Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 01/00774
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, eerste meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X B.V. te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraken van het hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde Inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op de bezwaarschriften betreffende na te noemen navorderingsaanslagen en de daarbij gegeven kwijtscheldingsbesluiten.
1. Aanslagen en bezwaar
1.1. Bij belanghebbende heeft eind 1997 een boekenonderzoek plaatsgevonden, hetgeen heeft geresulteerd in een rapport van 23 juli 1999. Op grond van dit rapport zijn aan belanghebbende de volgende navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting opgelegd:
- op 31 januari 2000 voor het jaar 1990, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 356.507,--, met aanslagnummer A,
- op 15 februari 2000 v- oor het jaar 1991, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 329.343,--, met aanslagnummer B,
- op 31 maart 2000 voor het jaar 1992, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 404.111,--,- met aanslagnummer C,-
- op 30 september 1999 voor het jaar 1993, berekend naar een belastbaar bedrag van nihil, met aanslagnummer D,
- op 15 december 1999 voor het jaar 1995, berekend naar een belastbaar bedrag van nihil, met aanslagnummer E.
- 1.2. Hoewel het beroep (mede) daartegen is gericht, is voor het jaar 1994, naar de Inspecteur stelt, geen navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, en is dus geen uitspraak op bezwaar gedaan waar tegen beroep kan worden ingesteld.
1.3. De in de navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 1990 en 1991 begrepen belasting is op de voet van artikel 18, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (gelezen in de voor die jaren geldende tekst, hierna: Awr), verhoogd met honderd percent van welke verhogingen de Inspecteur, naar het Hof de vermelding daaromtrent op de betreffende aanslagbiljetten verstaat, bij besluit geen kwijtschelding heeft verleend.
1.4. Belanghebbende heeft tegen de onder 1.1 vermelde navorderingsaanslagen, alsmede - naar het Hof met partijen aanneemt - tegen de onder 1.3 vermelde opgelegde verhogingen en de daarop betrekking hebbende kwijtscheldingsbesluiten, tijdig bezwaar ingediend bij de Inspecteur, welke bezwaren bij de bestreden uitspraken zijn afgewezen.
2. Loop van het geding
2.1. Tegen de in 1.4 vermelde uitspraken is belanghebbende bij het onderwerpelijke beroepschrift tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. In het beroepschrift heeft belanghebbende voorts vermeld in beroep te komen tegen de hiervoor in 1.2 vermelde uitspraak op het bezwaarschrift betreffende de aan haar opgelegde navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1994.
Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van ƒ 450,--. De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.
2.2. Na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend en de Inspecteur een conclusie van dupliek.
2.3. Op grond van het bepaalde in artikel 8:58 van Pro de Awb heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij en behoren tot de stukken van het geding.
2.4. De Inspecteur heeft per fax van 7 februari 2003 een pleitnota toegezonden aan het Hof en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter na te melden zitting te zijn voorgedragen. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
2.5. Het onderzoek ter zitting heeft voor wat betreft de enkelvoudige belasting met gesloten deuren en voor wat betreft de verhoging in het openbaar plaatsgehad op 12 februari 2003 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, de heer F, directeur van belanghebbende, vergezeld van haar gemachtigde , alsmede de Inspecteur.
2.6. Met uitdrukkelijke toestemming van de onderscheidenlijke procespartijen is ter zitting tegelijkertijd behandeld het beroep van F te Y gericht tegen de uitspraken op het bezwaar inzake de hem met verhoging opgelegde navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1990 tot en met 1995 en de telkens daarbij genomen besluiten inzake de kwijtschelding van de verhoging (kenmerk BK-01/00768). Hetgeen door partijen ter zitting over en weer in genoemde andere zaak is aangevoerd, wordt geacht tevens te zijn aangevoerd in de onderwerpelijke zaak.
2.7. Belanghebbende heeft ter zitting een zowel op de onderwerpelijke zaak als op de zaak 01/00768 betrekking hebbende pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2.8. Ter completering van het procesdossier heeft het Hof daarna het onderzoek op de voet van artikel 8:68 van Pro de Algemene wet bestuursrecht heropend en vervolgens met toepassing van artikel 8:45 van Pro de Awb de Inspecteur schriftelijk verzocht een onder hem berustend stuk, te weten een kopie van de ten name van belanghebbende gestelde verliesbeschikking over het jaar 1995, in te zenden. Na ontvangst van het betreffende stuk, zowel in de vorm van een definitieve aanslag als in de vorm van een navorderingsaanslag over dat jaar, is belanghebbende de correspondentie dienaangaande alsmede de betreffende stukken in afschrift en uitsluitend ter kennisneming, toegezonden. Met toestemming van partijen heeft het Hof bepaald dat een nadere zitting achterwege blijft. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
3. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van de partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende vast.
