Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 00/02594
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
UITSPRAAK
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de Stichting X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Ondernemingen Y van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/YY van die dienst, die met ingang van 1 januari 2003 ten aanzien van belanghebbende bevoegd is, aan te duiden als: de Inspecteur) op haar bezwaarschrift betreffende de haar opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 30 september 1999, aanslagnummer 00.00.000.F.00.0000
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De vorenvermelde naheffingsaanslag is met dagtekening 26 januari 2000 opgelegd tot een bedrag van fl. 219.388,=. Na tijdig door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur die aanslag bij uitspraak van 21 juli 2000 gehandhaafd.
Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van fl. 450,= (€ 204,20).
De Inspecteur heeft het beroep bij verweerschrift bestreden.
1.2. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgevonden op 15 juli 2003 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer drs. A, verbonden aan het kantoor te H van G, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heer L, verbonden aan het vorengenoemde onderdeel van de rijksbelastingdienst.
Belanghebbende heeft tijdens deze zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de Inspecteur. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
1.3. Teneinde de Inspecteur in de gelegenheid te stellen zich uit te laten over de door belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting alsnog opgeworpen stelling dat zij en na te noemen Stichting XX samen een ondernemer vormen als bedoeld in artikel 7, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet), heeft het Hof het onderzoek ter zitting op de voet van artikel 8:64, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat.
1.4. Bij brief van 25 juli 2003 heeft de Inspecteur zich over de vorenvermelde stelling van belanghebbende uitgelaten.
Bij schrijven van 11 september 2003 heeft de Griffier belanghebbende een afschrift van deze brief doen toekomen, alsmede deze de gelegenheid geboden schriftelijk op deze brief te reageren. Dit laatste heeft belanghebbende bij brief van 8 oktober 2003 gedaan. In die brief heeft belanghebbende tevens medegedeeld dat zij er in toestemt dat het Hof zonder nadere zitting uitspraak doet.
Bij brief van 1 april 2004 heeft de Griffier de Inspecteur ter kennisneming een afschrift doen toekomen van de vorenbedoelde brief van belanghebbende van 8 oktober 2003. Bij brief van 20 april 2004 heeft ook de Inspecteur het Hof toestemming verleend om zonder nadere zitting op het beroep te beslissen.
2. Vaststaande feiten
Blijkens de stukken van het geding en de verklaringen van partijen tijdens het onderzoek ter zitting staat tussen partijen het volgende vast:
2.1. Belanghebbende is een instelling voor hoger beroepsonderwijs. Haar studenten zijn in het kader van hun opleiding verplicht om een zogeheten bedrijfsonderzoek uit te voeren. Een dergelijk onderzoek heeft betrekking op in de dagelijkse praktijk relevante vraagstukken en moet voldoen aan door belanghebbende gestelde kwaliteitseisen. Voor het merendeel van belanghebbendes studenten vormt het bedrijfsonderzoek tevens de afstudeeropdracht. Zonder het voltooien van een bedrijfsonderzoek ontvangen de studenten geen diploma. De bedrijfsonderzoeken werden tot 1 januari 1999 verricht onder begeleiding van aan belanghebbende verbonden docenten.
2.2. Bij notariële akte van 19 augustus 1996 heeft belanghebbende de Stichting XX opgericht. Deze stichting heeft ten doel de bij belanghebbende aanwezige kennis mede ten dienst te stellen van ondernemingen en maatschappelijke organisaties, zulks in aanvulling op en in het verlengde van de initiële opleidingen die belanghebbende krachtens de Wet op het hoger onderwijs en wetenschappelijk onderzoek verzorgt, en voorts al hetgeen met het vorenstaande rechtstreeks of zijdelings verband houdt of daartoe bevorderlijk kan zijn, alles in de ruimste zin van het woord. Zij tracht dit doel onder meer te verwezenlijken door het verwerven en doen uitvoeren van betaalde opdrachten, gericht op onderzoek ten behoeve van opheffing van knelpunten in ondernemingen en maatschappelijke organisaties gericht op advisering en gericht op opleidingen van personen al dan niet werkzaam in ondernemingen en maatschappelijke organisaties.
2.3. Ingevolge de statuten van de Stichting XX bestaat het bestuur van die stichting uit ten minste twee en ten hoogste vijf meerderjarige personen die worden benoemd en ontslagen door het bestuur van belanghebbende, welk laatste bestuur tevens het aantal leden van dat bestuur vaststelt, en wordt dat bestuur voor de eerste maal gevormd door het college van bestuur van belanghebbende.
Ingevolge deze statuten is het bestuur van de Stichting XX bevoegd die statuten te wijzigen, mits met vooraf verkregen schriftelijke goedkeuring van het bestuur van belanghebbende, en wordt in geval van ontbinding van de Stichting XX de bestemming van een eventueel batig saldo door het bestuur van deze stichting zoveel mogelijk overeenkomstig het doel van deze stichting vastgesteld.
