Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
tweede meervoudige belastingkamer
18 april 1996
nummer 94/2974
UITSPRAAK
op het beroep van de Stichting X te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Belasting-dienst/Ondernemingen P, betreffende na te noemen naheffingsaanslag.
1. Naheffingsaanslag en bezwaar
1.1. Blijkens aanslagbiljet, gedagtekend 10 september 1993, is aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de loonbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd over het tijdvak 1 januari 1990 tot en met 31 december 1991.
1.2. De nageheven enkelvoudige belasting beloopt / a, over welk bedrag geen verhoging is toegepast.
1.3. Deze naheffingsaanslag is, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmede is van belanghebbende door de griffier een griffierecht geheven van / 75. De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 7 september 1995, gehouden te 's-Gravenhage. Aldaar zijn verschenen de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
2.3. De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aangemerkt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet vol-doende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1.1. Belanghebbende exploiteert sedert 1 januari 1989 zie-kenhuizen te Z en R en een polikliniek te S.
3.1.2. Belanghebbende is opgericht in verband met de fusie van de activiteiten van drie stichtingen, waaronder de stichting A te S.
3.1.3. Het personeel van de laatstgenoemde stichting is per 1 januari 1989 ondergebracht bij belanghebbende. Voor een ieder die destijds in dienst was van die stichting gold, behoudens een tiental personeelsleden die afvloeiden, een werkgarantie. Bij die overgang van het personeel was geen sprake van collectief ontslag, maar zijn de bestaande dienstbetrekkingen met alle rechten en verplichtingen overgegaan naar belanghebbende.
3.1.4. Belanghebbende had in 1991 1.177 personeelsleden in dienst, waarvan 137 ex-personeelsleden van de stichting A.
3.2.1. Op 15 mei 1981 heeft de stichting A de stichting E-Fonds opgericht.
3.2.2. Blijkens artikel 2 van Pro haar statuten heeft laatstgenoemde stichting ten doel het beheren van het vermogen en het verrichten van donaties en eventuele andere uitkeringen ten behoeve van het personeel, in dienst van de stichting A te S en al hetgeen in de ruimste zin daarmede verband houdt. Een kopie van de akte waarin de tekst van die statuten (zoals die zijn gaan luiden na de statutenwijziging van 31 oktober 1985) is neergelegd, behoort tot de stukken van het geding.
3.2.3. Eind 1986 had het E-Fonds een eigen vermogen, inclusief nog niet gerealiseerde koerswinsten, van f 174.935.
3.2.4. Dat vermogen is mede gevormd door donaties van de stichting A. Ook een bouwonderneming heeft, naar aanleiding van een nieuwbouwproject bij de stichting A, ten behoeve van het ziekenhuispersoneel een bedrag aan het E-Fonds ter beschikking gesteld.
3.2.5. Het personeel van de stichting A heeft niet bijgedragen aan het vermogen van E-Fonds.
3.2.6. In 1986 heeft de stichting A aan het E-Fonds voor het laatst een donatie verstrekt van
f 20.000. Die donatie is boekhoudkundig toegerekend aan het jaar 1985.
3.3.1. Op 22 december 1986 is door het bestuur van het E-Fonds besloten het grootste deel (f 135.000) van het vermogen van het fonds te bestemmen voor een uitkering aan het personeel dat per 9 oktober 1986 in dienst was van de stichting A.
3.3.2. Op 7 juli 1987 heeft de toenmalige gemachtigde van de stichting E-fonds aan het Ministerie van Financiën gevraagd goed te keuren dat bij opheffing van het E-Fonds de uitkering-en aan dat personeel belastingvrij kunnen plaatsvinden. Die goedkeuring is bij brief van 11 maart 1988 geweigerd.
3.3.3. Op 23 november 1988 heeft die gemachtigde aan de In-specteur gevraagd welk bedrag aan loonbelasting en premie volksverzekeringen verschuldigd zou zijn als aan dat personeel een bedrag van f 135.000 zou worden uitgekeerd. De Inspecteur heeft die vraag bij brief van 2 december 1988 beantwoord.
3.3.4. Daarna heeft de stichting E-Fonds in 1988 dat bedrag niet uitgekeerd.
3.4. Bij brief van 3 april 1990 heeft G onder meer het volgende onder de aandacht van de Inspecteur gebracht:
"Aangezien de werknemers van het A ziekenhuis in verband met een fusie inmiddels zijn overgegaan naar de Stichting X, heeft het bestuur van de Stichting E-Fonds het voornemen om te besluiten tot vereffening van het aanwezige vermogen. Hierbij zal het positieve saldo van het E-Fonds worden aangewend op een wijze die zoveel mogelijk overeenstemt met het doel van de stichting; namelijk het verrichten van uitkeringen aan (ex)werknemers van het A ziekenhuis. De omvang van deze betalingen wordt geschat op f 300,-- à f 400,-- per persoon.
