Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 98/04777
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X Holdings B.V. te Y tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid grote ondernemingen te P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) betreffende de haar opgelegde naheffingsaanslag in de dividendbelasting over het jaar 1991, aanslagnummer 1.
1. Ontstaan en loop van het geding
De naheffingsaanslag bedraagt ƒ 6.459.922,--.
Na bezwaar heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend, de Inspecteur een conclusie van dupliek.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad in raadkamer ter zitting van het Hof van 9 mei 2001 te ’s?Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord gemachtigden van belanghebbende, , alsmede de Inspecteur.
Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en, ten dele in afwijking van de stukken, het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende behoort tot het X-concern (verder: het concern). De tophoudstermaatschappij van het concern is X Plc. (verder: de tophoudster), gevestigd te Z. De aandelen in de tophoudster zijn beursgenoteerd.
2.2. De aandelen in belanghebbende worden gehouden door X Holdings Limited (verder: de tussenhoudster). De aandelen in de tussenhoudster worden gehouden door de tophoudster. De tussenhoudster is naar Engels recht opgericht en gevestigd te Z.
2.3. Belanghebbende is gevestigd in Nederland. Zij houdt de aandelen in een groot aantal werkmaatschappijen in Nederland en daarbuiten (verder: de werkmaatschappijen). Met een aantal van deze werkmaatschappijen vormt zij een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (verder: de Wet vpb 1969).
2.4. De tussenhoudster is feitelijk gevestigd in het Verenigd Koninkrijk en zij is voor de toepassing van het Verdrag ter voorkoming van dubbele belasting tussen Nederland en het Verenigd Koninkrijk van 7 november 1980, Trb 1980, 205 (verder: het Verdrag) inwoner van het Verenigd Koninkrijk.
2.5. De tussenhoudster drijft een onderneming in materiële zin. Zij beschikt in Nederland over een vaste inrichting, door middel waarvan ten minste een deel van deze onderneming wordt uitgeoefend.
2.6. De vaste inrichting van de tussenhoudster in Nederland wordt sinds 1988 gedreven vanuit een kantoorruimte in Y die aan de tussenhoudster ter beschikking staat. De kantoorruimte wordt gebruikt door de heer Q en een secretaresse.
2.7. De heer Q is in 1988 door de tussenhoudster benoemd als manager van haar nevenvestiging -branche office- in Nederland. De heer Q heeft de Nederlandse nationaliteit en woont in Nederland. Zijn salaris bedroeg in het onderhavige jaar ongeveer ƒ 350.000,--, inclusief een winstbonus.
2.8. De heer Q maakt geen deel uit van de directie van de tussenhoudster, maar is wel onbezoldigd directeur van de Belgische, Franse en Italiaanse houdstermaatschappijen van het concern en secretaris van de raad van bestuur van de Duitse houdstermaatschappij.
2.9. De heer Q is verantwoordelijk voor de samenstelling van de fiscale en commerciële jaarcijfers van belanghebbende en de Nederlandse werkmaatschappijen.
2.10. De heer Q is regional manager van het concern en adviseur van de concernleiding in Z. Hij is onder meer betrokken bij investeringsbeslissingen, dividendvaststellingen, vaststelling van financieringsmethoden van dividenduitkeringen, en bij de beoordeling van adviezen. Hij is lid van een fiscaal efficiëncy-team. Hij onderhoudt betrekkingen met accountants en belastingadviseurs en is verantwoordelijk voor administratieve verslagleggingen van de Nederlandse werkmaatschappijen.
2.11. De secretaresse van de heer Q stond in 1989 in een dienstbetrekking tot belanghebbende en in 1990 en 1991 stond zij in een dienstbetrekking tot de tussenhoudster.
2.12. De functie van belanghebbende in het concern is die van dividendmixer. Dat wil zeggen dat door haar tussenkomst het door de tophoudster te ontvangen dividend zodanig wordt samengesteld dat de tophoudster voor de Engelse winstbelasting een zo hoog mogelijke “credit” ontvangt. Daartoe wordt door de tophoudster eerst het gewenste niveau van het in totaal van de tussenhoudster te ontvangen dividend bepaald, zulks mede op basis van informatie die afkomstig is van de werkmaatschappijen. Vervolgens wordt door de heer Q aan de hand van de omvang van de winst van de verschillende werkmaatschappijen en de daadwerkelijke belasting die ter zake van deze winst verschuldigd is een voor de tophoudster optimale verdeling van het in totaal uit te keren dividend over de werkmaatschappijen berekend. Aan de hand van de voorstellen van de heer Q wordt door de concernleiding de samenstelling van het dividend bepaald. De heer Q zorgt vervolgens voor uitvoering van het desbetreffende besluit.
