Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
vierde meervoudige belastingkamer
17 januari 2003
nummer BK-01/02999
UITSPRAAK
op het beroep van Fiscale eenheid W N.V., X B.V. c.s (Y B.V.) te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Grote Ondernemingen P van de Belastingdienst, betreffende na te noemen aanslag.
1. Naheffingsaanslag en bezwaar
1.1. Blijkens aanslagbiljet, met dagtekening 27 maart 2001, is aan belanghebbende over het tijdvak 1 december 2000 tot en met 31 december 2000 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd.
1.2. De nageheven belasting beloopt een bedrag van ƒ 373.639. Een boete is niet toegepast.
1.3. Na door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar, heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak de naheffingsaanslag gehandhaafd.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 204,20. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 6 december 2002, gehouden te Q. Beide partijen zijn ter zitting verschenen. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding, en het ter zitting
verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende - althans de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid Y B.V. als onderdeel van de fiscale eenheid die belanghebbende voor de omzetbelasting is - heeft in 1998 in opdracht van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid A B.V. een hydraulische installatie aan boord van een zeeschip in aanbouw aangebracht. Voor die activiteit is belanghebbende ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting.
3.2. Ter zake van de installatiewerkzaamheden heeft belanghebbende aan A facturen met vermelding van omzetbelasting uitgereikt. Het gaat om een totaalbedrag van ƒ 3.199.044 inclusief ƒ 476.453 aan omzetbelasting. De omzetbelasting heeft belanghebbende op aangifte voldaan en is door A in aftrek gebracht. Van de gefactureerde bedragen heeft A aan belanghebbende een bedrag betaald van in totaal ƒ 2.508.719 inclusief ƒ 373.639 aan omzetbelasting. A is op 29 december 1998 failliet verklaard. De vordering van belanghebbende op A bedraagt dan nog in totaal ƒ 690.325 inclusief ƒ 102.814 aan omzetbelasting.
3.3. Bij faxbericht van 23 februari 1999 heeft belanghebbende aan de Inspecteur een vraag voorgelegd over een mogelijke teruggaaf van de in het openstaande bedrag van ƒ 690.325 begrepen omzetbelasting. In reactie daarop heeft de Inspecteur bij brief van 12 maart 1999 belanghebbende meegedeeld - zakelijk weergegeven - dat de installatiewerkzaamheden onder de verleggingsregeling van artikel 12, vierde lid van de Wet in samenhang met artikel 24b van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 vallen, en dat daarom ten onrechte omzetbelasting is gefactureerd, dat dientengevolge de op de facturen vermelde belasting is verschuldigd op grond van artikel 37 van Pro de Wet, dat die belasting niet voor teruggaaf op de voet van artikel 29, eerste lid, van de Wet in aanmerking komt, dat teruggaaf van belasting in de gegeven situatie evenmin mogelijk is omdat de belasting door A in aftrek is gebracht en door het faillissement een deel is gaan vormen van de preferente boedelvordering van de fiscus en dat nog niet duidelijk is of die claim zal worden voldaan.
3.4. Naar aanleiding van die mededelingen van de Inspecteur hebben partijen uitvoerig met elkaar gecorrenspondeerd. Onder andere kan op de volgende passages uit de correspondentie worden gewezen:
- belanghebbende (brief van 5 juli 1999): "Hoewel wij van mening zijn dat er goede argumenten zijn voor de door Y B.V. gevolgde handelwijze en er terecht BTW aan A B.V. in rekening is gebracht, zullen wij ons om praktische redenen bij uw standpunt neerleggen. Derhalve dient Y B.V. de onjuist uitgereikte facturen met vermelding van BTW te crediteren en zal zij nieuwe facturen met toepassing van de verleggingsregeling (…) aan A uitreiken. Een en ander conform de door het Ministerie van Financiën voorgeschreven handelwijze (zie Vraag en Antwoord 54). Uiteraard zal ook het verschil tussen de gefactureerde bedragen aan A B.V. worden uitbetaald c.q. verrekend. Door bovengenoemde procedure te volgen, wordt naar onze mening voldaan aan het door u ingenomen standpunt dat er zonder BTW gefactureerd dient te worden door Y B.V. Y B.V. zal deze correctie thans uitvoeren en in de
