Uitspraak
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
kenmerk: 06/00136
uitspraakdatum: 3 april 2009
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X, wonende te Z,
belanghebbende
tegen de uitspraak in de zaak met nummer AWB 05/2273 van de rechtbank Leeuwarden (hierna: de rechtbank) van 12 september 2006, in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Assen,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Met dagtekening 29 oktober 2004 heeft de inspecteur aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PV) voor het jaar 2002 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.295,- en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen € 17.079,- (hierna: de aanslag). Het tegen de aanslag ingediende bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak van 31 oktober 2005 afgewezen.
1.2. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft bij de bestreden uitspraak van 12 september 2006, verzonden op 13 september 2006, het beroep gegrond verklaard en de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.295,- en uit sparen en beleggen van € 15.444,-. Voorts heeft de rechtbank de inspecteur veroordeeld in de proceskosten tot een bedrag van € 1.074,50,- en de Staat der Nederlanden gelast het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 37,- aan hem te vergoeden.
Aldaar is geprocedeerd zoals weergegeven in voormelde uitspraak van de rechtbank.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld. Het beroepschrift (met bijlagen) is op 23 oktober 2006 bij het hof ingekomen. De aanvulling op het beroepschrift (met bijlagen) heeft het hof op 21 december 2006 ontvangen. Op 23 januari 2007 is het verweerschrift (met bijlage) van de inspecteur ingekomen. Bij het verweerschrift heeft de inspecteur incidenteel hoger beroep ingesteld.
1.4. Ter zitting van 14 november 2007 heeft de tweede meervoudige kamer van het hof het hoger beroep behandeld. Op de zitting zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde A (hierna: de gemachtigde), tot bijstand vergezeld van B en C. Namens de inspecteur is verschenen D, tot bijstand vergezeld van E en F. Voorafgaand aan de zitting heeft belanghebbende op 10 oktober 2007 een zogenaamd tiendagenstuk ingediend (met bijlagen). Ter zitting heeft de inspecteur een pleitnota (met bijlage) overgelegd en voorgedragen.
1.5. Het onderzoek is ter zitting gesloten. Vervolgens heeft het hof partijen bij brief van 24 december 2007 meegedeeld dat het onderzoek wordt heropend en op een nader te bepalen zitting zal worden voortgezet om belanghebbende in de gelegenheid te stellen het door hem aangeboden nader bewijs te leveren.
1.6. Het onderzoek is ter zitting van 26 januari 2009 opnieuw aangevangen voor de eerste meervoudige kamer van het hof. Op de zitting zijn verschenen belanghebbende, zijn echtgenote en de gemachtigde, bijgestaan door C, G en H en I. Namens de inspecteur zijn verschenen J en D, bijgestaan door E en F. Voorafgaand aan die zitting heeft belanghebbende op 14 januari 2009 een tiendagenstuk ingediend. Ter zitting heeft de inspecteur een pleitnota (met bijlage) overgelegd en voorgelezen. Belanghebbende heeft een getekende verklaring overgelegd van 9 januari 2009.
1.7. Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende vast.
2.1. Belanghebbende verhuurt sinds 1 augustus 1995 een perceel grond gelegen aan de a-straat te Z (hierna: het perceel) aan K (hierna: K). Het perceel draagt de kadastrale aanduiding L S 0000 en is 1.58.85 hectare groot. De verhuurovereenkomst is aangegaan voor onbepaalde tijd en biedt alleen de K de mogelijkheid de overeenkomst op te zeggen met inachtneming van een termijn van drie maanden. De huur (exclusief de hierna genoemde onttrekkingsschade) wordt eens per drie jaar geïndexeerd op basis van de dan geldende pachtindex. Op 1 januari 2002 bedroeg de huursom € 8.883,- per jaar voor het perceel. Per 1 augustus 2002 is deze huursom verhoogd tot op € 10.083,70 per jaar. In deze huursommen is begrepen een bedrag van € 721,- voor onttrekkingsschade. Belanghebbende ontvangt een bedrag voor onttrekkingsschade omdat hij de grond van de locatie niet meer kan gebruiken en voor zijn beesten een ander stuk grond, verder van huis, heeft moeten huren.