3.1. Belanghebbende, opgericht op 12 januari 1990, is een 100%-dochter van H BV te Y. De heer F, gedurende de jaren 1990 tot en met 1995 woonachtig op het adres I straat 1 te Y (hierna: F), is 100% aandeelhouder en tevens directeur van H BV. F voert tevens de directie van belanghebbende.
3.2. Belanghebbende drijft een zogenoemde agenturenhandel en verricht daartoe werkzaamheden als handelsagent ten behoeve van textielfabrikanten in onder meer het Verre Oosten. Belanghebbende ontvangt als provisie voor de verrichte werkzaamheden een percentage van de omzet. De hoogte van de provisiepercentages wordt mondeling overeen gekomen. Schriftelijke overeenkomsten daaromtrent zijn tijdens een, na te melden, controle-onderzoek van de Inspecteur niet aangetroffen.
3.3. De Inspecteur heeft van de 'National tax administration, Ministry of Finance, Japan' informatie ontvangen waaruit naar voren komt dat een van de principalen van belanghebbende, J Ltd te Japan (hierna: J), op een hierna vermelde bankrekening bij de 'Bank K' (hierna: de rekening bank K) ten name van F" op diverse na te melden tijdstippen sommen geld heeft gestort.
3.4. De in 3.3 vermelde informatie behelst de inhoud van een door de Inspecteur niet aan het Hof en evenmin aan belanghebbende overgelegde brief alsmede een aantal bij de brief behorende, wel overgelegde, 'attachments' (hierna: de attachments). Op een verzoek van belanghebbende in het kader van de Wet openbaarheid bestuur evenvermelde brief te overleggen, is door de Inspecteur afwijzend beslist met als argumentatie dat uit strategische overwegingen geen inzage wordt gegeven in correspondentie tussen staten onderling. Belanghebbende heeft in deze beslissing berust.
3.5. De attachments zijn alle voorzien van een stempel met de navolgende tekst: " This information is furnished under the provisions of an income tax treaty with a foreign government and its use and disclosure must be governed by the provisions of such treaty.".
3.6. Attachment genummerd 1 heeft de navolgende tekst:
"DETAILS OF REMITTANCE
DATE AMOUNT REMITTED
August 27, 1993 ¥2,880,387
February 3, 1994 ¥3,345,378
December 5, 1994 ¥1.986,383
October 11, 1994 ¥2,019,932
Total ¥10,232.080
PAYEE' BANK ACCOUNT
Name: bank K
Account No.: L
Payee' Name: F
Payment Method: Telegraphic Transfer"
3.7. De attachments genummerd 2-1 tot en met 2-4 bestaan voor een deel uit een niet vertaalde tekst met Japanse karakters en voor een ander deel uit een Engelse tekst waar, naast de onder 3.6 voor het onderscheiden tijdvak aangegeven bedrag, telkens onder meer vermeld staat:
"THANKS FOR YOUR BUSINESS TRANSACTIONS WITH US. A REMITTANCE IS DETAILED AS FOLLOWS. PLEASE CHECK THE CONTENTS, AND SHOULD IT DIFFER FROM THE REMITTANCE YOU REQUESTED, KINDLY ADVISE THIS BRANCH ACCORDINGLY.
by order J LIMITED
payee (PAYEE'S ACCOUNT NO.) L(PAYEE'S NAME AND ADDRESS)
MR F
I straat 1 postcode M
Y HOLLAND
paying bank Bank K
message YR COMMS. DUE FEB./JUNE 93 (Hof: attachment 2-1)
YR COMMS. DUE JULY/DEC. 93 (Hof: attachment 2-2)
YOUR COMMS. FROM JAN.94 TO SEPT. 94 (Hof: attachment 2-3)
YOUR OUTSTANDING COMMS.(Hof: attachment 2-4)".
