Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 00/02153
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X B.V. te Y (hierna: de belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Particulieren/Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden naheffingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan de belanghebbende is onder aanslagnummer A over het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 1998 een naheffingsaanslag, zonder verhoging, opgelegd tot een bedrag van fl. 54.695,= aan enkelvoudige belasting. Bij uitspraak van 8 juni 2000 heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.2. Tegen die uitspraak is de belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van de belanghebbende een recht geheven van fl. 450,= (€ 204,20). De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 4 juni 2002 te 's-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van de belanghebbende alsmede de Inspecteur.
De belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de twee bij deze pleitnota behorende bijlagen.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en de verklaringen van partijen ter zitting staat als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. De belanghebbende is opgericht d.d. 30 oktober 1979 onder de naam X(oud) B.V.. Aandeelhouder van de belanghebbende is de heer B. Tot september 1996 was de belanghebbende vennoot in de met de heer C gevoerde vennootschap onder firma D VOF (hierna: de VOF), die het bedrijf van assurantietussenpersoon uitoefende. De VOF is ontbonden per 1 september 1996. Als vennoot in de VOF genoot de belanghebbende een aandeel in de winst van de VOF.
2.2. Op 7 april 1997 vond een statutenwijziging plaats van de belanghebbende, waardoor haar naam werd gewijzigd in X B.V. en haar doel in het beleggen van vermogen in onroerende goederen, effecten en bedrijfsvermogen, alles in de ruimste zin, alsmede het oprichten van, het deelnemen in en het voeren van beheer en bestuur over andere ondernemingen, in welke rechtsvorm ook, alles in de ruimste zin. De heer B werd als directeur werknemer van de belanghebbende.
Tevens werd op 7 april 1997 door de belanghebbende een nieuwe vennootschap opgericht, E B.V., waarin het bedrijf van de VOF is ondergebracht. De belanghebbende is bij oprichting benoemd tot directeur. E B.V. is als assurantietussenpersoon actief.
2.3. Op 7 april 1997 hebben de belanghebbende en E B.V. bij de Inspecteur een verzoek ingediend om beide vennootschappen per 1 januari 1997 als fiscale eenheid op te nemen. De Inspecteur heeft dit schrijven aangemerkt als een verzoek om als een fiscale eenheid in de zin van de vennootschapsbelasting te worden aangemerkt. Voor de vennootschapsbelasting zijn de belanghebbende en haar dochter als zodanige fiscale eenheid aangemerkt. Voor de omzetbelasting heeft de Inspecteur geen beschikking als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) afgegeven en zijn nimmer aangiftebiljetten uitgereikt aan de belanghebbende.
2.4. In 1997 werd fl. 175.000,= en in 1998 werd fl. 192.250,= als managementvergoeding verwerkt in de rekening-courantverhouding tussen de belanghebbende en E B.V.. Deze managementvergoedingen nam de belanghebbende in haar jaarrekening op als omzet. E B.V. heeft deze vergoedingen als kosten verantwoord. Ter zake van deze managementvergoedingen zijn door de belanghebbende geen facturen uitgereikt en werd door de belanghebbende geen omzetbelasting voldaan.
2.5. Op 5 november 1999 is bij de belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld, waarbij voor de omzetbelasting het onderzoek beperkt is tot de managementvergoedingen. Naar aanleiding van dit onderzoek is de bestreden naheffingsaanslag opgelegd, waarbij omzetbelasting is nageheven over de managementvergoedingen van 1997 en 1998:
(17,5%/117,5%) x fl. 175.000,= = fl. 26.063,=
(17,5%/117,5%) x fl. 192.250,= = fl. 28.632,=
totaal fl. 54.695,=.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I Is de belanghebbende ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet?
II Kon de belanghebbende aan het niet uitreiken van aangiftebiljetten door de Inspecteur het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen, dat de belanghebbende niet als ondernemer werd aangemerkt?
III Indien de vragen I en II ontkennend worden beantwoord, kan de belanghebbende dan aan § 12 van de resolutie van 18 februari 1991, nr. VB91/347, onder meer gepubliceerd in V-N 1991/715, pt. 14 (hierna: de holdingresolutie) het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat zij geen omzetbelasting verschuldigd was?