2.4. Met ingang van 1 januari 1999 heeft belanghebbende haar activiteiten met betrekking tot de organisatie en de begeleiding van bedrijfsonderzoeken ondergebracht bij de Stichting XX. Sedertdien bestaat de door die stichting behaalde omzet voor circa 55% uit vergoedingen welke zij ter zake van het door studenten van belanghebbende verrichten van bedrijfsonderzoeken in rekening brengt aan de opdrachtgevers van die onderzoeken en voor ongeveer 30 à 35% uit bedragen welke zij ontvangt ter zake van het door haar geven van cursussen. Deze cursussen bestaan in beperkte mate uit zogeheten deficiëntiecursussen voor studenten van belanghebbende met een onvoldoende vooropleiding en voor het overige uit cursussen ten behoeve van derden.
2.5. Belanghebbende stelt aan de Stichting XX huisvesting, alsmede -tegen vergoeding- onderwijzend en ondersteunend (administratief) personeel ter beschikking. De Stichting XX stelt op haar beurt bij haar in dienst zijnd personeel tegen vergoeding ter beschikking aan belanghebbende.
2.6. Belanghebbende verstrekt aan de Stichting XX door middel van een rekening-courant financiële middelen. De Stichting XX heeft tot en met het jaar 2001 verlies geleden. Deze verliezen zijn door belanghebbende via evenbedoelde rekening-courant gefinancierd. Over het saldo van deze rekening-courant brengt belanghebbende de Stichting XX geen rente in rekening, terwijl er geen afspraken zijn over een maximale hoogte van de stand van deze rekening-courant en over aflossing van deze rekening-courant. Over het jaar 2002 heeft de Stichting XX winst behaald; deze winst is aangewend om de schuld in rekening-courant van de Stichting XX aan belanghebbende te verkleinen. De jaarrekening van de Stichting XX is volledig geïntegreerd in die van belanghebbende.
2.7. Op 2 februari 1999 hebben belanghebbende en de Stichting XX aan de Inspecteur verzocht hen op de voet van het bepaalde in artikel 7, vierde lid, van de Wet als één ondernemer aan te merken. Bij beschikking van 24 februari 1999 heeft de Inspecteur dit verzoek afgewezen wegens het, volgens hem, ontbreken van (voldoende) financiële en economische verwevenheid. Tegen deze beschikking hebben belanghebbende en de Stichting XX geen bezwaar gemaakt, zodat deze onherroepelijk vaststaat.
In zijn onder 1.4 vermelde brief van 25 juli 2003 heeft de Inspecteur zich (nader) op het standpunt gesteld dat tussen belanghebbende en de Stichting XX alleen (voldoende) financiële verwevenheid ontbreekt om hen op de voet van evenvermelde bepaling als één ondernemer te kunnen aanmerken.
2.8. Belanghebbende heeft aan de Stichting XX ter zake van het door haar aan die stichting gedurende het tijdvak waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft (hierna: het tijdvak van naheffing) tegen vergoeding ter beschikking stellen van personeel, geen omzetbelasting in rekening gebracht. Ook heeft zij te dier zake geen omzetbelasting aangegeven of voldaan.
Van oordeel zijnde dat belanghebbende te dier zake wèl omzetbelasting is verschuldigd, heeft de Inspecteur belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Het bedrag van die aanslag is als zodanig niet in geschil.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Nadat belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting het door haar in de motivering van het beroepschrift van 14 maart 2001 gedane beroep op de in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel o, onder 2°, van de Wet jo. artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 vervatte vrijstelling voor beroepsopleidingen heeft ingetrokken en zij tijdens dit onderzoek, gelijk onder 1.3 vermeld, een nieuwe stelling heeft opgeworpen, betreft het geschil, naar belanghebbende tijdens dit onderzoek uitdrukkelijk heeft bevestigd, uitsluitend de volgende vragen:
I. Vormen belanghebbende en de Stichting XX gedurende het tijdvak van naheffing samen een ondernemer als bedoeld in artikel 7, eerste lid, van de Wet?
II. Zo neen, zijn belanghebbende en evenvermelde stichting gedurende dit tijdvak als één ondernemer in de zin van artikel 7, vierde lid, van de Wet aan te merken?
Belanghebbende beantwoordt deze beide vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder voor wat belanghebbende betreft de onder 1.2 vermelde pleitnota, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Tijdens het onderzoek ter zitting hebben partijen hun standpunten bepleit, doch zij hebben bij die gelegenheid, afgezien van hetgeen onder 1.3 en in de aanhef van 3.1 is vermeld, geen nieuwe stellingen of argumenten aangevoerd.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de daarbij gehandhaafde naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het geschil betreft in de eerste plaats de vraag of belanghebbende en de Stichting XX gedurende het tijdvak van naheffing samen een ondernemer vormen als bedoeld in artikel 7, eerste lid, van de Wet.