3.8. De attachments genummerd 3-1 tot en met 3-4 behelzen een zogenoemd "MEMORANDUM" voorzien van het briefhoofd en adres van J gericht aan "MR. F, I straat 1, postcode M te Y THE NETHERLANDS" met de gegevens zoals vermeld onder 3.6 alsmede met onder meer de navolgende tekst: "PAYMENT OF YOUR COMMISSIONS..." en "Please confirm this Debit Note by returning us this copy duly signed by you." dan wel "Please confirm receipt of this payment by returning us this copy duly signed by you.".
3.9. De attachments genummerd 3-1 tot en met 3-4 zijn voorzien van een handtekening welke, naar de Inspecteur stelt, gelijkenis vertoont met de handtekening van F zoals aangebracht op het eerste blad van F aangiftes inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1992 tot en met 1995/vermogensbelasting 1993 tot en met 1996.
3.10. Door middel van een zogenoemd deelonderzoek bij belanghebbende heeft de Inspecteur geconstateerd dat de onder 3.6 vermelde, door de Inspecteur als provisie van belanghebbende aangemerkte bedragen, niet zijn begrepen in de omzet van provisies van belanghebbende in de onderwerpelijke jaren. De Inspecteur heeft in het rapport van het onderzoek een vergelijking gemaakt tussen door belanghebbende van I ontvangen en aangegeven provisie en de op de Luxemburgse rekening gestorte bedragen die de Inspecteur aan belanghebbende heeft toegerekend. De vergelijking geeft het navolgende beeld:
Aangegeven provisie Op bank K rekening
als % van de omzet gestort als % van
de omzet
Januari 1994/september 1994 2,00 2,57
Oktober 1994/september 1995 2,00 2,72
Oktober 1995/december 1995 3,99
Januari 1996/december 1996 4,74
3.11. Over de periode van februari 1993 tot en met september 1995 zijn blijkens de attachments, omgerekend naar Nederlandse guldens, per jaar de navolgende bedragen op de Luxemburgse rekening bijgeschreven door I:
1993 1994 1995
ƒ 114.255,-- ƒ 42.864,-- ƒ 23.850,--
3.12. De Inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat de, hiervoor in 3.11 vermelde, op de Luxemburgse rekening ten name van "F" gestorte bedragen als omzet van belanghebbende aan belanghebbende dienen te worden toegerekend en vervolgens als een winstuitdeling van belanghebbende aan F dienen te worden aangemerkt. De correctie voor wat betreft de vennootschapsbelasting over 1993 heeft de Inspecteur berekend op ƒ 125.000,-- door de op het jaar 1993 betrekking hebbende stortingen op de Luxemburgse rekening van in totaal ƒ 114.255,-- te herrekenen naar een periode van 12 maanden. Het bedrag ad ƒ 125.000,-- heeft de Inspecteur vervolgens geëxtrapoleerd naar de jaren 1990 tot en met 1992 en door middel van in de geding zijnde navorderingsaanslagen in de vennootschapsbelasting over de jaren 1990 tot en met 1992 in de belastbare winst begrepen. Over de jaren 1993, 1994 en 1995 heeft de Inspecteur respectievelijk ƒ 125.000,--,ƒ 42.864,-- en ƒ 23.850,-- als verzwegen omzet van belanghebbende aangemerkt. Laatstgenoemde correcties hebben voor de onderscheiden jaren niet geleid tot positieve navorderingsaanslagen omdat, na het aanbrengen van voormelde correcties, een negatieve belastbare winst resteerde, doch deze correcties hebben door middel van verliesverrekening bij het opleggen van de navorderingsaanslagen over de jaren 1990 tot en met 1992 hun beslag gekregen en wel als volgt:
jaar 1990 1991 1992 1993 1994 1995
Aangifte
Correctie 466.045
125.000 856.455
125.000 353.139
125.000 -359.538
125.000 -694.976
42.864 -97.878
23.85
Belast-bare winst 591.045 981.455 478.139 -234.538 -652.112 -74.028
Verre-
kening verlies -234.538 -652.112 -74.028
Nieuw belastbaar
Bedrag 356.507 329.343 404.111 0 0 0
De in de navorderingsaanslagen over het jaar 1990 en het jaar 1991 begrepen belasting is verhoogd met 100% van welke verhoging de Inspecteur geen kwijtschelding heeft verleend.
4. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
4.1. Het geschil dat belanghebbende en de Inspecteur verdeeld houdt betreft het antwoord op de vraag of de Inspecteur de navorderingsaanslagen met verhoging terecht heeft opgelegd en zo ja, of de Inspecteur terecht bij besluit geen kwijtschelding heeft verleend van de verhoging van 100% van de in de aanslagen over het jaar 1990 en het jaar 1991 begrepen belasting. Belanghebbende beantwoordt beide vragen ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
4.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
4.3. De door de Inspecteur bij zijn pleitnota gevoegde klikbrief bevond zich niet in het dossier dat ik destijds op de inspectie heb mogen inzien. Ik heb derhalve geen inzage gehad in het volledige procesdossier en ben daardoor geschaad in mijn procesvoering. De klikbrief moet als bewijs buiten beschouwing worden gelaten, zowel bij de vaststelling van de omzetcorrecties als ten aanzien van de per saldo opgelegde verhogingen. F is zowel bij I in Japan geweest als bij bank K. Beiden weigerden desgevraagd nadere informatie te verstrekken. De bank wenste geen verklaring af te geven dat het betreffende rekeningnummer niet op naam van F is gesteld. De onder 2.3 bedoelde provisie is altijd 5% geweest, alleen nu lager in verband met de slechte economische situatie.
De Inspecteur
4.4. De klikbrief was in een verkeerd dossier opgeborgen en kwam korte tijd voor de mondelinge behandeling boven water. Het is een misverstand te veronderstellen dat ik iets heb achter gehouden. Ik heb naar mijn mening sterke bewijzen die door de Japanse fiscus in de vorm van de attachments mij zijn toegezonden. Ik kan de Japanse fiscus niet dwingen meer gegevens te overleggen. De navorderingen en de verhogingen zijn gebaseerd op de door de Japanse fiscus verstrekte informatie. De klikbrief is slechts een bevestiging van de informatie uit Japan. Ten aanzien van de beboeting van de BV en F is geen sprake van strijd met het una-via beginsel. De carry-back beschikking en de navorderingsaanslag zijn verenigd op één biljet.
4.5. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraken, vernietiging van de opgelegde navorderingsaanslagen en de in de navorderingsaanslagen over het jaar 1990 en het jaar 1991 begrepen verhogingen.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
5. Beoordeling van het geschil
Vooraf en ambthalve
Met betrekking tot de navorderingaanslag over het jaar 1993.
5.1. Belanghebbende heeft bezwaar en beroep aangetekend tegen de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1993. Het betreft een aanslag van nihil welke voortvloeit uit de vaststelling van de belastbare winst op een negatief bedrag zoals hiervoor vermeld in onderdeel 3.12. De grootte van het verlies is niet formeel vastgesteld door middel van een aparte verliesbeschikking. Het onderhavige verlies wordt achterwaarts verrekend en wordt alsdan verrekend met de bij de voormelde navorderingsaanslag vastgestelde belastbare winst over het jaar 1990. De inhoudelijke behandeling van de bezwaren van belanghebbende tegen de vaststelling van het verlies over het jaar 1993 komen derhalve bij de behandeling van het beroep tegen de navorderingsaanslag over het jaar 1990 aan de orde. Gelet op het ontbreken van een belang ten aanzien van de op nihil vastgestelde aanslag over het jaar 1993 dient het beroep van belanghebbende tegen de aanslag over het jaar 1993 ongegrond te worden verklaard.
Met betrekking tot de navorderingsaanslag over het jaar 1994.
5.2. Belanghebbende heeft beroep aangetekend tegen de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1994, met vermelding van het aanslagnummer N. Belanghebbende noch de Inspecteur hebben, desgevraagd door het Hof, een aanslagbiljet dan wel een duplicaataanslagbiljet van deze aanslag overgelegd. Naar de Inspecteur in zijn verweerschrift onweersproken heeft gesteld is nimmer een navorderingsaanslag met het voormelde nummer opgelegd, is nimmer een bezwaarschrift tegen de vermeende aanslag ingediend en is evenmin een uitspraak op enig bezwaar dienaangaande door de Inspecteur gedaan. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep van belanghebbende tegen de voormelde aanslag op de voet van artikel 26 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen niet ontvankelijk te worden verklaard. Overigens komt de beoordeling van het inhoudelijke geschil betreffende het door de Inspecteur over het jaar 1994 berekende verlies, zoals vermeld in onderdeel 3.12, niettemin aan de orde bij de behandeling van het beroep tegen de navorderingsaanslag over het jaar 1991.
