Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 01/04225
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Y (hierna: de belanghebbende) tegen de in één geschrift verenigde uitspraken van het hoofd van de eenheid douane, district P, van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van de belanghebbende bevoegde Inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op haar bezwaarschriften betreffende de na te melden naheffingsaanslagen in de accijns van minerale oliën, brandstoffenbelasting en voorraadheffing (hierna: accijns en overige heffingen).
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Naar aanleiding van een administratieve controle zijn aan de belanghebbende met dagtekening 6 april 2001 de volgende naheffingsaanslagen opgelegd:
a. In één geschrift verenigde naheffingsaanslagen over het tijdvak 1 december 1997 tot en met 31 augustus 2000, aanslagnummer 1 ten bedrage van fl. 19.172,30 aan accijns, fl. 350,50 aan brandstoffenbelasting en fl. 147,80 aan voorraadheffing; en
b. In één geschrifte verenigde naheffingsaanslagen over het tijdvak 1 juli 1999 tot en met 31 december 1999, aanslagnummer 2 ten bedrage van fl. 12.270,= aan accijns, fl. 224,50 aan brandstoffenbelasting en fl. 96,50 aan voorraadheffing.
1.2. De belanghebbende is tijdig en op regelmatige wijze in bezwaar gekomen middels twee eensluidende, tegen de onder a en b vermelde naheffingsaanslagen gerichte geschriften. De Inspecteur heeft bij één geschrift d.d. 16 november 2001 uitspraken gedaan op deze bezwaarschriften en daarbij, kennelijk, de bezwaren afgewezen en besloten de naheffingsaanslagen te handhaven.
1.3. Tegen die uitspraken is de belanghebbende bij één beroepschrift tijdig in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van de belanghebbende een recht geheven van € 218,=. De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 20 juni 2003 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de directeur van de belanghebbende, en de gemachtigde van de belanghebbende, alsmede, de Inspecteur.
1.5. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Zonder bezwaar van de wederpartij heeft de Inspecteur bij deze pleitnota de brief van de staatssecretaris van Financiën van 26 november 2001, kenmerk DGB 2001-446, als bijlage overgelegd. Het Hof rekent deze pleitnota en de bijlage daarbij tot de stukken van het geding.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. De belanghebbende heeft ten doel het uitoefenen en exploiteren van een luchtvaartbedrijf. De belanghebbende oefent nagenoeg al haar activiteiten uit met vliegtuigen, welke worden gehuurd van haar enig aandeelhouder, A B.V.. Zeer bijkomstig huurt de belanghebbende vliegtuigen van derden.
2.2. Belanghebbendes luchtvaartbedrijf omvat de volgende activiteiten: ferry-, rond-, proefles-, reclame-, sproei-, foto-, les- en examenvluchten, vluchten voor overheidsdiensten en voor het testen van vliegtuigen en piloten. Voorts bestaan de activiteiten van de belanghebbende uit: onderhoud en reparatie van vliegtuigen, het stallen van vliegtuigen, import, in- en verkoop van vliegtuigen, vliegtuigonderdelen en accessoires en, tot en met eind november 1999, het leveren van brandstof voor gebruik in vliegtuigen.
2.3. Als vliegtuigbrandstof voor de uitgevoerde vluchten heeft de belanghebbende AVGAS (= lichte minerale olie) (hierna: de brandstof) gebruikt. De belanghebbende of een derde heeft ter zake van de brandstof gebruikt voor deze vluchten teruggaaf van accijns en overige heffingen gevraagd en gekregen.
2.4. Bij een administratieve controle zijn de verzoeken om teruggaaf van de belanghebbende in de periode 1 juli 1999 tot en met 30 november 1999 wegens door haar verrichte leveringen voor gebruik van de brandstof in de door de belanghebbende gehuurde vliegtuigen onderzocht, waarvan op 8 januari 2001 een rapport is opgesteld (hierna: het rapport over 5 maanden in 1999).