IV Indien vraag I bevestigend wordt beantwoord, vormt de belanghebbende dan met E B.V. een fiscale eenheid ingevolge artikel 7, vierde lid, van de Wet?
V Indien voorgaande vragen ontkennend worden beantwoord, is de belanghebbende dan geen omzetbelasting verschuldigd ingevolge het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 14 maart 2001, nummer 36.166, onder meer gepubliceerd in BNB 2001/211?
De belanghebbende is van oordeel dat vraag I ontkennend en vragen II, III, IV en V bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
De belanghebbende:
* De in rekening gebrachte managementvergoeding is berekend op basis van het salaris, de sociale lasten en de pensioenlasten van de directeur van de belanghebbende, de heer B.
* Aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb. Uitsluitend wordt aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de aan de belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, vastgesteld overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen tarief.
De Inspecteur:
* Bij gebrek aan wetenschap betwist ik dat de belanghebbende en E B.V. voldoen aan de voorwaarden betreffende de economische, organisatorische en financiële verwevenheid om als fiscale eenheid aangemerkt te kunnen worden.
* Ik heb te weinig tijd gehad om op de pleitnota en op de daarin genoemde jurisprudentie van het Hof van Justitie van 19 september 2000, nr. C-454/98 inzake Schmeink en Strobel, en van Hof Den Haag van 23 november 2001, nr. 99/1219, VN 2002/14.5, te reageren.
* Er is sprake van een reëel geval zoals bedoeld in paragraaf 12 van de holdingresolutie. Nu deze holdingresolutie niet is ingetrokken kan de belanghebbende daarop nog een beroep doen.
* Tegenover de ten behoeve van E B.V. verrichte arbeid staat een vergoeding.
* Ik claim geen proceskostenvergoeding.
3.3. De belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vernietiging van de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
Vraag I
4.1. De eerste vraag betreft het ondernemerschap voor de omzetbelasting van de belanghebbende. Na de statutenwijziging van 7 april 1997 is de belanghebbende directiewerkzaamheden gaan uitoefenen over E B.V.. Hiervoor heeft de belanghebbende de onder punt 2.4 vermelde bedragen in de daarbij vermelde jaren ontvangen van E B.V.. De belanghebbende heeft deze bedragen onder de noemer van managementvergoeding als omzet in haar jaarrekeningen verwerkt en E B.V. heeft deze bedragen als kosten in haar boekhouding verantwoord.
4.2. Op grond van hetgeen onder punt 2.4 is vermeld en mede gelet op het feit, dat de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting onweersproken heeft gesteld dat de heer B namens de belanghebbende arbeid ten behoeve van E B.V. heeft verricht, is het Hof van oordeel dat de belanghebbende managementactiviteiten jegens E B.V. heeft verricht, en dat zij ter zake van deze activiteiten de vorenvermelde managementvergoedingen heeft ontvangen. Naar het oordeel van het Hof vloeit hieruit voort dat de belanghebbende ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet is. De omstandigheid dat zij slechts één opdrachtgever heeft, doet aan dit oordeel niet af. In dit verband wijst het Hof tevens op het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 28 april 2002, nr. 35.775, onder meer gepubliceerd in BNB 2002/275.
4.3. Vraag I moet bevestigend worden beantwoord.
Vraag II
4.4. Gelet op het bepaalde in artikel 6, juncto artikel 19 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR), juncto artikel 3, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994, kon de belanghebbende naar het oordeel van het Hof aan het uitblijven van uitreiking van aangiftebiljetten niet het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen, dat de Inspecteur haar niet als ondernemer voor de Wet aanmerkte, nu uit deze bepalingen volgt dat de belanghebbende zelf om uitnodiging tot het doen van aangiften had moeten verzoeken. Voorts heeft de Inspecteur niet iets gedaan of nagelaten op grond waarvan de belanghebbende van oordeel kon zijn, dat de Inspecteur welbewust het standpunt zou hebben ingenomen dat de belanghebbende niet als ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet zou worden aangemerkt.
4.5. Vraag II moet ontkennend worden beantwoord.
Vraag III
4.6. De belanghebbende beroept zich op § 12 van de holdingresolutie. Het Hof is van oordeel, dat, gelet op de onder 2.1 en 2.2 vermelde feiten, in het geval van de belanghebbende een wezenlijke verandering van de feiten en omstandigheden tot stand is gekomen en dat deze verandering ook is beoogd. Derhalve doet zich niet het geval voor als in bedoelde § 12 van de holdingresolutie. Dat brengt met zich dat de belanghebbende aan de holdingresolutie niet het in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen, dat zij niet als ondernemer zou worden aangemerkt.
