Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 00/03069
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de eenheid Particulieren P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde Inspecteur aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 113.581,--, welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur van 8 september 2000 is gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van fl. 60,-- ( = € 27,23 ).
De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 25 april 2003 te 's-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten en bepaald dat schriftelijk uitspraak wordt gedaan.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende, geboren op 11 mei 1962 en gehuwd, is in september 1996 vanuit het buitenland in Nederland komen wonen. Vanaf 15 september 1996 en ook thans nog is belanghebbende in Nederland in loondienst werkzaam bij A B.V. en is hij binnenlands belastingplichtig.
2.2. Belanghebbende is op 11 augustus 1995 begonnen met een Master of Business Administration-studie (MBA) bij B in Frankrijk.
Met betrekking tot deze studie heeft belanghebbende met zijn toenmalige Amerikaanse werkgever, C Inc., een overeenkomst gesloten, welke door de Inspecteur in copie als bijlage 3 bij het verweerschrift is gevoegd (hierna: de overeenkomst). In de overeenkomst is - onder meer - het volgende bepaald:
"Based on our conversations over the past few months, the following is an agreement regarding your MBA studies at B.
You will begin an unpaid educational leave of absense from C, Inc., on August 11, 1995, to obtain your MBA from B. We agree to re-employ you at the end of the program, no later than August 1, 1996.
C will loan you up to $30,000 towards the cost of tuition and mandatory fees of the MBA program at B. The loan will be interest free to you. Paymant will be made to you upon receipt of invoices, or receipts, from B.
The loan is based on the following conditions:
1. Repayable in full if for any reason other than death you not return to work for C by August 1, 1996. Repayment due within 30 days of termination.
2. Should you choose to terminate employment before July 31, 1999 or if your employment is terminated by the company for cause, the full amount is repayable on a pro-rata basis of 1/36 of the money provided for each month before July 31, 1999 that your employment terminates.
.......
5. From the point that the balance of the loan exceeds $ 10,000 to the point that the balance of the loan drops below $ 10,000 (based on the schedule of 36 months for the loan te be forgiven) your earnings will be credited with imputed income equal to the difference between the actual interest rate paid (zero), and the IRS federal short term interest rate. The tax on this imputed income will be your responsebility. At the time that the loan is forgiven the value of the amount loaned becomes fully taxable. If you are actively employed as of that date, the company will gross-up the value for federal, state, and local taxes to assist you with the tax obligation. The amount will not be grossed-up for FICA taxes. If you have voluntarily terminated employement of if your employement has been terminated for cause prior to July 31, 1999, any tax obligation will be yours in total.
Etc.".
2.3. Belanghebbende heeft over de periode in 1996 dat hij binnenlands belastingplichtige was een T-biljet ingediend, waarin hij - voorzien van een toelichtende verklaring ter zake - bij de beroepskosten een bedrag van fl. 5.496,-- in aftrek brengt wegens terugbetaling onkostenvergoeding aan C. Deze aangifte is door de Inspecteur zonder een correctie aan te brengen gevolgd.
2.4. Belanghebbende heeft met een uitdraai van de belastingdienst aangiftediskette aangifte gedaan voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over 1997 naar een belastbaar inkomen van fl. 60.201,--. Daarin claimt belanghebbende onder meer beroepskosten tot een bedrag van in totaal fl. 55.450,--, waarvan fl. 52.122,-- wegens "Terugbetaling C USD 26.728.85 (zie toel...)".
2.5. Bij de aanslagregeling voor het onderhavige jaar heeft de Inspecteur op de door belanghebbende geclaimde beroepskosten de volgende correcties aangebracht:
- geen aftrek communicatiecursus van fl. 1.500,-- (niet in geschil)
- geen aftrek van de terugbetaling aan C van fl. 52.122,-- omdat sprake is van terugbetaling van een lening en niet van een vergoeding van studiekosten.