Tot en met november 1999 heeft de belanghebbende de brandstof uitgebunkerd voor gebruik in de door haar gehuurde vliegtuigen. Vanaf december 1999 wordt de brandstof door de belanghebbende betrokken van B B.V.. B B.V. vraagt ter zake de accijns terug op basis van de door de belanghebbende verstrekte gegevens en door de belanghebbende ondertekende bunkerverklaringen. Betreffende deze teruggaven over de periode 1 december 1999 tot en met 31 augustus 2000 is door de Inspecteur een onderzoek ingesteld, waarvan de bevindingen in een afzonderlijk rapport van 8 januari 2001 zijn vastgelegd. Het voorblad van het rapport van dat onderzoek vermeldt als aanvang van de controleperiode 1 december 1997 (hierna: het rapport 1997 tot en met 2000).
2.5. In de onder 2.4 vermelde onderzoeken is onder meer beoordeeld of de teruggaaf van accijns en overige heffingen is verleend voor brandstof gebruikt voor de voortstuwing van een luchtvaartuig tijdens vluchten voor commerciële doeleinden. De lesvluchten en de vluchten voor het testen van vliegtuigen zijn door de Inspecteur niet aangemerkt als commerciële vluchten. De ter zake daarvan teruggegeven accijns en overige heffingen zijn door de Inspecteur van de belanghebbende nageheven.
2.6. De lesvluchten betreffen vluchten van leerling-vliegers, die voor hun hobby opgeleid worden. Bij een lesvlucht is de belanghebbende in de onderzochte controleperioden als volgt te werk gegaan: Nadat een leerling-vlieger zich bij de belanghebbende meldt voor een lesvlucht, geeft de belanghebbende twee namen van instructeurs door aan de leerling. Vervolgens contracteert en betaalt de leerling zelf de instructeur en huurt van de belanghebbende een vliegtuig voor de les. De belanghebbende stelt het door haar gehuurde vliegtuig aan de leerling ter beschikking, draagt zorg voor de brandstof en regelt de betaling van landingsrechten. De leerling ontvangt voor het verrichten van de vlucht geen enkele vergoeding.
2.7. De testvluchten van vliegtuigen zijn door de Inspecteur niet als commercieel aangemerkt omdat geen, aparte, vergoeding voor het testen in rekening is gebracht.
2.8. Tot slot is nageheven ter zake van brandstofgebruik over privé-vluchten met het luchtvaartuig PH-xxx en voor innamen bij leveranciers op andere vliegvelden dan Q. Deze correcties zijn niet in geschil.
2.9. Berekening naheffingsaanslag accijns en overige heffingen genoemd onder 1.1.a onder 1.1.b
t.a.v. les- en testvluchten fl. 18.597,20 fl. 11.855,10
niet in geschil zijnde correctie
privé-vluchten en elders tanken fl. 1.078,93 fl. 735,34
fl. 19.670,60 fl. 12.591,=
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Na de uitdrukkelijke verklaring van de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting dat hij, in afwijking van de van hem afkomstige stukken, niet langer wenst te betwisten dat voor de testvluchten aanspraak bestaat op vrijstelling van accijns en overige heffingen, betreft het geschil uitsluitend nog de vraag of met betrekking tot de lesvluchten de vrijstelling geldt, zoals bedoeld in artikel 66, derde lid, van de Wet op de Accijns (hierna: de Wet), welke vraag zich toespitst op het antwoord op de vraag of sprake is van gebruik van brandstof voor commerciële doeleinden.
De belanghebbende is van oordeel dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de onder 1.5 vermelde pleitnota met bijlage, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, kort weergegeven, toegevoegd:
De belanghebbende
- (Desgevraagd:) Het ingestelde bezwaar en beroep richt zich tegen alle heffingen die in de naheffingsaanslagen zijn begrepen.