Met betrekking tot de navorderingsaanslag over het jaar 1995.
5.3. Ingevolge artikel 20a, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) moet met ingang van 1 januari 1995 een verlies over een jaar door de Inspecteur worden vastgesteld bij voor verlies vatbare beschikking. Op grond van het tweede lid van artikel 20a wordt het bedrag van het verlies op het aangiftebiljet afzonderlijk vermeld. Artikel 21, eerste lid, van de Wet bepaalt dat de verrekening van een verlies met de belastbare winst, onderscheidenlijk met het binnenlandse inkomen, van een voorafgaand jaar geschiedt door vermindering van de aanslag bij voor bezwaar vatbare beschikking van de Inspecteur. Ingevolge het tweede lid van artikel 21 kunnen Pro rechtsmiddelen tegen de beschikking bedoeld in het eerste lid uitsluitend betrekking hebben op de toepassing van artikel 20 van Pro de Wet.
5.4. De Inspecteur heeft voor het jaar 1995 bij navorderingsaanslag van 15 december 1999, aanslagnummer E, een aanslag opgelegd van nihil met vaststelling van het belastbaar bedrag op negatief ƒ 74.028,--. Op het betreffende aanslagbiljet staat het verlies dat voor verrekening in aanmerking komt, vermeld als volgt:
"Toelichting bij de vaststelling van het verlies:
Beschikking vaststelling verlies:
Het verlies van dit boekjaar is vastgesteld op ƒ 74.028.".
5.5. Belanghebbende heeft bezwaar aangetekend tegen de voormelde aanslag met de volgende tekst: "Belanghebbende kan zich met de aanslag niet verenigen en verzoekt u de aanslag te bepalen op nihil.". Tegen de uitspraak op het bezwaar heeft belanghebbende door middel van het onderhavige beroepschrift beroep aangetekend. Het beroep strekt tot het vaststellen van de aanslag op nihil. Het verlies over het jaar 1995 is door middel van de navorderingsaanslag over het jaar 1992 in aanmerking genomen en verrekend.
5.6. De bezwaren van belanghebbende betreffen in wezen het vaststellen van de omvang van het verlies over 1995 en niet de toepassing van artikel 20 van Pro de Wet. Nu het Hof voorts niet is gebleken dat de Inspecteur artikel 20 van Pro de Wet onjuist heeft toegepast, is het beroep van belanghebbende voorzover het is gericht tegen de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting over het jaar 1995 ongegrond.
Ten aanzien van het geschil
5.7. Door middel van de attachments heeft de Inspecteur stukken overgelegd waaruit naar voren komt dat I op de in de attachment vermelde tijdstippen aan
"Mr. F
I straat 1
Postcode M te Y
THE NETHERLANDS"
Fgelden heeft overgemaakt op de rekening bank K. Het Hof heeft geen reden te twijfelen aan de inhoud van de attachments en neemt de gegevens zoals vermeld op de attachments als uitgangpunt. Gelet op de daarop vermelde naam en adres acht het Hof aannemelijk dat degene op wiens naam de bank K rekening te boek stond dezelfde persoon is als F voornoemd, die immers, naar vaststaat, gedurende de jaren 1990 tot en met 1995 op het adres I straat 1 te postcode M te Y woonachtig was. Blijkens de attachments genummerd 3-1 tot en met 3-4 is getekend voor ontvangst van de betreffende bedragen. De handtekeningen op de attachments genummerd 3-1 tot en met 3-4 vertonen zodanige gelijkenis met die van F, zoals deze voorkomen aan de voorzijde van de aangiften vermeld onder 3.9, dat het Hof er met de Inspecteur van uitgaat dat deze van één en dezelfde persoon zijn. Het had op de weg van belanghebbende gelegen dienaangaande tegenbewijs te leveren. Een blote ontkenning van belanghebbende is daartoe onvoldoende. Het Hof gaat er derhalve van uit dat F voor ontvangst heeft getekend. Het Hof gaat er tevens van uit dat F in dezen, gelet op de handelsrelatie tussen belanghebbende en I, ten aanzien van I handelde in zijn hoedanigheid van directeur van belanghebbende en namens belanghebbende heeft getekend voor ontvangst. Hieruit leidt het Hof af dat de hiervoor in 3.12 vermelde bedragen, welke bedragen door I zijn gestort op de Rekening bank K, aan de vennootschap toekomende provisies over de jaren 1993 tot en met 1995 betroffen.