2.6. Als gevolg van deze correcties kwam belanghebbende in aanmerking voor aftrek van beroepskosten tot het forfaitaire bedrag van fl. 2.598,-- en bedroeg de totale correctie ter zake fl. 52.852,--. Door de verhoging van het onzuivere inkomen werd bovendien de aftrek giften wegens verhoging van de drempelaftrek gecorrigeerd met fl. 528,--. Het belastbare inkomen werd vastgesteld op fl. 113.581,--. Naar aanleiding van het door belanghebbende ingediende bezwaarschrift heeft de Inspecteur besloten zijn correctie op de beroepskosten te handhaven en is hij alsnog akkoord gegaan met verrekening van dividendbelasting tot een bedrag van fl. 62,--. Zulks wordt aan belanghebbende medegedeeld in een door de Inspecteur als bijlage 9 bij het verweerschrift overgelegde brief van 14 oktober 1999 met als aanduiding "uitspraak op bezwaarschrift", waarin aan het slot tevens wordt vermeld dat belanghebbende de officiële uitspraak op het bezwaarschrift, welker datum bepalend is voor aanvang van de beroepstermijn, binnenkort afzonderlijk krijgt toegezonden van het computercentrum in Apeldoorn.
2.7. Aangezien de aanslag de terugbetaling betreft van de voorlopige teruggave en belanghebbende, zonder verrekening van de voorlopige teruggave, niet in aanmerking komt voor een positieve aanslag omdat het te betalen bedrag minder bedraagt dan de ter zake geldende grens van fl. 425,--, leidt de hiervoor bedoelde verrekening van fl. 62,-- dividendbelasting uiteindelijk niet tot een vermindering van de definitieve aanslag, als gevolg waarvan de aangekondigde officiële uitspraak op het bezwaarschrift vanuit Apeldoorn nooit wordt verzonden. Nader overleg tussen belanghebbende en de Inspecteur leidt ertoe dat de Inspecteur op 8 september 2000 alsnog zelf de aangekondigde officiële uitspraak doet, waarbij hij de aanslag handhaaft en belanghebbende voorts bericht dat de verrekening van evengenoemde fl. 62,-- niet tot vermindering van de aanslag leidt.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Ter zitting heeft belanghebbende uitdrukkelijk verklaard dat hij al zijn in zijn beroepschrift vermelde grieven, behoudens de (twee) grieven dat de Inspecteur gelet op de aanslagregeling over het jaar 1996 bij hem rechtens te honoreren vertrouwen heeft gewekt alsmede dat in casu sprake is van een vergoeding van studiekosten en niet van een lening, intrekt.
3.2. Het geschil betreft uitsluitend de hiervoor onder 2.5 genoemde correctie van fl. 52.122,-- en spitst zich na de zitting toe op het antwoord op de vragen of belanghebbende recht heeft op aftrek van dat bedrag op grond van, primair, door de Inspecteur bij hem opgewekt vertrouwen, dan wel, subsidiair, omdat sprake is van het terugbetalen van een vergoeding van studiekosten en niet van een lening. Belanghebbende beantwoordt beide vragen bevestigend terwijl de Inspecteur die vragen ontkennend beantwoordt.
3.3. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Ter zitting heeft belanghebbende, deels in afwijking, zakelijk weergegeven, nog het volgende verklaard:
De onderwerpelijke vergoeding is puur verstrekt om het collegegeld te voldoen. Het feit dat in de overeenkomst wordt vermeld dat de "loan" interest vrij wordt verstrekt, geeft juist aan dat het om een vergoeding gaat. De in de stukken genoemde D treedt niet op als zijn gemachtigde maar is een vriend van een vriend van belanghebbende die hem heeft geadviseerd. Belanghebbende wenst niet langer een uitspraak van het Hof op de punten 2, 3, 5, 6 en 7 uit zijn beroepschrift; de uitspraak mag worden beperkt tot de daarin genoemde punten 1 en 4.
3.4. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en - naar het Hof hem verstaat - tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van 61.716.--. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
Vooraf en ambtshalve:
Het Hof gaat er, gelet op hetgeen daaromtrent onder de feiten in 2.6 en 2.7 is vermeld, een en ander in onderlinge samenhang bezien, met partijen van uit dat de uitspraak van de Inspecteur van 8 september 2000 dient te worden aangemerkt als de (formele) uitspraak op het bezwaarschrift. Nu belanghebbende tegen deze uitspraak met toepassing van de verzendtheorie tijdig een beroepschrift heeft ingediend, is hij ontvankelijk in zijn beroep.