2.13. De directie van de tussenhoudster heeft in het onderhavige jaar een aantal maal vergaderd in Z en daarbij de volgende besluiten genomen:
- het stellen van zekerheid aan een bank ten bedrage van $ 225.000, in verband met een kredietfaciliteit verstrekt aan een groepsmaatschappij in Maleisië,
- aanstelling van een nieuwe secretaris.
2.14. De tussenhoudster beschikte in het onderhavige jaar, over vrijwel geen andere activa dan de aandelen in belanghebbende en de inventaris van het kantoor in Y. De tussenhoudster beschikte buiten het kantoor in Y niet over enige eigen kantoor- of bedrijfsruimte. Evenmin beschikte de tussenhoudster buiten de heer Q en zijn secretaresse over enig personeel. De feitelijke werkzaamheden van de tussenhoudster werden geheel verricht door de heer Q.
2.15. Op 8 maart 1991, 16 mei 1991 en 3 december 1991 heeft belanghebbende aan de tussenholding een dividend uitgekeerd groot in totaal ƒ 129.198.455,--. Ter zake van dit dividend heeft belanghebbende geen dividendbelasting ingehouden en afgedragen.
2.16. Gedagtekend 18 november 1996 heeft de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd met toepassing van het tarief van 5 percent, zulks op basis van het bepaalde in artikel 10, tweede lid van het Verdrag en de toestemming verleend op 25 september 1987 door de inspecteur der Vennootschapsbelasting te ’s-Gravenhage.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is of de onderhavige naheffingsaanslag terecht is opgelegd, hetgeen de Inspecteur stelt doch belanghebbende betwist.
Belanghebbende stelt daartoe dat de aandelen in belanghebbende tot het vermogen van de vaste inrichting van de tussenhoudster in Nederland moeten worden gerekend en dat heffing van dividendbelasting in het onderhavige geval strijd oplevert met het Communautair recht, in het bijzonder omdat sprake is van verboden discriminatie naar rechtsvorm en naar vestigingsplaats.
De Inspecteur stelt dat de aandelen niet mogen worden toegerekend aan het vermogen van de vaste inrichting, dat van een door het Communautair recht verboden discriminatie geen sprake is, en, subsidiair, dat in fraudem legis is gehandeld door oprichting van de vaste inrichting en toerekening van de aandelen in belanghebbende aan het vermogen van die vaste inrichting.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting het volgende toegevoegd:
Belanghebbende:
Hetgeen in mijn pleitaantekeningen wordt vermeld omtrent de Resolutie van 15 oktober 1974, BNB 1975/11 is niet bedoeld als een beroep op enig beginsel van behoorlijk bestuur. Het dient ter ondersteuning van de stelling dat de aandelen in belanghebbende moeten worden toegerekend aan de vaste inrichting van de tussenhoudster.
Ik betwist niet dat de secretaresse van de heer Q in 1989 in dienst was bij belanghebbende en in 1990 en 1991 bij de tussenhoudster.
De tussenhoudster had als enige deelnemingen het aandelenpakket in belanghebbende en een belang in een Deense werkmaatschappij. Dit belang valt echter vergeleken met belanghebbende volstrekt in het niet. De tussenhoudster heeft in het onderhavige jaar zelf geen actief beheer over die Deense werkmaatschappij gevoerd, dat liep allemaal via de concernleiding.
Inspecteur:
Ik betwist niet dat de tussenhoudster in materieel opzicht een onderneming drijft en dat zij een deel van die onderneming drijft door middel van een vaste inrichting in Nederland. Waar het om gaat is of de deelneming in belanghebbende kan worden toegerekend aan die vaste inrichting.
Evenmin bestwist ik dat de tussenhoudster in het onderhavige jaar buiten een deelneming in een Deense werkmaatschappij en de kantoorinventaris in Y over andere activa beschikte dan de deelneming in belanghebbende. De door mij in de stukken ingenomen stelling dat de tussenhoudster over meer dan één andere deelnemingen dan belanghebbende beschikte heb ik ontleend aan een overzicht uit een later jaar. Kennelijk is dit overzicht niet in overeenstemming met de situatie in het onderhavige jaar.
