Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummers BK-10/00700, 10/00701 en 10/00702
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 6 september 2011
in het geding tussen:
[X] te [Z], hierna: belanghebbende,
en
de directeur van de Belastingdienst/Rijnmond, hierna: de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de in een geschrift vervatte uitspraken van de rechtbank 's-Gravenhage van 26 augustus 2010, met de nummers AWB 10/1006, 10/1009 en 10/1010 IB/PVV, betreffende de hierna vermelde aanslagen.
Aanslagen, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor ieder van de jaren 2004 en 2005 navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 32.909 en € 23.841 (aanslagnummers [xxxx.xx.xxx.x.xx] en [xxxx.xx.xxx.x.xx]). Voorts is aan belanghebbende voor het jaar 2006 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.167 (aanslagnummer [xxxx.xx.xxx.x.xx]). Bij beschikkingen is aan belanghebbende tevens heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. Bij uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaren tegen voormelde navorderingsaanslagen, aanslag en beschikkingen heffingsrente afgewezen.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraken van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier ter zake van de onderhavige zaken telkens een griffierecht geheven van € 111. De Inspecteur heeft verweerschriften ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 26 juli 2011, gehouden te ’s-Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. De onderhavige zaken zijn gelijktijdig behandeld, tezamen met de zaken van de echtgenote van belanghebbende met de nummers 10/00703 en 10/00704. Hetgeen is aangevoerd in de ene zaak wordt ook geacht te zijn aangevoerd in de andere zaak. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde zijn in hoger beroep de volgende feiten als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende is geboren op [dag en maand] 1955 en is gehuwd met mevrouw [Y], geboren op [dag en maand] 1954. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben in de jaren 2004, 2005 en 2006 de volgende bedragen aan inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking genoten, waarop de navolgende bedragen aan loonheffing zijn ingehouden.
Belanghebbende Echtgenote
inkomsten loonheffing inkomsten loonheffing
2004 € 35.226 € 10.117 € 12.200 € 2.105
2005 € 26.475 € 6.753 € 13.936 € 2.539
2006 € 29.543 € 7.640 € 22.309 € 4.609
3.2. In de aangiften voor de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: de aangiften) 2004 tot en met 2008 hebben belanghebbende en zijn echtgenote bedragen aan buitengewone uitgaven in aanmerking genomen, waarvan een bedrag van in totaal € 95.260 als buitengewone uitgaven wegens overlijden. Voor het jaar 2004 heeft belanghebbende het bedrag dat resteert na aftrek van de drempel in zijn geheel in zijn aangifte in aftrek gebracht. Voor de jaren 2005 en 2006 hebben belanghebbende en zijn echtgenote dit bedrag ieder voor de helft in hun aangiften in aftrek gebracht. De bedragen zijn als volgt over deze jaren verdeeld:
overlijden bedrag na toepassing drempel aan belanghebbende toebedeeld
2004: € 5.900 € 5.368 € 5.368
2005: € 5.600 € 6.090 € 3.045
2006: € 20.000 € 20.753 € 10.403
2007: € 25.000
2008: € 38.760
3.3. In hoger beroep zijn overzichten meegestuurd waaruit blijkt dat belanghebbende en zijn echtgenote in de periode 2004 tot en met 2006 min of meer maandelijks contante bedragen van na te melden bankrekeningen hebben opgenomen en wel tot na te melden totalen:
Totaal [A-bank] [xx.xx.xx.xxx] [B-bank] [xx.xx.xx.xxx]
2004 € 6.050 € 4.050 € 2.000
2005 €5.750 € 4.250 € 1.500
2006 €3.410 € 16.550 € 3.410
3.4. De kosten waar de onderhavige beroepen op zien, zijn in de aangiften voor de jaren 2004, 2005 respectievelijk 2006 gespecificeerd als "kosten voor monument", "monument" en "kosten voor grafmonument".
