Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Nummer: 1608/02 13 februari 2004
Uitspraak van het gerechtshof te Leeuwarden, tweede meervoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z
(: belanghebbende), tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen van de belastingdienst te Groningen(: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem opgelegde navorderingsaanslag inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen voor het jaar 1995.
1. Het ontstaan en de loop van het geding.
1.1. De aan belanghebbende door de inspecteur opgelegde aanslag inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen voor het jaar 1995, met dagtekening 29 november 1997, is berekend naar een belastbaar inkomen van f 31.721,-.
1.2. Met dagtekening 9 juli 1999 heeft de inspecteur de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van f 55.548,-. In die aanslag is een boete begrepen van f 6.465,-, waarvan een bedrag van f 4.849,- is kwijtgescholden.
1.3. Nadat door belanghebbende bij de inspecteur tijdig tegen deze navorderingsaanslag bezwaar was gemaakt, heeft laatstgenoemde bij de bestreden uitspraak van 7 juni 2002 de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van f 44.371,-. De boete is komen te vervallen.
1.4. Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een beroepschrift (met bijlagen) dat ter griffie van het hof is ingekomen op 18 juli 2002 en dat werd aangevuld bij brief (met bijlagen) van 10 november 2003.
1.5. Op 2 september 2002 is het verweerschrift (met bijlagen) van de inspecteur ingezonden.
1.6. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden ter zitting van het hof op 21 november 2003 te Leeuwarden. Op die zitting zijn verschenen belanghebbendes gemachtigde alsmede de inspecteur.
1.7. Ter zitting is door de inspecteur een pleitnota voorgelezen en overgelegd.
1.8.Van alle genoemde en nog te noemen stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten.
Tussen partijen staat het volgende als niet, althans onvoldoende, weersproken vast:
2.1. Belanghebbende, geboren op .. mei 19.., was tot 14 juli 1995 in loondienst werkzaam bij A GMBH Ahrensburg in Duitsland. Voor zijn werkgever verrichtte hij uitsluitend werkzaamheden als schilder bij B in Duitsland.
2.2. In een opgemaakt renseignement van de inspecteur, met dagtekening 17 maart 1995, dat betrekking heeft op het jaar 1995, wordt naar aanleiding van een telefonisch gesprek tussen belanghebbende en een ambtenaar van de eenheid van de inspecteur het volgende vermeld:
"Op 17 / 3 / 95 heeft bel.pl. telefonisch contact met mij opgenomen om wat informatie te verkrijgen over freelance werkzaamheden als schilder in Duitsland. Ik heb hem medegedeeld dat hier geen sprake zou zijn van ondernemerschap doch van loondienst. Volgens hem zou dit voor de opdrachtgever niet interessant zijn. De kans bestaat dat hij de inkomsten in zijn aangifte niet zal gaan aangeven.
Feiten:
- Er zal voor één opdrachtgever worden gewerkt, nl. B, a-strasse 44, 00000 L (Duitsland)
- Uurloon 40 DM per / uur."
2.3. In het formulier "Opgaaf, gegevens startende onderneming", dat bij de inspecteur is ingekomen op 25 juli 1995, heeft belanghebbende aangegeven dat hij met ingang van 24 juli 1995, onder de naam "C", in de vorm van een eenmanszaak een onderneming start. Op dat formulier wordt door belanghebbende aangegeven dat de bedrijfsactiviteiten van die onderneming "Schilderwerken en klussen van niet bouwkundige aard" zijn en dat de onderneming meerdere opdrachtgevers of afnemers heeft.
2.4. Ook na 14 juli 1995 heeft belanghebbende alleen werkzaamheden als schilder verricht voor B in Duitsland. Hij werkte daar toen niet in dienstbetrekking. Volgens de opgemaakte facturen wordt belanghebbende betaald per - door hem geschilderde - vierkante meter. B zorgden voor materialen, steigers en gereedschap op de werkplek en door belanghebbende zijn geen investeringen gepleegd.