4.7. Vraag III moet ontkennend worden beantwoord.
Vraag IV
4.8. Artikel 4, vierde lid, tweede volzin, van de Zesde richtlijn bepaalt dat elke lidstaat personen die in het binnenland gevestigd zijn en die juridisch gezien wel zelfstandig zijn, doch financieel, economisch en organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn, tezamen als één belastingplichtige kan aanmerken (fiscale eenheid).
4.9. Naar het oordeel van het Hof is redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar dat een lidstaat die gebruik maakt van de hem in artikel 4, vierde lid, tweede volzin, van de Zesde richtlijn gegeven mogelijkheid, de vrijheid heeft aan het bestaan van de fiscale eenheid in de nationale wetgeving nadere voorwaarden te verbinden.
4.10. Sinds 1 januari 1989 is in het vierde lid van artikel 7 van Pro de Wet bepaald dat ondernemers die in financieel, organisatorisch en economisch opzicht nauw verweven zijn, bij voor bezwaar vatbare beschikking van de inspecteur als één ondernemer worden aangemerkt. In de geschiedenis van de totstandkoming van deze wetswijziging is onder meer het volgende te vinden:
- Handelingen II, blz. 105-5931 en 5932 (Tweede Kamer, 1987-1988,
20 030, nr. 11):
"Volgens de geachte afgevaardigde de heer Vreugdenhil wordt met een beschikking de rechtszekerheid gediend. Dat is, meen ik (Hof: de Staatssecretaris van Financiën), ook één van de kernpunten van zijn betoog. De ondernemers kunnen in dat geval niet meer verrast worden door de mededeling, dat ze een fiscale eenheid vormen, terwijl ze zich er niet van bewust waren. (...) Thans kan de inspecteur de fiscale eenheid inroepen, wanneer hij constateert dat aan de bewuste drie voorwaarden is voldaan. In het voorstel van de heer Vreugdenhil kan dit niet, wanneer niet vooraf een beschikking is afgegeven." en
- Kamerstukken I 1988/89, 20 030, MvA, blz. 3-5:
"Door aanvaarding van het amendement is naar mijn mening (Hof: de mening van de Staatssecretaris van Financiën) het
drietal vereisten voor het bestaan van de fiscale eenheid met een vierde vereiste uitgebreid, te weten het vastleggen van de fiscale eenheid in een formele beschikking van de inspecteur. (...) Door aanvaarding van het amendement-Vreugdenhil ontstaat de fiscale eenheid niet meer van rechtswege maar wordt zij afhankelijk van een constitutieve beschikking van de inspecteur, welke beschikking voor de toekomst werkt. Zonder beschikking van de fiscus is er geen fiscale eenheid, ook al staat de eenheid op financieel, economisch en organisatorisch terrein buiten twijfel.".
Uit deze passages leidt het Hof af dat de beschikking waarbij nauw verweven ondernemers als fiscale eenheid worden aangemerkt, als constitutieve voorwaarde voor het bestaan van een fiscale eenheid moet worden aangemerkt, zulks met het oog op de rechtszekerheid. Zoals onder 4.9 is overwogen, is het naar het oordeel van het Hof redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar dat het bepaalde in artikel 4, vierde lid, tweede volzin, van de Zesde richtlijn zich niet tegen een dergelijke aanvullende voorwaarde verzet.
4.11. Met betrekking tot de in de omschrijving van het geschil onder III geformuleerde vraag overweegt het Hof dat de wetgever, gelijk onder 4.10 overwogen, heeft beoogd de rechtszekerheid voor belanghebbenden te vergroten. Met het afhankelijk stellen van het bestaan van de fiscale eenheid van een voor bezwaar vatbare beschikking is naar het oordeel van het Hof de rechtszekerheid gediend. Dit te meer nu hiermede wordt bereikt dat de ingangsdatum voor alle fiscale eenheden gelijk is, ongeacht of op verzoek van belanghebbenden dan wel op initiatief van de inspecteur een zodanige eenheid wordt vastgesteld. Daaraan doet niet af dat het in het onderhavige geval voor belanghebbende nadelig uitpakt dat zij geen voor bezwaar vatbare beschikking op voet van artikel 7, vierde lid, van de Wet heeft verkregen.