3.5. Tot de stukken van het geding behoort een in een vreemde taal opgesteld document, waarvan tevens een niet geautoriseerde Nederlandse vertaling is overgelegd. Het in de vreemde taal opgestelde document is niet ondertekend, de Nederlandse vertaling is door belanghebbende en zijn echtgenote ondertekend. Volgens de niet-geautoriseerde vertaling in de Nederlandse taal luidt het document als volgt:
Overeenkomst
De heer [X], geboren [dag en maand]-1955 te [P]
Mevrouw [X]-[Y], geboren [dag en maand]-1954 te [Q]
Uw rechten:
- Uitgave eeuwigdurend graf. Let op: deze wordt nooit ontruimd
- De rechthebbenden kunnen geen aanspraak doen op restitutie
- Het graf afkopen is niet mogelijk;
- Grafstenen en/of herinneringstekens zijn er in verschillende mogelijkheden:
marmer of (natuur)steen
- Overplaatsing is niet mogelijk
Verklaren hierbij kennis te hebben genomen van de bovenstaande punten en tekenen hierbij akkoord.
Gezien en getekend voor akkoord:
[X] [X]-[Y]
[R], 20 december 2006
3.6. Tot de stukken van het geding behoren voorts drie in een vreemde taal opgestelde, voorgedrukte formulieren met als voorgedrukt opschrift “Recibo”. Op de formulieren zijn, deels met de hand, de data 23 augustus 2004, 17 juli 2005 en 20 december 2006 geschreven. Elk van de formulieren is voorts voorzien van tweemaal eenzelfde stempelafdruk met de tekst:
[C]
[adres]
Tel.: […]
[R] – [A-land]
[…]
Volgens de niet geautoriseerde vertaling luidt de tekst van het formulier:
Naam: [X], & [Y]
Betaling voor grafmonument
Een bedrag van € (zie hierna, Hof)
Betaling geschied in twee termijnen, de laatste termijnbetaling is op 20 december 2006 voldaan.
Op de formulieren met dagtekening 23 augustus 2004, 17 juli 2005 en 20 december 2006 zijn bedragen van € 5.900, € 5.600 respectievelijk € 20.000 ingevuld.
3.7. De aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen van belanghebbende voor de jaren 2004 en 2005 zijn door de Inspecteur geautomatiseerd en conform de aangifte afgedaan. De aanslagen over die jaren zijn gedagtekend 10 februari 2006 respectievelijk 23 november 2006.
3.8. Op 25 februari 2009 heeft de Inspecteur aan belanghebbende medegedeeld dat hij voornemens is af te wijken van de aangifte over het jaar 2006 op het punt van het aan belanghebbende toegerekende bedrag aan buitengewone uitgaven ad € 10.350.
3.9. Bij brief van 25 augustus 2009 heeft de Inspecteur aan belanghebbende medegedeeld dat hij de aangiften over de jaren 2004 en 2005 heeft herbeoordeeld en dat hij voornemens is navorderingsaanslagen over die jaren op te leggen, waarbij de in aanmerking genomen bedragen ter zake van de persoonsgebonden aftrek, voor zover betrekking hebbend op de buitengewone uitgaven wegens overlijden, worden gecorrigeerd.
Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1. In geschil is of de onder 3.2 in de linker kolom vermelde bedragen kunnen worden aangemerkt als buitengewone uitgaven in de zin van artikel 6.16, aanhef en onderdeel b, in verbinding met artikel 6.19 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: IB 2001). Indien die vraag ontkennend wordt beantwoord is voor wat betreft de jaren 2004 en 2005 voorts in geschil of de Inspecteur beschikte over een navordering rechtvaardigend nieuw feit.
4.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraken van de rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, tot vernietiging van de navorderingsaanslagen en de daarbij genomen beschikkingen heffingsrente, en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.817 en dienovereenkomstige vermindering van de daarbij in rekening gebrachte heffingsrente.
5.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraken van de rechtbank.
Oordeel van de rechtbank
6. De rechtbank heeft het volgende overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
3.7. De artikelen 6.1, 6.16 en 6.19 van de Wet inkomstenbelasting 2001 luiden in de hier aan de orde zijnde jaren - voor zover hier van belang - als volgt:
"Art. 6.1.
1. Persoonsgebonden aftrek is het gezamenlijke bedrag van:
a. de in het kalenderjaar op de belastingplichtige drukkende persoonsgebonden aftrekposten en (...);
2. Persoonsgebonden aftrekposten zijn de:
(...);
d. buitengewone uitgaven (afdeling 6.5);
(...).
