Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Kenmerk: BK 381/03 25 maart 2005
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, tweede meervoudige belastingkamer, op het beroep van X B.V. te Z tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de aan haar opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelastingen/premie volksverzekeringen over de periode van 1 januari 2000 tot en met 28 februari 2002.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.0 Op 24 april 2002 is aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen ten bedrage van € 23.877, - aan enkelvoudige belasting opgelegd. Deze naheffingsaanslag betreft de periode van 1 januari 2000 tot en met 28 februari 2002. Gelijktijdig is ten aanzien van belanghebbende een boete van € 2.386, - vastgesteld. Ook is een beschikking heffingsrente ten bedrage van € 353, - vastgesteld.
1.2 Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 21 maart 2003 de naheffingsaanslag verminderd tot op een bedrag aan enkelvoudige belasting van € 20.889, -. De boete en de heffingsrente zijn bij die uitspraak verminderd tot op respectievelijk € 2.088, - en € 236, -.
1.3 Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een pro-forma beroepschrift (met bijlage), hetwelk op 2 mei 2003 is ingekomen. Bij brief van 28 mei 2003 (met bijlagen), ingekomen op 2 juni 2003, heeft belanghebbende haar beroep gemotiveerd.
1.4 Nadat de inspecteur zijn verweerschrift (met bijlagen) op 1 juli 2003 heeft ingezonden, heeft belanghebbende op 2 september 2003 een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft daarop gereageerd door op 22 september 2003 een conclusie van dupliek in te dienen.
1.5 Vervolgens heeft de mondelinge behandeling van het beroep plaatsgevonden ter zitting van 13 december 2004, gehouden te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren de heer mr. A als gemachtigde van belanghebbende en de inspecteur, bijgestaan door de heer B. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende een pleitnota overgelegd.
1.6 Het hof heeft in deze zaak op 27 december 2004 in het openbaar mondeling uitspraak gedaan, waarvan het proces-verbaal bij aangetekend schrijven, ter post bezorgd op 10 januari 2005, aan partijen is verzonden.
1.7 Bij brief, ingekomen op 22 februari 2005, heeft de griffier van de Hoge Raad op de voet van artikel 28a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen het hof medegedeeld dat tegen de voormelde mondelinge uitspraak beroep in cassatie is ingesteld. De Hoge Raad heeft op de voet van artikel 28b, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen verzocht de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke uitspraak.
1.8 Van alle vermelde (en hierna nog te vermelden) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting stelt het hof als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1 Belanghebbende oefent een metselbedrijf uit, waarin af en toe timmerwerkzaamheden worden uitgevoerd.
2.2 De inspecteur stelt begin 2000 een boekenonderzoek in over de jaren 1995 tot en met 1998, waarbij is geconstateerd dat belanghebbende reeds jaren aan alle werknemers een vaste kostenvergoeding van ƒ 4, - uitbetaalt. De CAO-vergoeding voor werkkleding, laarzen en gereedschappen bedraagt vanaf 1 juli 1999 ƒ 4, - per dag. In de daaraan voorafgaande jaren is de CAO-vergoeding weliswaar lager, maar belanghebbende beschouwt het verschil als koffiegeld. De controleambtenaar constateert met betrekking tot het koffiegeld dat er niet altijd sprake is van vaste arbeidsplaatsen in fiscale zin doch laat het verleden rusten wegens gering fiscaal belang. Ook met betrekking tot de vaste vergoeding voor werkkleding etcetera en het verstrekken van kleding in natura corrigeert hij niets omdat er in het verleden geen opmerkingen over zijn gemaakt. Wel wordt met het oog op de toekomst een afspraak gemaakt over een kostentoets, neergelegd in een brief van 20 september 2000.
In deze brief wijst de inspecteur een 14-tal werknemers aan, die vanaf 1 november 2000 gedurende een periode van 1 jaar de bonnen met betrekking tot de door hen aangeschafte werkkleding, schoenen en gereedschappen moeten bewaren.
Tevens geeft hij aan dat de deelname verplicht is en dat indien een werknemer weigert mee te doen aan de toetsing dit een lagere uitkomst voor alle werknemers betekent: de deelfactor van het totaal van de ingeleverde bonnen blijft 14.