2.5. B had de leiding bij de door belanghebbende uit te voeren werkzaamheden en kon hem daarbij aanwijzingen geven. Belanghebbende kon zich niet vrijelijk laten vervangen.
2.6. Belanghebbende heeft geen bedrijfsaansprakelijkheidsverzekering afgesloten.
2.7. Door belanghebbende is niet of nauwelijks geadverteerd of op ander wijze reclame gemaakt voor door hem te verrichten werkzaamheden.
2.8. De aangifte inkomenbelasting / premie volksverzekeringen 1995 (: aangifte 1995) van belanghebbende is op 18 december 1996 bij de belastingdienst ingekomen. In de aangifte wordt een bedrag van f 31.451,- aan winst uit onderneming aangegeven. De belastingadviseur is vervolgens door de inspecteur gevraagd alsnog jaarstukken in te dienen. Na ontvangst van de jaarstukken zijn de elementen voor de aanslag op 3 maart 1997 door de aanslagregelaar overeenkomstig de aangifte vastgesteld. De administratieve afwerking heeft geruime tijd op zich laten wachten en heeft uiteindelijk geresulteerd in een zogenaamde penaanslag, met dagtekening 29 november 1997.
2.9. De aangifte inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen 1996 (: de aangifte 1996) is met jaarstukken door de belastingdienst ontvangen op 11 juli 1997. Op 28 juli 1997 is de aangifte 1996 door een bij de belastingdienst werkende uitzendkracht in de zogenaamde "uitworp consistentie en/of selectiecontrole" geselecteerd om nader te worden gecontroleerd. In die aangifte wordt vrijstelling van de premie volksverzekeringen gevraagd omdat belanghebbende gedurende het gehele jaar in Duitsland werkzaam zou zijn geweest bij B en hij in Duitsland niet verzekerd zou zijn geweest. De aanslagregelaar die de aangifte 1995 heeft beoordeeld heeft ook de aangifte 1996 bekeken. Ten aanzien van de verzekering in Duitsland zijn in het kader van de beoordeling door de aanslagregelaar telefonisch vragen gesteld aan de belastingadviseur van belanghebbende. In dat gesprek komt naar voren dat belanghebbende niet verzekerd is geweest in Duitsland en dat hij het hele jaar 1996 bij B werkzaam is geweest. De aanslagregelaar heeft vervolgens de onder winst uit onderneming in de aangifte aangegeven omzet aangemerkt als andere inkomsten uit arbeid, een deel van de kosten is niet geaccepteerd en er is geen zelfstandigenaftrek geaccepteerd. Blijkens de stempel op de voorkant van de aangifte 1996 heeft de aanslagregelaar de elementen ten behoeve van het berekenen van de aanslag voor 1996 vastgesteld op 20 november 1997.
2.10. Op 27 mei 1998 heeft het Bundesamt für Finanzen aan de Nederlandse belastingautoriteit informatie verstrekt en om informatie gevraagd. De Duitse belastingdienst heeft bij B in Duitsland een onderzoek ingesteld. Naar aanleiding van dat onderzoek wordt het volgende gesteld:
"Die arbeiten der Fa. C sollen aufgrund werkvertraglichter Vereinbarungen durchgeführt sein. Tatsächlich wurden nicht einzelne Gewerke, sondern Stundenvergütungen von 40,- DM je Arbeidsstunde und person abgerechnet."
2.11. Naar aanleiding van de uit Duitsland verkregen informatie heeft de inspecteur bij belanghebbende een onderzoek ingesteld. In het op grond daarvan opgemaakte verslag staat onder meer het volgende vermeld:
"Uit de door u aan de firma B uitgeschreven nota 's lijkt het of er sprake is van werk tegen vierkante meter prijzen. In feite is sprake van declareren van uren tegen 40 DM. Ook uit derden informatie blijkt dat er sprake is van een uurtarief van 40 DM per uur.
De opbouw van de door u uitgeschreven nota 's is ook niet logisch. Als een ondernemer werkt tegen vierkante meter prijzen worden de aantallen vierkante meters keer de prijs ook niet afgerond op bedragen deelbaar door f 40."