Art. 6.16.
Buitengewone uitgaven zijn de uitgaven wegens:
(...);
b. overlijden van de belastingplichtige, zijn partner en zijn jonger dan 27-jarige kinderen;
(...).
Art. 6.19.
1. Als uitgaven wegens overlijden worden aangemerkt:
a. de uitgaven die rechtstreeks verband houden met het overlijden, de begrafenis of crematie;
b. de uitgaven voor de reis of het verblijf die zijn gedaan in verband met de laatste ziekte van zijn in het buitenland verblijvende partner of jonger dan 27-jarige kinderen.
2. Uitgaven wegens overlijden worden in aanmerking genomen voorzover zij niet overtreffen wat gebruikelijk is."
3.8. Uitgaven die rechtstreeks verband houden met het overlijden, de begrafenis of crematie van de belastingplichtige, zijn partner of zijn kinderen die jonger zijn dan 27 jaar zijn derhalve aftrekbaar, mits die uitgaven op de belastingplichtige hebben gedrukt. In het onderhavige geval zijn van de opgevoerde uitgaven wegens overlijden geen betalingsbewijzen overgelegd, anders dan het door ene [C] op 20 december 2006 getekende ontvangstbewijs, waarop een bedrag van € 20.000 is vermeld. Eiser op wie in deze de bewijslast rust, heeft geen stukken overgelegd ter ondersteuning van zijn stelling dat het genoemde bedrag van € 20.000 door hem en zijn echtgenote in Nederland in contanten is opgenomen en door hen is meegenomen naar [A-land]. Op basis van voormelde stukken en de onder 3.3 vermelde 'overeenkomst', die niet door een wederpartij is ondertekend, is niet vast komen te staan dat eiser de genoemde uitgaven heeft gedaan. Derhalve kan in het midden blijven of de (beweerdelijk gedane) uitgaven al dan niet overtreffen wat gebruikelijk is. De uitgaven komen dan ook niet voor aftrek in aanmerking.
3.9. Artikel 16, lid 1, eerste volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) behelst de hoofdregel dat indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan navorderen. De tweede volzin van dit artikellid bevat een uitzondering op die hoofdregel: een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in het geval waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
3.10. Eiser neemt met betrekking tot de navordering het standpunt in dat er geen sprake is van een nieuw feit omdat de primitieve aanslag conform de aangifte is vastgesteld en verweerder beter had moeten controleren of de uitgaven aftrekbaar waren. Deze stelling, die de rechtbank opvat als een beroep op "ambtelijk verzuim", treft geen doel.
Uit vaste jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat verweerder in het algemeen erop mag vertrouwen dat een aangifte correct is ingevuld en dat alleen indien gerechtvaardigde twijfel bestaat aan de juistheid van de op de aangifte vermelde gegevens, verweerder een nader onderzoek dient in te stellen. Omstandigheden die maken dat het nalaten van een nader onderzoek op het punt van de aftrekbaarheid van de opgevoerde uitgaven door verweerder hem als een ambtelijk verzuim kan worden aangerekend, zijn gesteld noch gebleken.
Hetgeen eiser heeft opgemerkt over de nodige zorgvuldigheid die verweerder niet heeft betracht alvorens een beslissing (uitspraak op bezwaar) te nemen, rechtvaardigt naar het oordeel van de rechtbank niet de conclusie dat verweerder heeft gehandeld in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel. Hetgeen eiser aanvoert, betreft in de kern de bestrijding van door verweerder gestelde feiten. Hiermee is echter niet gezegd dat verweerder onzorgvuldig heeft gehandeld. Gezien de omvang en de inhoud van het verweerschrift en de daarbij gevoegde bijlagen alsmede de inhoud van de brief van verweerder van 27 november 2009, houdende de motivering van de uitspraak op bezwaar en de uitvoerige correspondentie tussen partijen over de buitengewone uitgaven, kan evenmin worden gezegd dat verweerder met betrekking tot de thans in geschil zijnde correcties onvoldoende onderzoek heeft verricht.