5.8. De Inspecteur heeft onweersproken gesteld dat de in 3.12 vermelde bedragen niet als omzet zijn verwerkt in de administratie van belanghebbende en dientengevolge ook niet als een voor de vennootschapsbelasting te belasten bate zijn aangegeven. Gelet op de contractuele relatie van belanghebbende met I acht het Hof het vermoeden gewettigd dat de gelden als provisie bestemd waren voor belanghebbende. Belanghebbende heeft dit vermoeden niet ontzenuwd. Naar het oordeel van het Hof hadden deze bedragen als provisie door de vennootschap dienen te worden verantwoord omdat de gelden aan de vennootschap toekwamen uit hoofde van haar werkzaamheden als agent van I. FFRekening bank KI
5.9. De verklaring van belanghebbende dat de zoon van I de rekening bank K zou kunnen hebben geopend en beheerd, acht het Hof ongeloofwaardig. Nu de overige door belanghebbende aangevoerde verweren niet dan wel onvoldoende zijn onderbouwd, volgt het Hof de Inspecteur in diens verwerping van de verklaring van belanghebbende.
5.10. De Inspecteur heeft gesteld dat voor de onderscheiden jaren 1990 tot en met 1995 een provisie van ongeveer 5% van de omzet gebruikelijk was. Soms was dit iets lager, afhankelijk van het bijzondere karakter van de betreffende leverantie. Belanghebbende heeft dit ter zitting desgevraagd uitdrukkelijk bevestigd en er aan toegevoegd dat het percentage eveneens lager kon zijn op grond van de economische situatie van het betreffende moment. rekening bank KDe uit de attachments blijkende provisie die naar de rekening bank K is overgemaakt over het jaar 1993 had slechts betrekking op een tijdspanne van 11 maanden welke de Inspecteur herrekent naar een vol jaar en vaststelt op, afgerond, ƒ 125.000,--. De Inspecteur extrapoleert, zich daarbij baserend op het voormelde gebruikelijke provisiepercentage over deze jaren, het aldus vastgestelde bedrag aan provisie over het jaar 1993 tevens naar de jaren 1990 tot en met 1992.
5.11. De omstandigheid dat de door middel van de attachments gerenseigneerde omzetprovisies kunnen worden toegerekend aan de onderscheiden jaren, alsmede de in 5.10 vermelde verklaring van belanghebbende ter zitting, schragen, naar het oordeel van het Hof, in voldoende mate het standpunt van de Inspecteur dat in de maand januari 1993 en de daaraan voorafgaande jaren 1990 tot en met 1992 eveneens provisies moeten zijn genoten die evenmin zijn aangegeven door belanghebbende. Het Hof acht de door de Inspecteur over de jaren 1990 tot en met 1992 alsmede de maand januari 1993 berekende omzetcorrecties een redelijke, op de verklaring van belanghebbende, zoals vermeld in 5.10, alsmede op de inhoud van de attachments gebaseerde, schatting. Belanghebbende op wiens weg het had gelegen tegenbewijs te leveren, is hierin niet geslaagd. Het gegeven dat de Inspecteur de boekhouding van belanghebbende niet heeft verworpen, doet aan dit oordeel niet af.
5.12. Het verwijt van belanghebbende dat de Inspecteur in strijd met enig beginsel van behoorlijk bestuur, meer in het bijzonder het zorgvuldigheidsbeginsel, heeft nagelaten zich over de periode 1990 tot en met 1992 door de belastingdienst van Japan nader te laten informeren aangaande door I aan belanghebbende betaalde provisies, treft evenmin doel. Het Hof merkt dienaangaande op dat verplichtingen zoals vermeld in artikel 26a van de Overeenkomst tussen de regering van Japan en de regering van het Koninkrijk der Nederlanden tot het vermijden van dubbele belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen, gepubliceerd in Trb. 1992, 68, daartoe niet strekken, nog daargelaten de omstandigheid dat artikel 26a werd ingevoegd bij het Protocol 1992 dat eerst met ingang van 1 januari 1993 van toepassing was.