- (Desgevraagd:) Het beroep omvat niet zelfstandige grieven inzake strijd met het vertrouwens-, gelijkheids- of zorgvuldigheidsbeginsel; hetgeen naar voren is gebracht op deze punten is ter adstruering van het geschilpunt dat de brandstof is gebruikt voor commerciële vluchten.
- De voorgaande controle heeft alleen een controle inzake 'Bijzondere bestemmingen' betroffen.
- (Desgevraagd:) In afwijking van hetgeen is vermeld op pagina 4, laatste alinea van de bezwaarschriften heeft er in de controleperioden geen rechtsverhouding met een vliegclub bestaan.
- (Desgevraagd:) In afwijking van hetgeen is vermeld in punt 14 van de brief van 18 september 2001, bijlage 11 bij het beroepschrift, is er in de controleperioden geen vliegschool geëxploiteerd. Ieder met een brevet mocht lesgeven, nadien is dat gewijzigd en in 2001 is een vergunning voor een vliegschool verkregen.
- (Desgevraagd:) Nadat een leerling-vlieger zich bij ons meldt voor een lesvlucht, geven wij twee namen van instructeurs door aan de leerling, vervolgens contracteert de leerling zelf de instructeur en huurt van ons een vliegtuig voor de les. Een leerling betaalt aan ons voor de huur van het vliegtuig, de brandstof en landingsrechten. Hij betaalt afzonderlijk een vergoeding aan de instructeur.
- (Desgevraagd:) De Holding is eigenaar van de vliegtuigen, die wij huren. Soms huren wij van anderen.
- (Desgevraagd:) Indien op het nog in geschil zijnde punt inzake de lesvluchten het gelijk aan de Inspecteur is, wordt geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep nu de Inspecteur heeft toegezegd ter zake van de testvluchten de naheffingsaanslagen ambtshalve te verminderen, zodra wij daarvoor de benodigde cijfers aanleveren.
- Aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb. Uitsluitend wordt aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de aan de belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, vastgesteld overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen tarief.
De Inspecteur
- In de naheffingsaanslag over de periode 1 december 1997 tot en met 31 augustus 2000 heeft fl. 18.597,20 betrekking op de les- en testvluchten en over de periode 1 juli 1999 tot en met 1 december 1999 heeft fl. 11.855,10 betrekking op de les- en testvluchten.
- Van de drie argumenten dat ten aanzien van de lesvluchten geen recht op teruggaaf bestaat trek ik twee argumenten in, namelijk dat: niet van alle instructeurs brevetten voor handen zijn en de vereiste vergunning voor een vliegschool ontbreekt; gehandhaafd blijft het argument dat: de brandstof niet voor gebruik voor commerciële doeleinden is aangewend.
- Ik laat vallen de naheffing van accijns en overige heffingen ter zake van de testvluchten, dat is wel commercieel gebruik, ik verklaar uitdrukkelijk en onvoorwaardelijk de naheffingsaanslagen ambtshalve te verminderen op het punt van de testvluchten, echter de belanghebbende moet de cijfers aanleveren, die heb ik niet.
- (Desgevraagd:) Het is juist dat de aanslagen elkaar in tijd overlappen. Omdat er twee verschillende leveranciers waren, zijn er twee controlerapporten opgemaakt en naheffingsaanslagen die qua tijd elkaar overlappen.
- Ik claim geen proceskostenvergoeding.