BTW-aangifte over de maand juli verwerken.";
- de Inspecteur (brief van 9 juli 1999): "Ik kan mij echter met deze handelwijze niet verenigen. Ten eerste is het mijn standaardbeleid om zeer terughoudend om te gaan met creditfacturen aangezien het gebruik hiervan mijns inziens gebonden is aan de medewerking van de afnemer, die immers als gevolg van een dergelijke creditfactuur ineens BTW verschuldigd wordt. Ik kan dan ook deze handelwijze slechts accepteren indien zowel de leverancier als de afnemer gezamenlijk verklaren dat zij de zaak op een dergelijke manier willen oplossen en daarbij garanderen dat de fiscus geen schade zal ondervinden als gevolg van deze handelwijze. In het onderhavige geval is reeds op voorhand duidelijk dat de afnemer de BTW nimmer zal betalen en overigens mijns inziens terecht zal kunnen aanvoeren ook niets verschuldigd te zijn daar zij op geen enkele wijze iets heeft gedaan waardoor zij deze belasting verschuldigd zou zijn geworden. Ik ben overigens ook van mening dat uit de volledige bewoordingen van Vraag en Antwoord 54 duidelijk blijkt dat dit niet ziet op een situatie als de onderhavige.";
- belanghebbende (brief van 13 oktober 1999): "Y B.V. heeft in verband met uw stellingname aan de curator geschreven dat de onjuist uitgereikte facturen met vermelding van BTW zullen worden gecrediteerd en er nieuwe facturen zullen worden uitgereikt die aan de wettelijke eisen voldoen. (…) Door bovengenoemde procedure te volgen, wordt naar onze mening voldaan aan het door u ingenomen standpunt dat er zonder BTW gefactureerd dient te worden door Y B.V. Voorts is met de curator overleg gepleegd en deze heeft aangegeven tegen deze handelwijze geen bezwaar te hebben, in verband met onder meer het gegeven dat de belastingdienst toch al een vordering heeft op de failliet en deze handelwijze alleen een wijzing in de wettelijke grondslag voor deze vordering inhoudt en er geen nieuwe boedelschuld ontstaat. Dat laatste is ook niet aan de orde aangezien de BTW die Y B.V. heeft gefactureerd toch al niet aftrekbaar was op de voet van art. 15 Wet Pro OB zodat de naheffing daarvan ziet op een tijdvak dat ligt vóór de datum van het faillissement (hetgeen ook het geval is voor het tijdvak waarin BTW verschuldigd wordt op grond van art. 29 lid 2 Wet Pro OB).";
- de Inspecteur (brief van 15 november 1999): "Op 25 augustus hebben wij gesproken over de wijze waarop de onjuiste facturering gecorrigeerd kan worden, hieruit kan niet geconcludeerd worden dat het debiteurenrisico, geheel of gedeeltelijk wordt overgenomen.";
- belanghebbende (brief van 30 november 1999): "Y zal niet eerder overgaan tot daadwerkelijk versturen en verwerken van de correctiefacturen dan nadat u heeft aangegeven in dat geval de volledig afgedragen BTW te willen restitueren.";
- de Inspecteur (brief van 3 februari 2000): "Ik kan de situatie niet anders verstaan dan dat het u vanaf het begin, en zeker van 15 november 1999, duidelijk moet zijn geweest dat teruggaaf van belasting uitsluitend mogelijk is voor zover vorderingen onbetaald zijn gebleven. Met betrekking tot de reeds voldane facturen dient u zich te verstaan met de curator.";
- belanghebbende (brief van 7 juli 2000): "(…) heeft Y B.V. na intern overleg deze onjuiste handeling te corrigeren. Derhalve zal Y B.V. de onjuist uitgereikte facturen met vermelding van de BTW vervangen door facturen die voldoen aan de wettelijke eisen (…). De aldus herstelde BTW zal mijn cliënte in mindering brengen op het bedrag aan af te dragen BTW. Deze correctie zal verwerkt worden in de BTW-aangifte over de maand december 2000. Uiteraard zal de BTW van ƒ 102.814 over het onbetaalde deel van de vordering op A B.V., die mijn cliënte reeds van u heeft ontvangen, niet nogmaals verrekend worden. Door bovengenoemde procedure te volgen, wordt naar mijn mening voldaan aan het door u ingenomen standpunt dat er zonder BTW gefactureerd dient te worden door Y B.V."