2.3 Na ommekomst van het jaar blijkt een 2-tal werknemers geen bonnen te hebben bewaard, terwijl één werknemer zonder bonnen in te leveren uit dienst is gegaan. Het totaal van de ingeleverde bonnen ter zake van werkkleding, schoenen en gereedschappen bedraagt ƒ 5079, -, waarvan een bedrag van ƒ 2593, - door de inspecteur is geaccepteerd als bestemd voor werkkleding, schoenen en gereedschappen. Dit totaal heeft hij gedeeld door 13, hetgeen een gemiddelde vergoeding per werknemer van ƒ 199,45 oplevert.
2.4 De inspecteur berekent de bovenmatige vergoeding waarover nageheven moet worden als volgt:
Gemiddelde vergoeding per werknemer ƒ 737,80
Gemiddeld besteed (ƒ 2593: 13=) - 199,45
- 583,35
gekocht van werkgever via inhouding op salaris (ƒ 1040 :13=) - 80,00
- 458,35
wasvergoeding (ƒ 5 x 12 maanden) - 60,00
bovenmatig per werknemer ƒ 398,35
alsnog nader geaccepteerd over 2001 en 2002 - 8,44
bovenmatig per werknemer in 2001 en 2002 ƒ 389,91
Dit leidt tot de volgende na te heffen bedragen op basis van een gebruteerd eindheffingtarief:
2000: ( 2/12 x ƒ 398,35 x 140 werknemers x 70,10 %) = ƒ 6516,67
2001: (ƒ 389,91 x 140 x 72,4%) = - 39521,27
2002: ( 2/12 x ƒ 389,91 x 140 x 72,4% ) = - 6586,87
ƒ 52624,81
De inspecteur legt op 24 april 2002 een naheffingsaanslag op ten bedrage van € 23.877, - aan enkelvoudige belasting en een verzuimboete van 10%, zijnde € 2.386, -, en € 353, - aan heffingsrente, welke naheffingsaanslag, na ingediend bezwaar, bij uitspraak van 21 maart 2003 wordt verlaagd, door de correctie over 2002 te laten vallen, tot op € 20.889, -, aan enkelvoudige belasting. De verzuimboete wordt daarbij vastgesteld op € 2.088, - en de heffingsrente op € 236, -.
2.5 De hoogte van de vaste vergoeding over 2000 en 2001 is gerelateerd aan het CAO-bedrag van ƒ 4, -. De vergoeding is zonder enige nadere voorafgaande specificatie (naar het personeel toe) verstrekt.
3. Het geschil en standpunten van partijen
3.1 Het geschil betreft de vraag of de naheffingsaanslag en verzuimboete terecht zijn opgelegd, welke vraag belanghebbende ontkennend en de inspecteur bevestigend beantwoordt.
3.2 Standpunt belanghebbende:
- het getoetste bedrag dient te worden gedeeld door 11 in plaats van 13 werknemers;
- spijkerbroeken dienen te worden aangemerkt als werkkleding;
- in de vaste vergoeding is een bedrag aan koffiegeld begrepen;
- de wasvergoeding dient ƒ 10, - in plaats van ƒ 5, - per maand te bedragen;
- het onderzoek is op het punt van de gereedschappen niet representatief;
- aan de controleonderzoeken in 1992 en 2000 is het vertrouwen te ontlenen dat de vergoeding niet bovenmatig is;
- wegens een zeer pleitbaar standpunt dient de boete te vervallen.
3.3 Standpunt inspecteur:
- de vaste vergoeding van ƒ 4, - voldoet niet aan artikel 11, lid 1, letter j, onder 3e Wet op de loonbelasting 1964 (: Wet LB ’64) jo artikel 5a van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 (: URLB ’90), geldend voor het jaar 2000, alsmede niet aan artikel 15d Wet LB ’64 jo artikel 47 van Pro de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 ( URLB ’01), geldend voor de jaren 2001 en volgende, zodat in beginsel geen sprake is van een vrije vergoeding;
- de argumenten van belanghebbende, waaronder het beroep op het vertrouwensbeginsel, geven geen aanleiding tot vermindering van de naheffingsaanslag;
- er is geen afwezigheid van alle schuld en derhalve is de verzuimboete terecht opgelegd.