3.11. Voor in rechte te beschermen vertrouwen als door eiser bedoeld, is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat verweerder gedurende een aantal jaren bij het regelen van de aanslag op een bepaald punt de aangifte heeft gevolgd. De gerechtvaardigdheid van het vertrouwen hangt af van de waardering van - voor zoveel nodig in onderlinge samenhang te beoordelen - omstandigheden die bij de belanghebbende de indruk hebben kunnen wekken dat een door verweerder gedurende een aantal jaren betreffende dezelfde aangelegenheid gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling. Deze indruk is doorgaans niet gewettigd, indien de gedragslijn van verweerder voor de belastingheffing van de belanghebbende in het verleden geen of verhoudingsgewijs geringe gevolgen heeft gehad. Omstandigheden als vorenbedoeld kunnen onder meer zijn gelegen in de vaststelling van een aanslag in overeenstemming met een aangifte waarin de belanghebbende de voor die aanslag van belang zijnde aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde had gesteld, in de vaststelling van een aanslag na raadpleging van bewijsstukken, na gehouden besprekingen of gevoerde correspondentie, dan wel in overeenstemming met eerder verstrekte, voor de toen op te leggen aanslag van belang zijnde inlichtingen, of in de tegemoetkoming aan een bezwaar betreffende dezelfde zich onveranderd voordoende aangelegenheid (Hoge Raad 13 december 1989, nr. 25077, LJN: ZC4179, BNB 1990/119). Dergelijke feiten en omstandigheden zijn gesteld noch gebleken. Het beroep van eiser op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve.
3.12. De verklaring van eiser ter zitting dat een andere medewerker van de belastingdienst een opmerking heeft gemaakt over het aftrekbaar zijn van uitgaven wegens overlijden, vat de rechtbank op als een beroep op het vertrouwensbeginsel. De enkele mededeling dat uitgaven wegens overlijden aftrekbaar zijn, doet niets af aan het voorgaande, nu deze mededeling in haar algemeenheid juist is, maar niets zegt over de onderhavige situatie. Voor zover eiser bedoeld heeft te stellen dat de belastingdienstmedewerker over de door eiser opgevoerde uitgaven heeft gezegd dat deze voor aftrek in aanmerking komen, kan dit niet slagen, nu eiser tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, zijn stelling niet aannemelijk heeft gemaakt.
3.13. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de (navorderings)aanslagen terecht aan eiser opgelegd. Voor een afzonderlijke toetsing van de navorderingsaanslagen aan het rechtszekerheidsbeginsel is naar het oordeel van de rechtbank geen plaats nu de bevoegdheid van verweerder om via een navorderingsaanslag bij de aanslagregeling gemaakte fouten te herstellen uitputtend is geregeld in artikel 16 van Pro de AWR (vgl. HR 19 februari 1992, nr. 27662, LJN: ZC4890, BNB 1992/150).
3.14. Gelet op het vorenoverwogene zijn de beroepen ongegrond verklaard.
Beoordeling van het hoger beroep
7.1. Met het geheel van vaststaande feiten, afzonderlijk en in hun samenhang bezien, is niet aannemelijk geworden dat belanghebbende en zijn echtgenote een graf en/of grafrecht hebben gekocht. Niet aannemelijk gemaakt is dat de contant opgenomen bedragen daadwerkelijk zijn aangewend voor de aankoop van een graf en/of grafrecht in [A-land]. Niet uitgesloten is dat daarmee andere uitgaven zijn bekostigd. Een causaal verband tussen de geldopnamen en betalingen in [A-land] voor de aankoop van een graf en/of grafrecht is derhalve niet aannemelijk geworden.
7.2. Voor het overige is het Hof van oordeel dat de rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. Het Hof neemt hetgeen de rechtbank heeft overwogen over en maakt haar oordeel tot het zijne.
7.3. Gelet op het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond en dient te worden beslist als hierna vermeld.
Proceskosten
8. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraken van de rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, H.A.J. Kroon en Chr.Th.P.M. Zandhuis in tegenwoordigheid van de griffier drs. F. van Veen. De beslissing is op 6 september 2011 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.