3.3. De belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraken en vermindering van de naheffingsaanslagen met
fl. 18.597,20 respectievelijk fl. 11.855,10 tot fl. 1.073,40 respectievelijk fl. 735,90. De Inspecteur concludeert, naar het Hof begrijpt, tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ingevolge artikel 8 van Pro de Richtlijn van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 19 oktober 1992/nr. 92/81 (EEG), PbEG nr. 1316/12 van 31 oktober 1992 (hierna: de Richtlijn) geldt onder voorwaarden een vrijstelling van accijns voor minerale oliën die, onder andere, worden geleverd voor gebruik als brandstof voor andere luchtvaart dan particuliere plezierluchtvaart. Ingevolge artikel 8, eerste lid, onderdeel b, van de Richtlijn wordt onder 'particuliere plezierluchtvaart' verstaan het gebruik van een luchtvaartuig door de eigenaar daarvan of door de natuurlijke of rechtspersoon die het gebruik daarvan geniet door huur of anderszins, voor andere dan commerciële doeleinden en met name voor andere doeleinden dan voor het vervoer van personen of goederen of voor het verrichten van diensten onder bezwarende titel, dan wel ten behoeve van overheidsinstanties.
4.2. Ingevolge artikel 66, tweede lid, van de Wet is de vrijstelling van accijns van minerale oliën onder meer niet van toepassing met betrekking tot minerale oliën die worden gebruikt voor plezierluchtvaartuigen. Voor de toepassing van de Wet wordt op grond van het derde lid van artikel 66 van Pro de Wet onder plezierluchtvaartuig verstaan een luchtvaartuig dat wordt gebruikt door de eigenaar daarvan of door de natuurlijke of rechtspersoon die het gebruik daarvan geniet door huur of anderszins, voor andere dan commerciële doeleinden en met name voor andere doeleinden dan voor het vervoer van personen of goederen of voor het verrichten van diensten onder bezwarende titel, dan wel ten behoeve van overheidsinstanties.
4.3. De wetgever heeft met het onder punt 4.2 genoemde derde lid beoogd artikel 66 van Pro de Wet bij Wet van 24 december 1992, Stb. 711, per 1 januari 1993 aan te passen aan artikel 8 van Pro de Richtlijn. Naar het oordeel van het Hof is redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar dat dit derde lid van artikel 66 van Pro de Wet in overeenstemming is met de Richtlijn.
4.4. Blijkens hetgeen onderpunt 2.6 is vastgesteld huren leerlingen voor een lesvlucht het vliegtuig van de belanghebbende. De belanghebbende brengt slechts het contact tussen de instructeur en de leerling tot stand. De leerling contracteert, nadat via de belanghebbende het contact is gelegd, zelf met de instructeur en betaalt deze.
4.5. Degene die het gebruik van het vliegtuig voor de onder punt 2.6 vermelde lesvluchten geniet, is naar het oordeel van het Hof gezien het onder punt 4.4 overwogene de leerling zelve, die het door hem gehuurde vliegtuig inzet om daarmee de lessen van de door hem ingehuurde instructeur te volgen. Het volgen van die lessen met het vliegtuig op zich dient geen commercieel doel, zoals de Inspecteur onweersproken heeft gesteld op pagina 6, derde en vierde alinea van zijn verweerschrift, en op pagina 3 van zijn pleitnota. De leerling gebruikt het vliegtuig niet voor het verrichten van diensten onder bezwarende titel, maar in het kader van een opleiding voor privé-doeleinden. Het vorenstaande betekent naar het oordeel van het Hof dat het gebruik van het door de leerling gehuurde vliegtuig voor de leerling geen gebruik voor commerciële doeleinden vormt als bedoeld in artikel 8 van Pro de Richtlijn en artikel 66 van Pro de Wet.
4.6. Gelet op het vorenstaande bestaat er derhalve geen recht op vrijstelling van accijns en overige heffingen voor de bij de lesvluchten gebruikte minerale olie. In zoverre zijn de onder punt 1.1 vermelde naheffingsaanslagen terecht opgelegd.
4.7. Gelet op al het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot het nog in geschil zijnde punt aan de zijde van de Inspecteur. Derhalve moet worden beslist als hierna vermeld.
5. Griffierecht
Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het gestorte griffierecht wordt vergoed.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan door P. Fortuin, voorzitter, G.D. van Norden en M.W.C. Feteris, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 21 april 2004
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 21 april 2004
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen
van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus
70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden
uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.