2.2. Het perceel wordt door de K gebruikt voor grondopslag. De eigenlijke put voor de gasopslag ligt op 100 tot 150 meter afstand van het perceel. Op grond van de vigerende planologische voorschriften heeft de K het perceel tevens nodig als geluidsbuffer en heeft zij het perceel (gedeeltelijk) met bomen beplant om haar installaties aan het zicht vanuit het dorp Z te onttrekken. Voor beide laatstgenoemde aanwendingen zijn ter plaatse geen alternatieve percelen beschikbaar. Z betreft een opslaglocatie en geen productielocatie. In Nederland zijn er verder nog opslaglocaties in M en N. De productieprognose van het Groninger gasveld ligt tot (ver) na 2040.
2.3. In zijn aangifte heeft belanghebbende het betreffende perceel verantwoord voor een waarde van € 50.458,- per 1 januari 2002 en per 31 december 2002. Bij de vaststelling van de bestreden aanslag heeft de inspecteur de waarde van het perceel L S 0000 vastgesteld op € 209.000,- per 1 januari 2002 en op € 252.000,- per 31 december 2002. Deze waardes zijn gebaseerd op een taxatierapport van 17 juni 2004, opgemaakt door F, taxateur onroerende zaken bij de Belastingdienst/Randmeren Kantoor Zwolle. Blijkens het rapport betreft het de geschatte waardes in het economische verkeer.
2.4. In de bezwaarfase heeft belanghebbende een taxatie van het perceel laten uitvoeren. Op 12 januari 2005 heeft de heer O, makelaar- taxateur o.z. en NVM-lid, het perceel per 1 augustus 2004 gewaardeerd op € 100.837,79. Het betreft een vaststelling van de onderhandse verkoopwaarde in verhuurde staat aan de K. Dit is de prijs, die bij onderhandse verkoop bij aanbieding in verhuurde staat en op de voor het onroerend goed meest geschikte wijze, na de beste voorbereiding, door de meest biedende gegadigde, niet zijnde de huurder, zou zijn besteed. Uit het rapport blijkt dat de taxatie tot stand is gekomen na overleg met deskundigen van gas locatiehouders c.q. het bestuur hiervan in de provincie Groningen en collega taxateurs c.q. rentmeesters. Vervolgens is op basis van vergelijkende situaties en marktkennis de getaxeerde waarde vastgesteld naar een factor van 10 maal de ontvangen huurvergoeding van € 6.348,- per hectare, augustus 2004.
2.5. Bij brief van 19 oktober 2005 deelt belanghebbende de inspecteur mee dat naar zijn mening de waarde per 1 januari 2002 € 88.830,- en per 31 december 2002 € 94.556,- dient te bedragen, zijnde 10 maal de jaarlijkse huuropbrengst. De inspecteur heeft bij uitspraak van 31 oktober 2005 belanghebbendes bezwaren afgewezen.
2.6. Door de (aardgas-)locatiehouders in Groningen is indertijd opgericht P (hierna: p). De Groninger locatiehouders hebben vergelijkbare huurovereenkomsten met de K gesloten als belanghebbende. Vanaf de vestiging van de locaties in de zestiger jaren werden de locatiegronden gewaardeerd op de agrarische waarde, zoals die toentertijd werd vastgesteld door de zogenaamde Landbouwcontactcommissie, waarin afgevaardigden van de belastingdienst en van accountantskantoren zitting hebben. Eind jaren tachtig wijzigde het beleid van de belastingdienst; de dienst stond een ontkoppeling voor van de waardering van de landbouwgronden en de locatiegronden. Voor de waarde van de locatiegronden werd gedacht aan 10 keer de huurprijs. Namens P, vertegenwoordigd door de heer H, is toen in 1990 een afspraak gemaakt met de Inspecteur der Belastingen, 2e afdeling, te Groningen over de waardering van aardgaslocaties van de K. In de brief van 20 maart 1990, die op 21 maart 1990 door Q van de belastingdienst voor akkoord is ondertekend, staat het volgende vermeld:
''Naar aanleiding van een op 15 maart 1990 gehouden bijeenkomst, kan ik u meedelen dat het bestuur van de vereniging van eigenaren van aardgaslocaties akkoord is gegaan met het door de fiscus gedane compromisvoorstel inzake de waardering van aardgaslokaties op basis van de kale huurprijs, vermenigvuldigd met de faktor 6½.
Teneinde thans een en ander zo snel mogelijk effektief te maken, verzoek ik u mij per omgaande een bevestiging van het compromis te doen toekomen.''
Een kopie van de afspraak is destijds naar alle leden verzonden. De afspraak werd onder andere toegepast bij de vermogensbelasting en de inkomstenbelasting (bedrijfsopvolging).