3.5. Uit de tussen belanghebbende/de Inspecteur en de curator van A gevoerde correspondentie is af te leiden dat van de zijde van de curator niet (zonder meer) kan worden ingestemd met de door belanghebbende gevolgde methode van creditering en debitering en dat dan ook de door belanghebbende uitgereikte creditfacturen door de curator niet zijn geaccepteerd.
3.6. Het door belanghebbende bij brief van 7 juli 2000 gedane verzoek om teruggaaf van de in het openstaande bedrag van ƒ 690.325 begrepen omzetbelasting, groot ƒ 102.814, heeft de Inspecteur ingewilligd.
3.7. De onderwerpelijke naheffingsaanslag strekt ertoe de door belanghebbende bij de onderhavige aangifte toegepaste verrekening ongedaan te maken. Aan de naheffing ligt de opvatting ten grondslag dat belanghebbende geen recht heeft op de aftrek/teruggaaf van het resterende bedrag aan ten onrechte gefactureerde en daarom op de voet van artikel 37 van Pro de Wet verschuldigde omzetbelasting, groot ƒ 373.639 (ƒ 476.453 minus ƒ 102.814).
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Partijen houdt verdeeld het antwoord op de vraag of belanghebbende aanspraak kan maken op de aftrek/teruggaaf van het in 3.7. vermelde bedrag aan omzetbelasting ad ƒ 373.639, welke vraag belanghebbende bevestigend en de Inspecteur ontkennend beantwoordt.
4.2. Voor de standpunten van partijen en voor de gronden waarop zij hun standpunten doen steunen wordt verwezen naar de stukken van het geding. Ter zitting hebben partijen hun standpunten toegelicht.
4.3. Ter zitting is tussen partijen komen vast te staan:
- dat de feiten van dien aard zijn dat de installatiewerkzaamheden onder de verleggingsregeling vallen en dat zodoende destijds ter zake van die werkzaamheden gefactureerde en op aangifte voldane omzetbelasting moet worden geacht belasting te zijn die op de voet van artikel 37 van Pro de Wet is verschuldigd,
- dat de omstandigheid dat een eventueel recht op teruggaaf mogelijk niet is te realiseren via de bij de onderhavige aangifte toegepaste verrekening, aan belanghebbende in deze procedure niet behoeft tegengeworpen, en
- dat belanghebbende, zo het gelijk aan haar kant is, in redelijkheid slechts recht heeft op een teruggaaf van ƒ 371.991 (ƒ 373.639 x 100/117,5), daar zij, naar zij heeft gesteld, de terugverzochte belasting aan A heeft betaald door middel van een verrekening met openstaande vorderingen
5. Conclusies van partijen
5.1. Het beroep van belanghebbende strekt tot vermindering van de naheffingsaanslag tot op een bedrag van ƒ 55.648 (ƒ 373.639 minus ƒ 317.991) aan belasting.
5.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1. Het Hof stelt voorop dat de artikelen 13 en 29 van de Wet noch enige andere wettelijke bepaling inzake de omzetbelasting voorzien in een mogelijkheid om de krachtens artikel 37 van Pro de Wet ontstane verschuldigdheid van belasting ongedaan te maken dan wel anderszins in een regeling voor de aftrek of teruggaaf van belasting die op de voet van artikel 37 van Pro de Wet is verschuldigd en voldaan.
6.2. Voor zover belanghebbende zich heeft beroepen op de beleidsregel in Vraag en Antwoord 54, Vakstudie Nieuws 1969, bladzijde 880, punt 18, faalt dat beroep naar 's Hofs oordeel, reeds omdat die regel - de Inspecteur heeft terecht en overigens onweersproken erop gewezen - niet ziet op gevallen als het onderhavige, waarin de belasting door de presterende ondernemer is voldaan en door de afnemende ondernemer in aftrek is gebracht. Uit de bewoordingen van Vraag en Antwoord 54 is daarentegen af te leiden dat in het bijzonder in die gevallen geen behoefte bestaat aan een nadere regeling omdat dan met het fiscale resultaat genoegen kan worden genomen.
6.3. Los daarvan is het Hof van oordeel dat aan belanghebbende op zichzelf, anders dan de Inspecteur meent, in redelijkheid niet, gelet erop dat zij al bij brief van 5 juli 1999 op de toepassing ervan heeft gewezen, kan worden tegengeworpen dat Vraag en Antwoord 54, naar de Inspecteur heeft gesteld, per 1 maart 2000 is komen te vervallen.
