag betrokken.
4.12. Met betrekking tot de overige in de onder 4.9 bedoelde onderbouwing voorkomende voorzieningen is niet in geschil dat de gemeente tegenover haar bijdrage in de kosten daarvan de eigendom van deze voorzieningen heeft verworven. Aldus is sprake van een voor de omzetbelasting belaste prestatie van belanghebbende jegens de gemeente. De Inspecteur heeft evenbedoelde bijdrage derhalve terecht in de berekening van de naheffingsaanslag betrokken.
4.13. Belanghebbende heeft nog gesteld dat de onder 4.11 en 4.12 bedoelde voorzieningen geen gemeenschapsvoorzieningen zijn, doch zulks is -ook indien juist- in casu irrelevant.
4.14. Gelet op al het vorenstaande dient de naheffingsaanslag uitsluitend met het onder 4.7 vermelde bedrag van fl. 46.713,= te worden verminderd tot een ten bedrage van fl. 34.851,=. In zoverre is het beroep gegrond.
5. Proceskosten en griffierecht
5.1. In de omstandigheid dat het beroep (gedeeltelijk) gegrond is, vindt het Hof, nu bijzondere omstandigheden niet zijn gesteld of gebleken, aanleiding de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Belanghebbende heeft uitsluitend aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de haar in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, berekend overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen tarief. Het Hof stelt deze kosten vast op 2,5 (punten wegens proceshandelingen) x € 322,= (waarde per punt) x 2 (gewicht van de zaak) is € 1.610,=.
5.2. De omstandigheid dat het beroep (gedeeltelijk) gegrond is, brengt, gelet op het bepaalde in artikel 8:74, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht, met zich dat aan belanghebbende het door haar voor deze zaak betaalde griffierecht ad € 218,= dient te worden vergoed.
6. Beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt:
Het Hof
* verklaart het beroep gegrond;
* vernietigt de bestreden uitspraak;
* vermindert de naheffingsaanslag tot een ten bedrage van fl. 34.851,= (€ 15.814,69);
* veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.610,=, onder aanwijzing van de Staat als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden; en
* gelast dat door de Staat aan belanghebbende het door deze betaalde griffierecht ad € 218,= wordt vergoed.
Aldus gedaan op 6 april 2006 door J.A. Meijer, voorzitter, P. Fortuin en G.D. van Norden, in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 6 april 2006
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.