De afspraak is nimmer schriftelijk opgezegd door een van de partijen en komt niet voor in de jaarlijkse publicaties van de Landbouwcontactcommissie.
2.7. De P heeft thans ongeveer 115 leden, die de overgrote meerderheid van de K-locatiehouders vertegenwoordigen. Deze K-locaties bevinden zich in Groningen en Drenthe.
3. Het geschil
3.1. Partijen houdt verdeeld de waarde van de zogeheten K-locatie te Z voor toepassing van de rendementsgrondslag voor de heffing van inkomstenbelasting over het jaar 2002.
3.2. Belanghebbende beroept zich in hoger beroep primair op de onder 2.7 vermelde afspraak, gesloten tussen de belastingdienst en de (aardgas-)locatiehouders in Groningen. Op grond van het gelijkheidsbeginsel geldt deze afspraak naar belanghebbendes opvatting ook voor hem. Tot en met het jaar 2003 heeft de inspecteur blijkens een onder de leden van de P gehouden enquête toepassing van de factor 6,5 geaccepteerd. Subsidiair bestrijdt belanghebbende de waardeberekening van de inspecteur omdat daarin onvoldoende rekening is gehouden met de incourantheid van de K-locatie.
3.3. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat alle grieven van belanghebbende dienen te worden verworpen. De afspraak geldt zijns inziens niet voor belanghebbende omdat belanghebbende niet werd vertegenwoordigd door de P, Z een opslag- en geen productielocatie is en de afspraak een jaarlijkse toetsing vergt. Bovendien is de afspraak volgens de inspecteur door de nieuwe wetgeving vanaf 2001 vervallen. Toepassing van het gelijkheidsbeginsel acht de inspecteur niet aan de orde. De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
3.4. Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
4. De overwegingen omtrent het geschil
4.1. Naar het oordeel van het hof is de onder 2.6 vermelde afspraak tussen de inspecteur en de leden van de P tot stand gekomen ter voorkoming van onzekerheid over de (toekomstige) waardering van aardgaslocaties. Het hof baseert dit oordeel op de onder 2.6 vermelde feiten en de ter zitting van 26 januari 2009 afgelegde verklaringen van de heren G en H, waaruit blijkt dat sprake is geweest van wederzijdse opofferingen. Dit betekent dat de inspecteur ten opzichte van de leden van de P is gebonden aan de gemaakte afspraak. Deze afspraak is blijkens de tekst niet in de tijd beperkt. De geldigheid voor onbepaalde tijd komt het hof ook niet onredelijk voor gelet op de geldende indexering van de huurprijs (zie 2.1).
4.2. De inspecteur heeft zijn stelling dat de afspraak jaarlijks getoetst zou worden, gelijk gebruikelijk is bij de door de Landbouwcontactcommissie vastgestelde waarden van landbouwgronden, naar het oordeel van het hof onvoldoende aannemelijk gemaakt. Het onder 2.6 weergegeven fiscale compromis onderschrijft de visie van de inspecteur op geen enkele wijze, terwijl ook niet blijkt dat overeenkomstig de stelling van de inspecteur is gehandeld. Het ontbreken van bepaalde gegevens in de vastlegging maakt de afspraak
-anders dan de inspecteur in zijn pleitnota in hoger beroep lijkt te stellen- niet van onwaarde. Evenmin kan de door de inspecteur overgelegde schriftelijke verklaring van de heer Q tot het oordeel leiden dat geen bindende afspraak voor onbepaalde tijd is gemaakt.
4.3. Ten tijde van de totstandkoming van voormelde afspraak verhuurde belanghebbende het perceel nog niet aan de K en was belanghebbende geen lid van de P. In zijn aangifte IB/PV 2002 heeft hij de factor 6½ keer de kale huurprijs dan ook niet toegepast. Evenmin heeft hij zich in de bezwaarfase op toepassing van die factor beroepen. Belanghebbende heeft zich dan ook, naar het oordeel van het hof terecht, niet rechtstreeks beroepen op de onder 2.6 vermelde afspraak.