Ook blijkt dat de door belanghebbende afgegeven facturen voor wat betreft aantallen vierkante meters en prijzen per vierkante meter, doch niet voor wat betreft het eindbedrag, afwijken van de in belanghebbendes administratie verwerkte facturen.
De controlerend ambtenaar komt op basis van zijn onderzoek tot de conclusie dat er in onder meer onderhavig jaar sprake is van andere inkomsten uit arbeid en is van opvatting dat er een navorderingsaanslag dient te worden opgelegd.
2.12. De onderhavige navorderingsaanslag wordt vervolgens door de inspecteur opgelegd en berekend naar een belastbaar inkomen van f 55.548,-. De opbouw is als volgt:
andere inkomsten uit arbeid f 41.927,-
bijboeking inkomsten - 11.177,-
aftrekbare kosten -/_ - 9.476,-
loon - 13.341,-
reiskosten woning/werk -/_ - 1.025,-
premies particuliere verzekeringen -/_ - 396,-
f 55.548,-
Er is bovendien de reeds eerder vermelde boete in de navorderingsaanslag betrokken.
Bij de bestreden uitspraak is ten dele aan het bezwaar van belanghebbende tegemoetgekomen (de bijgeboekte inkomsten ad f 11.177,- zijn alsnog buiten beschouwing gelaten) en is het belastbare inkomen nader vastgesteld op f 44.371,-. De boete is komen te vervallen.
3. Het geschil en de standpunten van partijen.
3.1. Tussen partijen is in geschil de antwoorden op de vragen:
- of belanghebbende na 14 juli 1995 een onderneming heeft gedreven en daarmee winst uit die onderneming heeft genoten als bedoeld artikel 6 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964, zoals die wet in onderhavig jaar gold (: de Wet);
- of de inspecteur op grond van artikel 16 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (:Awr) gerechtigd is na te vorderen, waarbij tussen partijen in geding is of er sprake is van een zogenaamd nieuw feit, en zo nee, of er sprake is van kwade trouw van de zijde van belanghebbende.
3.2. Belanghebbende is - kort gezegd - van mening dat er sprake is van winst uit onderneming en dat er niet kan worden nagevorderd.
De inspecteur neemt - kort samengevat - het standpunt in dat er sprake is van andere inkomsten uit arbeid en dat hij gerechtigd is na te vorderen.
3.3. Voor een uitgebreidere weergave van de standpunten van partijen verwijst het hof naar de gedingstukken, waaraan ter zitting overigens geen nieuwe gronden zijn toegevoegd.
4. De overwegingen omtrent het geschil.
4.1. Ingevolge het eerste lid van artikel 6 van Pro de Wet geniet hij voor wiens rekening een onderneming wordt gedreven winst uit onderneming.
Onder een onderneming dient in dit verband te worden verstaan een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid waarmee beoogd wordt om, door deelneming aan het maatschappelijke productieproces, winst te behalen.
4.2. De inspecteur heeft als niet, althans onvoldoende, weersproken aangevoerd dat de op de nota 's vermelde vierkante meter prijzen en het tarief zodanig zijn dat het daarop vermelde eindbedrag gelijk is aan het aantal in die week gewerkte uren vermenigvuldigd met DM 40. Mede gelet op de vaststaande feiten onder 2.10. en 2.11. heeft de inspecteur naar het oordeel van het hof aannemelijk gemaakt dat belanghebbende voor de bij B na 14 juli 1995 verrichte werkzaamheden feitelijk tegen een vast uurloon van DM 40 heeft gewerkt en niet - zoals op de nota 's is vermeld - per geschilderde vierkante meter werd betaald.