5.13. Op grond van het vorenoverwogene is het Hof met betrekking tot de litigieuze omzetcorrecties, eveneens voorzover deze betrekking hebben op de jaren 1990 tot en met 1992, van oordeel dat, op de voet van het met ingang van 22 mei 1991, Stb 264, van toepassing zijnde artikel 16, lid 4, van de Awr, sprake is van een bestanddeel van het voorwerp van belasting dat in het buitenland is gehouden of is opgekomen waarover te weinig belasting is geheven.
5.14. Gesteld noch gebleken is dat met voormelde omzetcorrecties overeenkomende bedragen door belanghebbende geheel of gedeeltelijk als loon uit dienstbetrekking aan F zijn uitgekeerd.
5.15. Het gelijk met betrekking tot het antwoord op de vraag of de Inspecteur de navorderingsaanslagen terecht heeft opgelegd is derhalve, in zoverre, aan de Inspecteur.
5.16. Op grond van de attachments alsmede het vorenoverwogene stelt het Hof vast dat belanghebbende de haar toekomende provisies over de jaren 1990 tot en met 1995, zoals hiervoor vermeld in 3.12, niet heeft verantwoord in haar administratie en dat het, naar het oordeel van het Hof, aan haar opzet is te wijten dat aanvankelijk de in de navorderingsaanslagen voor het jaar 1990 en 1991 begrepen belasting niet is geheven op grond waarvan terecht een verhoging van 100% is opgelegd. Mede gelet op de omvang van de niet verantwoorde provisie is het Hof van oordeel dat sprake is van ernstige en omvangrijke fraude. De Inspecteur heeft met betrekking tot de in de navorderingsaanslagen over het jaar 1990 en 1991 begrepen verhogingen om die reden terecht geen kwijtschelding verleend.
5.17. Belanghebbende stelt daartegenover dat hij niet volledig en juist is geïnformeerd over de feiten en omstandigheden die tot de bestreden kwijtscheldingsbesluiten hebben geleid en de boete om deze reden dient te vervallen. Deze stelling dient te worden verworpen. Het Hof vermag niet in te zien dat de weigering van de Inspecteur belanghebbende inzage te verlenen in het begeleidende schrijven van het Japanse ministerie van Financiën, belanghebbende heeft geschaad in zijn verdediging en voorts in strijd zou zijn met het gestelde in artikel 67k van de Awr dan wel met artikel 67m van de Awr. Belanghebbende heeft deze grieven op geen enkele wijze nader onderbouwd. Dit klemt te meer nu de Inspecteur heeft betoogd de litigieuze navorderingsaanslagen louter te hebben gebaseerd op de in de attachments vermelde informatie aangevuld met de bevindingen van het in 3.2 vermelde controle-onderzoek. Voorts is door de Inspecteur ter inspectie aan belanghebbende inzage verleend in het dossier van belanghebbende.
5.18. Het Hof hecht in dezen geloof aan de verklaring van de Inspecteur dat, in tegenstelling tot de suggestie dienaangaande zijdens belanghebbende, de door de Inspecteur bij zijn pleitnota te berde gebrachte klikbrief eerst korte tijd voor de zitting tevoorschijn kwam en dus niet voor de Nederlandse belastingdienst de aanleiding heeft gevormd bij de Japanse belastingautoriteiten om nadere informatie te vragen. De grief van belanghebbende dat de Inspecteur in dit verband heeft gehandeld in strijd met het bepaalde in artikel 67k en 67m van de Awr dient derhalve te worden verworpen.