4.2. Voor een bevestigende beantwoording van deze vraag is vereist dat belanghebbende en de Stichting XX gedurende dit tijdvak gezamenlijk een bedrijf uitoefenen in een combinatie welke feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid bezit.
4.3. Mede gelet op de omstandigheid dat belanghebbende en de Stichting XX weliswaar over en weer personeel aan elkaar ter beschikking stellen, doch dat zij zulks tegen vergoeding doen, is van het door belanghebbende en de Stichting XX gedurende het tijdvak van naheffing gezamenlijk uitoefenen van één bedrijf dat zich bezighoudt met het opleiden van studenten, het verrichten van bedrijfsonderzoeken en het geven van cursussen, naar het oordeel van het Hof geen sprake. Veeleer is naar het oordeel van het Hof sprake van twee zelfstandig uitgeoefende, afzonderlijke bedrijven, te weten een door belanghebbende uitgeoefend bedrijf dat zich bezighoudt met het opleiden van studenten en een door de Stichting XX uitgeoefend bedrijf dat zich bezighoudt met het verrichten van bedrijfsonderzoeken en het geven van cursussen. De omstandigheden dat de Stichting XX voor het verrichten van haar bedrijfsonderzoeken gebruik maakt van studenten van belanghebbende en dat de Stichting XX deficiëntiecursussen aan studenten van belanghebbende geeft, doen hier, evenals de omstandigheden dat belanghebbende de door de Stichting XX tot en met het jaar 2001 geleden verliezen heeft gefinancierd en dat de jaarrekening van de Stichting XX volledig is geïntegreerd in die van belanghebbende, onvoldoende aan af.
4.4. Ook van een combinatie welke feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid bezit, is naar het oordeel van het Hof geen sprake. De door belanghebbende op pagina 1 en 2 van haar onder 1.2 vermelde pleitnota opgesomde feiten en omstandigheden nemen, ook indien tezamen beschouwd, niet weg dat belanghebbende en de Stichting XX twee afzonderlijke, van elkaar te onderscheiden rechtspersonen vormen welke, deels ook jegens elkaar, zelfstandig prestaties tegen vergoeding verrichten. Onvoldoende is aannemelijk geworden dat belanghebbende en de Stichting XX zich naar buiten toe als een eenheid en niet als twee afzonderlijke stichtingen presenteren. De enkele omstandigheden dat hun namen verwantschap vertonen en dat zij op hetzelfde adres zijn gevestigd, zijn daartoe onvoldoende.
4.5. Gelet op het vorenstaande moet de onder 4.1 vermelde vraag ontkennend worden beantwoord. Alsdan betreft het geschil vervolgens de vraag of belanghebbende en de Stichting XX gedurende het tijdvak van naheffing als één ondernemer in de zin van artikel 7, vierde lid, van de Wet zijn aan te merken.
4.6. Naar onder 2.7 is vermeld, heeft de Inspecteur een door belanghebbende en de Stichting XX daartoe op 2 februari 1999 gedaan verzoek bij beschikking van 24 februari 1999 afgewezen en staat deze beschikking onherroepelijk vast. Dit brengt, nu niet is gesteld of gebleken dat de te dezen relevante feiten en omstandigheden in het tijdvak van naheffing anders zijn of anders zijn geworden dan die welke in evengenoemd verzoek zijn vermeld en waarvan de Inspecteur bij het geven van zijn beschikking is uitgegaan, met zich dat evenvermelde vraag ontkennend moet worden beantwoord. Naar het oordeel van het Hof heeft het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 38.659, onder meer gepubliceerd in NTFR 2005/552, geen betrekking op een situatie als de onderhavige, waarin bij -onherroepelijk vaststaande- beschikking van 24 februari 1999 is beslist dat belanghebbende en de Stichting XX niet als één ondernemer in de zin van artikel 7, vierde lid, van de Wet worden aangemerkt. De vraag of tussen belanghebbende en de Stichting XX gedurende het tijdvak van naheffing voldoende financiële verwevenheid bestond om hen op de voet van artikel 7, vierde lid, van de Wet als één ondernemer te kunnen aanmerken, behoeft derhalve geen beantwoording.
4.7. Gelet op het vorenstaande is met betrekking tot de beide in de omschrijving van het geschil vermelde vragen het gelijk aan de zijde van de Inspecteur. Voor dit geval is niet in geschil dat de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.
5. Proceskosten
Nu het beroep ongegrond is en bijzondere omstandigheden niet zijn gesteld of gebleken, acht het Hof geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten.
6. Beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt:
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan door J.A. Meijer, voorzitter, P. Fortuin en G.D. van Norden, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier, in het openbaar uitgesproken op 21 juli 2005
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op 21 juli 2005
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.