4.4. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de afspraak op grond van het gelijkheidsbeginsel ook voor hem heeft te gelden. Dienaangaande heeft hij onvoldoende weersproken gesteld dat de inspecteur de afspraak in de jaren negentig en van 2000 tot en met 2003 steeds heeft nageleefd. Hij onderbouwt dit onder andere met een onder de leden van de P, waartoe belanghebbende inmiddels ook behoort, gehouden enquête. Daaruit blijkt dat de belastingdienst toepassing van de factor 6½ keer de kale huurprijs tot en met 2003 steeds heeft geaccepteerd. De verklaring van de heer C ter zitting van 26 januari 2009 en de verklaring van het bestuur van de P van 9 januari 2009 bevestigen dit beeld. Het hof heeft dan ook geen enkele reden hieraan te twijfelen. Te meer niet omdat de door de inspecteur genoemde voorbeelden waarin de factor 6½ niet is geaccepteerd wat betreft de elf successiezaken betrekking hebben op het jaar 2004 en de genoemde zeven bezwaar-procedures wellicht betrekking hebben op de jaren 2003 en/of 2004. De inspecteur heeft geen één geval genoemd waarin de factor 6½ in de jaren tot en met 2002 niet is toegepast, ook niet bij niet-P-leden. Evenmin heeft hij gesteld dat in de uit de enquête blijkende gevallen een correctie op de waarde achterwege is gebleven vanwege een gering financieel belang, vergissingen of anderszins.
4.5. Vorenstaande brengt naar het oordeel van het hof met zich dat de inspecteur in de meerderheid van de gevallen een begunstigend beleid heeft gevoerd en dat het beleid, gelet op de inhoud van het fiscale compromis, niet berust op een onjuiste rechtsopvatting als bedoeld in HR 24 juni 2005, nr. 38 183. Het hof ziet geen reden dit beleid te beperken tot de provincie Groningen, nu de P ook leden had in de provincie Drenthe en inspecteur Q, naar de heer H ter zitting heeft verklaard en welke verklaring het hof geloofwaardig voorkomt, de afspraak zou kortsluiten met de inspecteurs van de andere eenheden in de regio. Het hof acht aannemelijk dat het begunstigend beleid na de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 is voortgezet omdat toen nog steeds dezelfde waarderingsproblematiek gold, de afspraak niet is opgezegd en niet is gebleken dat P-leden en/of de inspecteur ten aanzien van de jaren 2001 en 2002 in afwijking van de afspraak hebben gehandeld.
4.6. Belanghebbende kan zich met succes op het begunstigend beleid beroepen wanneer sprake is van gelijke gevallen. De inspecteur heeft de gelijkheid ontkend omdat het perceel van belanghebbende geen productielocatie betreft, maar een gasopslaglocatie. Ten tijde van de afspraak bestonden dergelijke locaties nog niet. Daartegen is aangevoerd dat de andere locatiehouders vergelijkbare huurovereenkomsten als die van belanghebbende met de K hebben gesloten en dat sprake is van dezelfde algemene voorwaarden (ATV 1986).
4.7. Naar het oordeel van het hof is in onderhavige situatie sprake van gelijke gevallen. Het hof hecht in dit verband meer waarde aan de omstandigheid dat de productielocatiehouders vergelijkbare overeenkomsten met de K hebben gesloten als belanghebbende. Onvoldoende is gebleken dat de onzekerheden (en de inschatting daarvan) die gelden bij de waardering van de productielocaties zodanig afwijken van die bij een opslaglocatie, dat tot ongelijkheid van het voorliggende geval moet worden geconcludeerd. Niet is gebleken van een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor de ongelijke behandeling. Op grond van het gelijkheidsbeginsel kan belanghebbende voor het onderhavige jaar het perceel dan ook waarderen op 6½ keer de kale huurprijs. Dit betekent dat het hof de uitspraak van de rechtbank zal vernietigen (behalve de beslissing omtrent de proceskosten en het griffierecht) en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen zal verminderen tot € 10.138,- (rendementsgrondslag was € 426.999,- en wordt verminderd met € 230.500,- -/- € 56.955,-).
5. Proceskosten
Het hof acht termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Het hof stelt deze kosten voor het hoger beroep vast op € 805,- (1,5 punt voor twee zittingen en 1 punt voor het beroepschrift).
6. De beslissing
Het gerechtshof
vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens de beslissing omtrent de proceskosten en het griffierecht;
verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
vermindert de aanslag IB/PV 2002 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.295,- en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.138,-;
veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 805,- en wijst de Staat der Nederlanden aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen; en
gelast dat de Staat der Nederlanden aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het hoger beroep verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 105,-.
Aldus vastgesteld door mr. G.M. van der Meer, raadsheer en voorzitter, mrs. J. Huiskes en F.J.W. Drion, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
De beslissing is op 3 april 2009 in het openbaar uitgesproken.
Afschrift aangetekend aan partijen verzonden op 8 april 2009
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.