5.19. Voorzover belanghebbende met zijn verwijzing naar de uitspraak van het Hof Den Haag van 27 november 2001, nr. 00/01749, heeft bedoeld te stellen dat het "ne bis in idem"-beginsel is geschonden, overweegt het Hof hieromtrent als volgt. Gelet op het in 5.13 overwogene kan belanghebbende worden verweten dat zij provisie over de jaren 1990 tot en met 1995 niet in haar aangifte vennootschapsbelasting heeft begrepen. Op grond van de uitspraak van het Hof in de voormelde procedure met het kenmerk 01/00768 moet worden aangenomen dat F over deze inkomsten heeft beschikt en deze inkomsten voor de inkomstenbelasting over de jaren 1990 tot en met 1995 evenmin in zijn belastbaar inkomen van de onderscheiden jaren 1990 tot en met 1995 heeft opgenomen. Hoewel sprake is van een zelfde feitencomplex dat ten grondslag ligt aan zowel de in onderhavige in geschil zijnde navorderingsaanslagen in de vennootschapsbelasting als de in de procedure met kenmerk 01/00768 aan de orde zijnde aanslagen in de inkomstenbelasting, kan belanghebbende niet worden vereenzelvigd met F en is, naar het oordeel van het Hof, evenmin sprake van eenzelfde handelen dat aanleiding heeft gegeven tot het opleggen van de onderhavige in geding zijnde verhogingen. Mede gelet op het in 5.16 overwogene is in beginsel voldoende aanleiding beide handelen afzonderlijk te beboeten. Niettemin vindt het Hof in het gegeven dat het handelen van de vennootschap en dat van belanghebbende voortvloeien uit eenzelfde feitencomplex, alsmede dat F door de resultante van de beboeting in de sfeer van de vennootschapsbelasting en in de inkomstenbelastingsfeer twee maal in zijn vermogen wordt getroffen, aanleiding om in zoverre het dubbele karakter van de beboeting te mitigeren. Daartoe zal het Hof in de procedure met kenmerk 01/00768 de verhoging begrepen in de bestreden navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1990 en 1991, waarvan door de Inspecteur geen kwijtschelding is verleend, geheel kwijtschelden.
5.20. Het Hof is van oordeel dat, gelet op al hetgeen hiervoor is overwogen, de verhogingen van 100% begrepen in de bestreden navorderingsaanslagen over het jaar 1990 en 1991, zonder enige kwijtschelding, in beginsel passend en geboden zijn. In het tijdsverloop van 12 maanden tussen het door de Inspecteur indienen van het verweerschrift en de mondelinge behandeling alsmede in het tijdsverloop dat is gelegen tussen de mondelinge behandeling en de uitspraak vindt het Hof aanleiding de boete te matigen. Mede gelet op hetgeen de Hoge Raad heeft overwogen in zijn arrest van 3 oktober 2000, nr. 00775/99, onder meer gepubliceerd in NJ 2000, 721, is het Hof van oordeel dat, gezien de mate waarin de redelijke termijn is overschreden en de omvang van de verhoging, een vermindering van de verhoging met 10% passend en geboden is.
6. Proceskosten en griffierecht
Het Hof vindt geen aanleiding gebruik te maken van de hem in artikel 8:73 toegekende Pro bevoegdheid belanghebbende een vergoeding toe te kennen van de door hem in bezwaarfase gemaakte kosten. Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 3 (punten) x € 322,-- (waarde per punt) x 1,5 (gewicht van de zaak) x wegingsfactor (2 samenhangende zaken) 1 ofwel € 1.499,--. Nu de 2 zaken die bij het Hof onder de nummers 01/00768 en 01/00774 zijn geregistreerd, samenhangen in de zin van artikel 3, lid 2 van het Besluit proceskosten fiscale procedures en die zaken verschillende belanghebbenden betreffen zal het Hof in iedere zaak een proceskostenveroordeling toekennen van € 749,50.
Gelet op artikel 8:74, eerste lid, van de Awb dient aan belanghebbende het door haar gestorte griffierecht te worden vergoed.
7. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep ongegrond voorzover het is gericht tegen de uitspraken van de Inspecteur betreffende tegen de navorderingsaanslagen voor de jaren 1992, 1993 en 1995,
- verklaart het beroep niet ontvankelijk voor zover dat zich richt tegen de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 1994,
- verklaart het beroep gegrond tegen de navorderingsaanslagen voor het jaar 1990 en 1991,
- vernietigt de bestreden uitspraken voor het jaar 1990 en 1991 alsmede de daarbij gehandhaafde kwijtscheldingsbesluiten,
- handhaaft de navorderingsaanslagen over het jaar 1990 en 1991 met inbegrip van de 100% verhoging,
- verleent kwijtschelding over het jaar 1990 en 1991 opgelegde verhoging met telkens 10% van de nagevorderde belasting van het onderscheiden jaar,
- gelast dat aan belanghebbende wordt vergoed het door haar ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 204,20 (ƒ 450,--),
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 749,50,-- en
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan door G.J. van Muijen, voorzitter, J.W.J. Huige en
T. Blokland, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van M.J.J. van Oorschot, griffier, in het openbaar uitgesproken
op: 5 december 2003
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 5 december 2003
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie
is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.