4.12. De Inspecteur heeft de brief van 7 april 1997 opgevat als een verzoek om een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Naar het oordeel van het Hof volgt uit die brief, mede gelet op het kenmerk 'cd/cd/vpb', niet (duidelijk) dat ook werd verzocht om een fiscale eenheid voor de omzetbelasting. De inspecteur heeft ingevolge artikel 5a van de AWR één jaar de tijd om de voor bezwaar vatbare beschikking af te geven, doch de Staatssecretaris van Financiën heeft in Hoofdstuk 5, punt 4.1, van het Voorschrift Algemene wet bestuursrecht aan de rijksbelastingdienst voorgeschreven binnen een redelijke termijn te beslissen. Voorts heeft de Staatssecretaris van Financiën in dit Voorschrift bepaald dat deze termijn in ieder geval is verstreken indien niet binnen acht weken na ontvangst van de aanvraag een beslissing is genomen en dat bij overschrijding van die termijn de inspecteur de belanghebbende hiervan in kennis moet stellen, waarbij de inspecteur moet aangeven door welke oorzaak de beschikking nog niet is genomen en op welke termijn de beschikking alsnog tegemoet kan worden gezien.
4.13. Het Hof is van oordeel, dat het op de weg van de belanghebbende had gelegen om bij het uitblijven van de gevraagde beschikking op de voet van artikel 6:2, juncto artikel 6:12, van de Awb juncto artikel 5a, van de AWR een bezwaarschrift tegen het niet nemen van een beschikking in te dienen. Nu de belanghebbende dat tot op de dag van het onderzoek ter zitting niet heeft gedaan, kan het Hof niet anders concluderen dan dat de belanghebbende en E B.V. niet voldoen aan alle in artikel 7 van Pro de Wet gestelde eisen voor het bestaan van een fiscale eenheid en dat zij mitsdien geen fiscale eenheid vormen. Aan de vraag of de Inspecteur terecht geen beschikking heeft afgegeven casu quo niet tijdig een beschikking heeft genomen, kan niet worden toegekomen, nu de belanghebbende daartegen geen bezwaar bij de Inspecteur heeft ingediend en de Inspecteur dientengevolge geen voor beroep vatbare uitspraak op bezwaar heeft gedaan.
4.14. Vraag IV moet ontkennend worden beantwoord.
Vraag V
4.15. Gelijk onder 4.2 overwogen is het Hof op grond van hetgeen onder punt 2.4 is vermeld en mede gelet op het feit, dat de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting onweersproken heeft gesteld dat de heer B namens de belanghebbende arbeid heeft verricht, van oordeel dat de belanghebbende managementactiviteiten jegens E B.V. heeft verricht, en dat zij ter zake van deze activiteiten de vorenvermelde managementvergoedingen heeft ontvangen. Deze vergoedingen vormen derhalve de tegenprestatie voor de verrichte managementactiviteiten. Daaraan doet niet af dat deze vergoedingen in rekening-courant zijn verrekend, noch dat de belanghebbende ter zake geen facturen heeft uitgereikt, noch dat de belanghebbende voorheen als vennoot van de VOF een winstaandeel in plaats van een managementvergoeding ontving. De omstandigheid dat de belanghebbende mitsdien prestaties tegen vergoeding heeft verricht jegens E B.V., brengt met zich dat belanghebbendes beroep op het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 14 maart 2001, nummer 36.166, onder meer gepubliceerd in BNB 2001/211 faalt.
4.16 Vraag V moet ontkennend worden beantwoord.
Slot
4.17. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vragen aan de zijde van de Inspecteur. Voor dit geval zijn partijen het er over eens dat het beroep ongegrond is.
5. Proceskosten en griffierecht
5.1. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
5.2. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan de belanghebbende het door haar gestorte griffierecht wordt vergoed.
6. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan door P. Fortuin, voorzitter, J.W. Verstraate en M.E. van Hilten, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 16 juli 2003
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 16 juli 2003
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen
van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus
70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden
uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad der Nederlanden. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad der Nederlanden verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.