Op grond van artikel 4 Uitvoeringsbesluit Pro loonbelasting 1965 zal de Stichting X de nieuwe werkgever van de ex-werknemers van het A ziekenhuis, worden aangemerkt als inhoudings-plichtige ter zake van de fondsuitkeringen. Echter aangezien de (ex)werknemers van het A ziekenhuis geen enkele aanspraak hebben c.q. hadden jegens de Stichting E-Fonds, zullen de fondsuitkeringen ingevolge artikel 11, lid 1, letter o, Wet op de loonbelasting 1964 niet tot het loon worden gerekend.".
3.5.1. Op 13 juni 1991 heeft de secretaris van de stichting E-Fonds onder meer de volgende vraag gesteld:
"Als het E-fonds het geld wil uitkeren via de feestdagen regeling, mag dan het Fonds dit zelfstandig doen of moet dat via het ziekenhuis (Stichting X). Een eerdere poging om het op deze manier te doen is (door tegenwerking van de direktie) mislukt".
3.5.2. Bij brief van 17 juli 1991 heeft G die vraag als volgt beantwoord:
"Het is noodzakelijk dat X haar medewerking verleent aan de uitvoering van de feestdagenregeling. Immers, indien de betalingen via deze inhoudingsplichtige lopen, zullen de feestdagenuitkeringen zowel in de loon- als in de inkomsten-belastingsfeer onbelast blijven.
Indien het E fonds zonder medewerking van X betalingen ver-richt aan de ex-werknemers van het A Ziekenhuis zal géén loonbelasting verschuldigd zijn. Immers het E-fonds is geen werkgever.
Echter de ex-werknemers die aangifte doen voor de inkomsten-belasting, moeten de vergoeding wel vermelden in het aangiftebiljet. De vergoedingen zullen hier alsnog
worden onderworpen aan de heffing van inkomstenbelasting.".
3.6. Belanghebbende heeft in de jaren 1991 en 1992 aan haar personeel en aan ex-personeelsleden van de stichting A in totaal f 167.805 uitgekeerd. Dat bedrag heeft belanghebbende ontvangen uit het E-Fonds. Bedoelde uitkeringen hebben, zonder inhouding van loonbelasting en premie volksverzekeringen, als volgt plaatsgevonden:
a. In december 1991 heeft belanghebbende aan ieder van haar personeelsleden, met uitzondering van de onder 3.1.4 bedoelde 137 personen, een bedrag uitgekeerd van f 75, in to-taal f 78.000 (1.040 x f 75).
b. In december 1991 heeft zij aan 241 (inclusief de evenbedoelde 137 personen) ex-personeelsleden van de stichting A ieder een bedrag uitgekeerd van / 330, in totaal f 79.530 (241 x / 330).
c. In 1992 heeft zij aan de evenbedoelde 137 personen ieder een bedrag uitgekeerd van f 75, in totaal f 10.275 (137 x f 75).
3.7. Ter zake van de onder 3.6, onderdeel b, bedoelde uitkeringen heeft de Inspecteur de onderwerpelijke naheffingsaanslag opgelegd.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Tussen partijen is in geschil de vraag of de onderwerpelijke naheffingsaanslag terecht is opgelegd, welke vraag belanghebbende ontkennend, doch de Inspecteur bevestigend beant-woordt.
4.2. Belanghebbende neemt, kort samengevat, de volgende stellingen in:
a. Het bestuur van het E-Fonds heeft volledig zelfstandig de personen aangewezen die in aanmerking kwamen voor een uitkering, alsmede de hoogte van deze uitkeringen vastgesteld. De medewerking van belanghebbende beperkte zich tot een kassiers-functie. Zij is derhalve niet aan te merken als inhoudingsplichtige in de zin van artikel 6, lid 1, van de Wet op de loonbelasting 1964.
b. De uitkeringen hadden geen verplicht karakter. In de statuten van het E-Fonds worden geen rechten toegekend aan personeelsleden van het A Ziekenhuis.
c. Ingeval de uitkeringen een verplicht karakter dragen dan impliceert dit dat destijds in 1986 rechten/aanspraken zijn toegekend aan de (ex)werknemers van de stichting A. Dergelijke aanspraken zouden in 1986 onderworpen zijn geweest aan de hef-fing van loonbelasting. Een naheffing van loonbelasting in 1993 wordt gestuit door de verjaringstermijn van vijf jaar.