6.3. Belanghebbendes beroep op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen te Luxemburg van 19 september 2000, nummer C-454/98 in de zaak Schmeink & Cofreth en Strobel, BNB 2002/167, faalt naar 's Hofs oordeel evenzeer, reeds omdat de door belanghebbende voorgestane herziening van de belasting juist in dit geval - de Inspecteur heeft terecht en overigens niet of onvoldoende weersproken erop gewezen - een alleszins reëel en ook niet zonder meer uit te schakelen gevaar voor verlies van belastinginkomsten oproept.
6.5. Daarbij neemt het Hof niet alleen in aanmerking dat de belasting door A in aftrek is gebracht, maar ook dat A in staat van faillissement verkeert en overigens de curator van A desverlangd niet zijn medewerking heeft willen verlenen aan de handelwijze van belanghebbende. Reeds vanwege dat alles acht het Hof het met succes verhalen van de gecrediteerde belasting bij A volstrekt ongewis, zodat met een herziening van belasting het geenszins ondenkbeeldige risico wordt gelopen dat het in de BTW geldende neutraliteitsbeginsel wordt geschonden. Daarbij komt dat A - de Inspecteur heeft terecht en overigens onweersproken erop gewezen - zich onder de gegeven omstandigheden terecht, zulks met een beroep op de resolutie van 23 april 1986, nummer 286-1389, Vakstudie Nieuws 1896, bladzijde 1125, punt 21, op het standpunt kan stellen dat aan de eertijds geclaimde aftrek van belasting rederlijkerwijs niet kan worden getornd.
6.6. Los van de vaststelling dat hier gaat om een alleszins reëel en ook niet zonder meer uit te schakelen gevaar voor verlies van belastinginkomsten hecht het Hof eraan erop te wijzen dat het in 6.4. aangehaalde arrest van het Hof van Justitie uitdrukkelijker de opsteller van de factuur aanwijst als degene die het gevaar voor verlies van belastinginkomsten tijdig en volledig uitschakelt. Het ligt dus, anders dan belanghebbende meent, niet op de weg van de Inspecteur om al datgene te doen waarmee de schade voor de belastingdienst zo veel mogelijk is te ondervangen, ook al is hij daartoe beter in staat dan belanghebbende.
6.7. Voor zover belanghebbende overigens heeft bedoeld te stellen dat de naheffing in strijd is met het vertrouwensbeginsel, treft die stelling naar 's Hofs oordeel evenmin doel, omdat het belanghebbende van aanvang af duidelijk moet zijn geweest, gelet op de gevoerde correspondentie, dat de Inspecteur geen aftrek/teruggaaf van belasting toestaat in het geval dat de fiscus enig financieel nadeel daarvan ondervindt en omdat belanghebbende ook overigens niet aannemelijk heeft gemaakt dat van de zijde van de Inspecteur zodanige uitlatingen zijn gedaan dat daaruit rederlijkerwijs de indruk heeft kunnen ontstaan dat, althans voor het door A betaalde deel van de desbetreffende vergoedingen, het enkele uitreiken van creditfacturen volstaat voor de aftrek/teruggaaf van belasting. Al met al wijzen de vaststaande feiten, gevoegd bij hetgeen overigens daaromtrent uit de stukken van het geding naar voren komt, naar 's Hofs oordeel niet anders uit dan dat belanghebbende in feite tegen beter weten in creditfacturen heeft uitgereikt met het oog op de aftrek/teruggaaf van de belasting.
6.8. Belanghebbende heeft naar 's Hofs oordeel ook overigens geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt, tegenover de gemotiveerde en betwisting ervan door de Inspecteur, op grond waarvan rederlijkerwijs kan worden geoordeeld dat de Inspecteur met het weigeren van de aftrek/teruggaaf van belasting dan wel anderszins met het opleggen of handhaven van de naheffingsaanslag een beginsel van behoorlijk bestuur of enige andere rechtsregel heeft geschonden.
6.9. Gelet op het vooroverwogene volgt dat het beroep van belanghebbende ongegrond is.
7. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
8. Beslissing
Het Gerechtshof verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is vastgesteld op 17 januari 2003 door mrs. Sanders, Tromp en Otto. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Vink.
(Vink) (Sanders)
aangetekend aan
partijen verzonden:
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.