4. De rechtsoverwegingen
4.1 Ingevolge artikel 11, lid 1, letter j onder 3e Wet LB’ 64 jo artikel 5a URLB ’90 geldend voor het jaar 2000 respectievelijk artikel 15d Wet LB’64 jo artikel 47 URLB Pro’01 geldend voor het jaar 2001 behoren vaste vergoedingen niet tot het loon voor zover deze per kostencategorie naar aard en veronderstelde omvang van de kosten zijn gespecificeerd.
Nu feitelijk vaststaat dat de vaste vergoeding van ƒ 4, -, waarvan de hoogte weliswaar is gerelateerd aan de CAO-vergoeding, niet voorafgaande aan de verstrekking per kostencategorie naar aard en veronderstelde omvang van de kosten is gespecificeerd kan naar het oordeel van het hof in beginsel geen sprake zijn van een vrije vergoeding.
4.2 Voor zover de CAO-vergoeding heeft te gelden als een specificatie per kostencategorie naar aard en omvang - waarvan ook in de steekproef is uitgegaan -, merkt het hof het volgende op. Uit het gehouden onderzoek is aannemelijk geworden dat een deel van de verstrekte vergoeding als bovenmatig moet worden aangemerkt. De inspecteur heeft niet onjuist gehandeld door de uitkomsten van de steekproef te delen door 13. In de brief van 20 september 2000 is de belanghebbende gewezen op de negatieve gevolgen ingeval een aangewezen werknemer niet deelneemt aan de steekproef. Ook heeft de inspecteur niet onjuist gehandeld door spijkerbroeken niet als werkkleding aan te merken en ten aanzien van de gereedschappen geen correctie op de steekproef toe te passen, nu niet aannemelijk is geworden dat deze laatste kostencategorie op onjuiste wijze in die steekproef is betrokken. Omdat ten tijde van de controle in 2000 noch nadien aannemelijk is geworden dat er door de belanghebbende sinds juli 1999 (toen de verstrekte vaste vergoeding gelijk was aan de CAO-vergoeding en het verschil dus niet meer als koffiegeld kon worden aangemerkt) koffiegeld aan haar werknemers werd verstrekt, kan een deel van de vaste vergoeding achteraf niet meer als zodanig worden geduid. Niet aannemelijk is geworden dat de inspecteur de wasvergoeding op een te laag bedrag heeft vastgesteld nu uit de toets blijkt dat slechts in 40% van de gevallen sprake was van werkkleding. Gelet op vorenoverwogene is het hof dan ook van oordeel dat de correcties terecht zijn aangebracht.
4.3 Ook het beroep op opgewekt vertrouwen kan belanghebbende niet baten. Immers zo er al tot en met 1999 ter zake van de verstrekte vergoeding van ƒ 4, - per dag geen correcties wegens bovenmatigheid zijn aangebracht op grond van een afspraak, dan is deze afspraak blijkens de onder 2.2 genoemde brief van 20 september 2000 met ingang van 1 november 2000 opgezegd.
4.4 Op grond van de omstandigheid dat belanghebbende niet voldaan heeft aan de onder 4.1 genoemde wettelijke bepalingen en overigens van enige begeleiding van de toets door belanghebbende niet is gebleken, is het hof van oordeel dat belanghebbende geen feiten aannemelijk heeft gemaakt die erop wijzen dat sprake is van afwezigheid van alle schuld.
Het hof acht een boete van 10% gepast en geboden en is van oordeel dat er geen omstandigheden aanwezig zijn om die boete wegens wanverhouding te matigen.
4.5 Op grond van het vorenoverwogene is het hof van oordeel dat het beroep ongegrond is.
5. Proceskosten
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. De beslissing.
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus vastgesteld op 25 maart 2005 door mr. G. M. van der Meer, raadsheer en voorzitter, mr. J. Huiskes, raadsheer, en mr. H. Bakker, raadsheer-plaatsvervanger, leden van de tweede meervoudige belastingkamer van het gerechtshof Leeuwarden en ondertekend door voormelde voorzitter. De griffier mr. K. de Jong-Braaksma is verhinderd deze uitspraak te ondertekenen.
Op 30 maart 2005 afschrift
aangetekend verzonden aan beide
partijen en de Hoge Raad.