4.3. De Inspecteur heeft de stellingen van belanghebbende gemotiveerd bestreden.
4.4. Partijen doen hun vorenomschreven standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken, waaronder de eerder vermelde pleitnota.
4.5. Zij hebben hun standpunten ter zitting toegelicht, doch aldaar aan hun in de stukken gegeven uiteenzettingen geen grieven of weren toegevoegd.
5. Conclusies van partijen
Het beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de onderwerpelijke naheffingsaanslag.
De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1.1. Het bestuur van het E-Fonds heeft op 22 december 1986 besloten het grootste deel (f135.000) van het vermogen van het fonds te bestemmen voor een uitkering aan de werknemers die per 9 oktober 1986 in dienst waren van de stichting A.
6.1.2. Het Hof is van oordeel dat dit besluit, mede bezien in het licht van de statuten van de stichting E-Fonds, onvoldoende (specifiek) is om aan te nemen dat in 1986 ieder van die werknemers een aanspraak heeft gekregen als bedoeld in artikel 10, lid 2, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet).
6.2. Het Hof leidt uit de onder 3.4 bedoelde brief af dat het bestuur van het E-Fonds nog in april 1990 het voornemen had het positieve saldo van het E-Fonds uit te keren aan alleen de (ex)werknemers van de stichting A.
6.3. Vast staat dat uiteindelijk belanghebbende (met gelden afkomstig uit het E-Fonds) aan die (ex)werknemers in totaal f 89.805 heeft uitgekeerd en aan haar overige personeelsleden in totaal f 78.000.
6.4. Het Hof acht, gelet op het vorenoverwogene en hetgeen onder 3.5.1. is weergegeven, aannemelijk dat, zoals de Inspecteur ook heeft gesteld, aangaande de bestemming van gelden afkomstig uit het E-Fonds belanghebbende met het bestuur van dat fonds heeft onderhandeld en uiteindelijk heeft bewerkstelligd dat het onder 6.1.1 bedoelde bestuursbesluit zodanig werd gewijzigd dat belanghebbende uitkeringen kon verstrekken aan de onder 3.6 bedoelde personen op de aldaar vermelde wijze.
6.5. Belanghebbende stelt dat zij met betrekking tot die uitkeringen slechts een kassiersfunctie heeft vervuld. Het Hof is, gelet op hetgeen onder 6.4 is overwogen, van oordeel dat belanghebbende die stelling tegenover de betwisting daarvan door de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt.
Ter zake van die uitkeringen dient belanghebbende op grond van het bepaalde in artikel 6, lid 1, onderdelen a en b, van de Wet als inhoudingsplichtige te worden aangemerkt.
6.6. In het licht van hetgeen is overwogen onder 6.1.1 tot en met 6.5, in onderlinge samenhang beschouwd, is het Hof van oordeel dat belanghebbende de onder 3.6, onderdeel b, bedoelde uitkeringen niet onverplicht en uit vrijgevigheid heeft verstrekt aan de ex-werknemers van de stichting A, zodat ter zake van die uitkeringen de vrijstelling als bedoeld in artikel 6, lid 1, onderdeel c, Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 niet van toepassing is. Immers de aard van de in die bepaling bedoelde geschenken vereist dat zij onverplicht en uit vrijgevigheid worden verstrekt, doch een onverplichtheid of intentie van vrijgevigheid van belanghebbende is te dezen niet aannemelijk geworden. Uit de vaststaande feiten moet integen-deel worden afgeleid dat belanghebbende gelden heeft ontvangen van het E-Fonds onder de verplichting een deel daarvan uit te keren aan de voormalige personeelsleden van de stichting A. De Inspecteur heeft die uitkeringen derhalve terecht niet aan-vaard als geschenken in de zin van voormelde bepaling. Aan dit oordeel doet niet af dat de Inspecteur de overige onder 3.6 bedoelde uitkeringen niet in de belastingheffing heeft betrok-ken.
6.7. Belanghebbende heeft de berekening van het nageheven bedrag als zodanig niet bestreden, zodat die berekening voor juist dient te worden gehouden.
6.8. Al het voorgaande leidt tot de slotsom dat het beroep van belanghebbende niet gegrond is.
7. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administra-tieve rechtspraak belastingzaken.
8. Beslissing
Het Gerechtshof BEVESTIGT de uitspraak waarvan beroep.
Aldus vastgesteld op 18 april 1996 door mrs. L. Monné, vice-president, B.W. Biemond, raadsheer, en M. Mees, raadsheer-plaatsvervanger, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier mr. L.M. Holdert.
De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgespro-ken.
(Holdert) (Monné)
aangetekend aan partijen verzonden:
[Zie ook arrest HR nummer 32285 (red.)]