Ten aanzien van het geschil:
4.1. Primair is in geschil of bij belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat de aftrek wegens terugbetaling aan C ook in het onderhavige jaar in aftrek zou worden toegestaan, nu dit door de Inspecteur in het voorgaande belastingjaar, in welker aangifte belanghebbende door middel van een aparte brief "duidelijk had vermeld dat het gaat om een eerste aftrek uit een serie van twee, waarvan de tweede in de aangifte 1997 zou volgen", is toegestaan.
4.2. Voor het in rechte te beschermen vertrouwen dat de Inspecteur de aangifte op een bepaald punt zal volgen, is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de Inspecteur in een eerder jaar bij het regelen van de aanslag op dit punt de aangifte heeft gevolgd. De gerechtvaardigdheid van het vertrouwen hangt af van de vraag of bij de belastingplichtige de indruk is gewekt dat de in het verleden door de inspecteur gevolgde gedragslijn verust op een bewuste standpuntbepaling (zie Hoge Raad d.d. 13 december 1989, numer 25 077, onder meer gepubliceerd in BNB 1990/119*).
Uit al hetgeen belanghebbende te dezer zake heeft aangevoerd, is naar het oordeel van het Hof niet gebleken dat de aanslagregeling in het voorgaande jaar berustte op een dergelijke bewuste standpuntbepaling. Deze grief van belanghebbende treft derhalve geen doel.
4.3. Vervolgens dient te worden beoordeeld of de onderwerpelijke terugbetaling moet worden aangemerkt als te zijn gedaan in het kader van het door belanghebbende aan zijn werkgever terugbetalen van een onbelaste kostenvergoeding voor studiekosten, in welk geval sprake is van negatief loon, dan wel in het kader van het terugbetalen van een lening, in welk geval de Inspecteur terecht de aftrek heeft geweigerd.
4.4. Het Hof is van oordeel dat uit de inhoud van de overeenkomst geen andere conclusie kan worden getrokken dan dat sprake is van een lening aan belanghebbende door de werkgever en niet van een door deze verstrekte onbelaste onkostenvergoeding.
Het Hof heeft hierbij met name het volgende als van doorslaggevende aard geoordeeld:
* in de overeenkomst wordt constant de term "loan" gebruikt
* daarbij wordt nadrukkelijk vermeld dat de "loan" interestvrij wordt verstrekt, hetgeen, als sprake zou zijn van een vergoeding, niet specifiek erbij vermeld zou hoeven zijn
* hetgeen in de overeenkomst onder punt 5 (zie hiervoor onder de feiten) is vermeld, een en ander in onderling verband beschouwd zoals door de Inspecteur in het verweerschrift toegelicht.
4.5. Aan dit oordeel doet niet af hetgeen belanghebbende hiertegen heeft aangevoerd. Evenmin doet daaraan af de door belanghebbende in het geding gebrachte verklaring van de Vice President Human Resources van C van september 1999 dat het de intentie is geweest om belanghebbende, net als de werknemers die in Amerika studeren, de studiekosten te vergoeden, alsmede dat zulks tussen C en belanghebbende mondeling ook zo is overeengekomen. Deze achteraf opgestelde verklaring zet naar het oordeel van het Hof de duidelijke en ondubbelzinnige bewoordingen in de overeenkomst, welke bovendien, naar uit de aanhef ervan volgt, eerst tot stand is gekomen na voorafgaand overleg gedurende enige maanden tussen belanghebbende en C, niet opzij. Ook deze grief van belanghebbende faalt derhalve.
4.6. Uit vorenstaande volgt dat het gelijk met betrekking tot de in het geschil zijnde vragen aan de zijde van de Inspecteur is. Voor dat geval is niet in geschil dat de bestreden uitspraak dient te worden bevestigd.
5. Proceskosten en griffierecht
Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht wordt vergoed.
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in art. 8:75 van Pro de Awb.
6. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan door G.J. van Muijen, voorzitter, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van R.O.J.M. de Windt, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 30 juli 2003
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 30 juli 2003
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen
van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus
70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden
uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.