Ik betwist niet dat de aandelen van belanghebbende tot het vermogen van de tussenhoudster behoorden. De omstandigheid dat de aandelen in belanghebbende in 1996 door de tussenhoudster tegen de boekwaarde zijn verkocht aan een concernvennootschap leidt wellicht tot constatering van een vermomde dividenduitkering, maar door de werking van de Moeder-Dochter-Richtlijn heeft dat geen verschuldigdheid van dividendbelasting tot gevolg.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. Op grond van het bepaalde in artikel 4, tweede lid, van de Wet op de dividendbelasting 1965 mag inhouding van dividendbelasting achterwege blijven ten aanzien van de opbrengsten van aandelen welke ingevolge artikel 13 van Pro de Wet vpb 1969 bij het bepalen van de winst van de tot de opbrengst gerechtigde buiten aanmerking blijven. Volgens artikel 13, eerste lid, Wet vpb 1969, voor zover hier van belang, blijven voordelen uit hoofde van een deelneming bij het bepalen van de winst buiten aanmerking.
4.2. Uit het voorgaande volgt dat indien de aandelen in belanghebbende behoren tot het vermogen van de vaste inrichting van de tussenhoudster in Nederland, inhouding van dividendbelasting achterwege mocht blijven en de onderhavige naheffingsaanslag moet worden vernietigd.
4.3. Tussen partijen is niet in geschil dat de tussenhoudster een onderneming in materiële zin drijft en dat de tussenhoudster die onderneming (mede) drijft door middel van een vaste inrichting in Nederland. Het Hof is niet gebleken dat het voorgaande berust op een onjuiste rechtsopvatting, en gaat daarom uit van de juistheid ervan. Uit de vaststaande feiten vermeld in 2.13 en 2.14 volgt dat er buiten de vaste inrichting in Nederland geen ondernemingsactiviteiten werden uitgeoefend door de tussenhoudster. Nu de gehele onderneming van de tussenhoudster werd uitgeoefend door de vaste inrichting in Nederland heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof terecht alle voor het drijven van die onderneming gebezigde activa aan die vaste inrichting toegerekend. Tot die activa behoort ook de deelneming in belanghebbende, aangezien het aandelenbezit in belanghebbende noodzakelijk was om de feitelijk door de heer Q verrichtte ondernemingsactiviteit van de tussenhoudster, te weten het “mixen” van dividenden, uit te kunnen voeren.
Aan het voorgaande doet niet af de door de Inspecteur gestelde omstandigheid dat het beleid van de werkmaatschappijen grotendeels buiten belanghebbende en de tussenhoudster om werd bepaald door de concernleiding in Z. Evenmin doet aan het voorgaande af de door de Inspecteur gestelde omstandigheid dat de heer Q vooral uitvoerende taken verrichtte die ook aan een extern trustkantoor hadden kunnen worden opgedragen.
4.4. Van een handelen in fraudem legis is naar het oordeel van het Hof geen sprake. Niet gezegd kan worden dat doel en strekking van de wet zich verzetten tegen het vestigen van een vaste inrichting in Nederland, en het uitkeren van dividend door een deelneming die tot het vermogen van die vaste inrichting moet worden gerekend. Voorts is niet aannemelijk geworden dat het ontgaan van belastingheffing de doorslaggevende beweegreden is geweest voor het verrichten van deze handelingen. Daarbij komt nog dat het Hof niet inziet hoe het bijzonder rechtsmiddel van fraus legis tegen belanghebbende kan worden ingeroepen nu zij geen deel heeft gehad in de vestiging van de vaste inrichting en evenmin gebaat is bij het achterwege blijven van inhouding van dividendbelasting.
4.5. Het gelijk is derhalve aan de zijde van belanghebbende. De bestreden uitspraak en de naheffingsaanslag moeten worden vernietigd.
5. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten vast op 2,5 punten maal ƒ 710,-- maal wegingsfactor 2 ofwel ƒ 3.550,--.
6. Beslissing
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak alsmede de naheffingsaanslag, gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht ten bedrage van ƒ 80,--, veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van ƒ 3.550,-- en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
Aldus vastgesteld op 6 september 2001 door R.J. Koopman, voorzitter, P.J.M. Bongaarts en H.M.N. Schonis, in tegenwoordigheid van C.A.F.M. Stassen, waarnemend-griffier, en op die dag in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden
op: 6 september 2001
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een
beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ
's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak
overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie
is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.