Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 97/00538
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X B.V. te Y tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen te Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende de haar opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1994.
1. Ontstaan en loop van het geding
De aanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 529.290,--.
Na bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 8 maart 2000 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende alsmede de Inspecteur.
Partijen hebben ieder voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof, welke pleitnota's met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen en waarvan exemplaren zijn overgelegd aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota's moet als hier ingelast worden aangemerkt.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende vormde in 1994 sinds 1984 onafgebroken een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, (hierna Wet Vpb'69) met U B.V., gevestigd te Y (hierna: de dochter).
2.2. Op 1 november 1990 heeft de dochter aan twee werknemers en aan een adviseur opties verleend op nieuw door haar uit te geven aandelen. Deze opties waren niet vatbaar voor overdracht en overgang. Ze konden niet eerder dan op 1 januari 1995 worden uitgeoefend. Zij worden hierna 'de opties' genoemd.
2.3. In december 1994 heeft belanghebbende met de dochter en elk van de drie gerechtigden een driepartijenovereenkomst gesloten. Daarbij gaven de drie gerechtigden de in 2.2 bedoelde opties prijs in ruil voor een betaling van een bedrag van in totaal ƒ 140.000,--.
Belanghebbende betaalde dit bedrag om verwatering van het belang in de dochter te voorkomen.
2.4. Belanghebbende heeft het bedrag van ƒ 140.000,-- in 1994 zowel commercieel als fiscaal als kosten van onderneming aangemerkt. De inspecteur heeft dat bedrag niet in aftrek toegelaten op de fiscale winst en het aangegeven belastbare bedrag ad ƒ 389.299,-- met het bedrag van die uitgaaf verhoogd tot afgerond ƒ 529.290,--.
2.5. Tot het loon van de beide werknemers is in 1990 7,5% van de waarde van het onderliggende aandeel gerekend.
2.6. Voor de vennootschapsbelasting is niet eerder dan in 1994 ter zake een last genomen. Bij de vennootschap is een en ander, afgezien van de loonbelasting in 1990, niet eerder dan in 1994 in de boekhouding tot uitdrukking gekomen.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is uitsluitend in geschil het antwoord op de volgende vraag. Kan belanghebbende het bedrag van de in 2.3 bedoelde uitgaaf in 1994 ineens ten laste van haar fiscale winst brengen?
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting de volgende argumenten toegevoegd.
De Inspecteur:
Doel en strekking van de fiscale eenheid verzetten zich ook tegen de aftrek. Ik verwijs naar artikel 9, lid 1, letter i, Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) en naar de vijfde standaardvoorwaarde. Belanghebbende heeft die in 1984 geaccepteerd.
De uitgaaf is zakelijk maar behoort niet tot de loonkosten.
De uitgaaf dient te worden geactiveerd op de deelneming als kapitaalstorting, waarmee de dochter de opties heeft afgekocht.
Belanghebbende:
De uitgaaf is in 1994 niet als kapitaalstorting in de dochter maar als kosten van belanghebbende geboekt.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van ƒ 389.299,--.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. Omdat de dochter in 1994 in een fiscale eenheid was opgenomen, met belanghebbende als moedermaatschappij, dient de vennootschapsbelasting voor dat jaar te worden geheven alsof de dochter in belanghebbende is opgegaan. Dit houdt in dat voor de heffing van de vennootschapsbelasting belanghebbende niet kan worden aangemerkt als houdster van een deelneming in de dochter. Daarentegen dienden de bezittingen en verplichtingen van de dochter te worden aangemerkt als de bezittingen en verplichtingen van belanghebbende. Tevens houdt het vorenstaande in dat het kapitaal en de winstreserves van de dochter voor de heffing van de vennootschapsbelasting "weggeconsolideerd" worden en derhalve als niet bestaand aangemerkt moeten worden.
4.2. Op grond van het onder 4.l overwogene heeft belanghebbende door de koop van de opties verplichtingen van de dochter afgekocht die voor de heffing van de vennootschapsbelasting waren aan te merken als verplichtingen van haar, belanghebbende. Deze afkoop van verplichtingen had voor belanghebbende niet het karakter van een onttrekking omdat er voor haar geen sprake was van verplichtingen in de kapitaalsfeer. Het betrof immers verplichtingen in de sfeer van het kapitaal van de dochter, welk kapitaal binnen de fiscale eenheid geen zelfstandige functie vervulde nu de dochter geacht werd in belanghebbende te zijn opgegaan. Om dezelfde reden kan de stelling van de inspecteur dat de betaling van de koopsom voor de opties dient te worden aangemerkt als een kapitaalstorting in de dochter hem niet baten. Nu de verplichtingen onder de opties in de boeken van belanghebbende niet in een eerder jaar dan 1994 in aanmerking zijn genomen, verlaagt de afkoop ervan de winst van het onderhavige jaar.
4.3. Anders dan de inspecteur heeft gesteld, verzet noch de vijfde standaardvoorwaarde, noch artikel 9, eerste lid, letter i, van de Wet zich tegen aftrek. Ter toelichting diene het volgende.
4.3.1. De vijfde standaardvoorwaarde ziet op een ander geval, te weten het geval dat aandelen -en niet slechts opties op aandelen- bij derden berusten. Belanghebbende heeft de vijfde standaardvoorwaarde wel geaccepteerd, maar zij heeft daarmee niet meer geaccepteerd dan er blijkens de duidelijke tekst in wordt verlangd.
4.3.2. Artikel 9, eerste lid, letter i, van de Wet ziet ook op een ander geval, te weten het geval dat opties op aandelen van belanghebbende -en niet op aandelen van de dochter- zijn uitgegeven.
4.3.3. Met een oprekken van de vijfde standaardvoorwaarde of van de wettekst van artikel 9, eerste lid, letter i, van de Wet buiten de duidelijke tekst zou de rechter zijn rechtsmacht naar het oordeel van het Hof te buiten gaan.
4.4. De stelling van de inspecteur dat 'het regime van de fiscale eenheid' zich ertegen verzet, kosten in aftrek te brengen die in een deelnemingsverhouding niet aftrekbaar zijn, vindt in haar algemeenheid geen steun in het recht. Indien, bijvoorbeeld, een moedervennootschap alle aandelen houdt van een dochtermaatschappij die een buitenlandse vaste inrichting heeft, zullen de kosten van de moedermaatschappij voorzover deze niet middellijk dienstbaar zijn aan het behalen van in Nederland belastbare winst bij haar op grond van artikel 13, eerste lid, van de Wet niet aftrekbaar zijn. Als beide vennootschappen een fiscale eenheid aangaan, komen de betreffende kosten wel ten laste van de (wereld)winst van die eenheid.
4.5. Ook de overige door de inspecteur ter ondersteuning van zijn primaire en zijn subsidiaire standpunt gehanteerde argumenten en stellingen dienen op grond van het hiervoor overwogene te worden verworpen.
4.6. Het gelijk is op grond van het overwogene aan belanghebbende. Voor dat geval is niet in geschil dat moet worden beslist als hierna vermeld.
5. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten vast op 2 punten maal ƒ 710,-- maal wegingsfactor 2 ofwel ƒ 2.840,--.
6. Beslissing
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak, vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van ƒ 389.290,--, gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht ten bedrage van ƒ 75,--, veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van ƒ 2.840,-- en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
Aldus vastgesteld op 20 juni 2000 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, R.J. Koopman en A.C.J. Viersen, in tegenwoordigheid van C.A.F.M. Stassen, waarnemend-griffier, en op die dag in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden
op: 20 juni 2000
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een
beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ
's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak
overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie
is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.