Onder die omstandigheden en gelet op de onder 2.4. tot en met 2.7. vermelde vaststaande feiten, in onderling verband en samenhang bezien, is het hof van oordeel dat er geen sprake is van een onderneming als bedoeld in voornoemd artikel 6. Ook mist belanghebbende voldoende
zelfstandigheid ten opzichte van B om zijn werkzaamheden aan te kunnen merken als te zijn verricht in het kader van een door hem zelfstandig uitgeoefend beroep. Het voormelde brengt naar het oordeel van het hof mee dat de door belanghebbende na laatstgenoemde datum verrichte werkzaamheden bij B dienen te worden aangemerkt als voordelen die worden genoten uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden als bedoeld in artikel 22, lid 1, aanhef en onder b. van de Wet.
Dit leidt er toe dat belanghebbende geen recht heeft op de zelfstandigenaftrek. Ook de door belanghebbende in de jaarstukken als bedrijfskosten opgevoerde administratie- en representatiekosten zijn dan niet aftrekbaar.
4.3. Artikel 16, lid 1, van de Awr bepaalt dat indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, dan wel dat een in de belastingwet voorziene vermindering, ontheffing of teruggaaf ten onrechte of tot een te hoog bedrag is verleend, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
4.4. Bij het beantwoorden van de vraag of er sprake is van een zogenaamd nieuw feit dient in aanmerking te worden genomen dat de inspecteur bij het vaststellen van een aanslag mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld en dat hij in beginsel niet tot een nader onderzoek is gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden, indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de inhoud van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen.
4.5. Naar het oordeel van het hof mocht de inspecteur bij het vaststellen van de onderhavige aanslag voor 1995 niet uitgaan van de juistheid van de gegevens die belanghebbende in zijn aangifte 1995 heeft vermeld, maar had hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van de daarin aangegeven winst uit onderneming in redelijkheid behoren te twijfelen. De aanslag voor 1995, gedateerd op 29 november 1997, betreft immers een zogenaamde penaanslag, hetgeen betekent dat die aanslag op basis van de door de aanslagregelaar vastgestelde elementen op de eenheid van de inspecteur (handmatig) is berekend en vervolgens feitelijk door die eenheid is verzonden. Op het moment van het vaststellen van de aanslag voor 1995 - op of omstreeks 29 november 1997 - was de aanslagregelaar bij controle van de aangifte 1996, na telefonisch informatie te hebben ingewonnen, reeds tot de conclusie gekomen dat er geen sprake is van winst uit onderneming, maar van andere inkomsten uit arbeid. Onder die omstandigheden is er naar het oordeel van het hof sprake van een feit (belanghebbende geniet geen winst uit onderneming, maar andere inkomsten uit arbeid), dat de inspecteur bij de vaststelling van de aanslag 1995 bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, als bedoeld in de tweede volzin van artikel 16, lid 1 van de Awr. Daarbij dient ook te worden bedacht dat de aangiften 1995 en 1996 door dezelfde aanslagregelaar zijn beoordeeld en dat op de eenheid van de inspecteur - op grond van het daar aanwezige renseignement - de inhoud van het telefoongesprek van 17 maart 1995 bekend was.
4.6. Vaststaat dat belanghebbende vanaf 14 juli 1995 alleen maar werkzaam is geweest als schilder bij B en aannemelijk is dat hij voor die werkzaamheden feitelijk is uitbetaald per uur.
Indien belanghebbende dan vervolgens in de door hem in 1996 ingediende aangifte 1995 - ondanks dat hem reeds in het telefoongesprek van 17 maart 1995 door de inspecteur uitdrukkelijk is meegedeeld dat er onder genoemde feiten en omstandigheden geen sprake is van ondernemerschap - toch aangeeft dat bij winst uit onderneming geniet en als gevolg daarvan de zelfstandigenaftrek en administratie- en representatiekosten in aftrek brengt, is het hof van oordeel dat hij zich welbewust heeft blootgesteld aan de aanmerkelijke kans dat te weinig belasting wordt geheven.
Bij een dergelijke handelwijze is er naar het oordeel van het hof sprake van kwade trouw van de zijde van belanghebbende als bedoeld in artikel 16, eerste lid, van de AWR.
4.7. De navorderingsaanslag is derhalve terecht opgelegd.
4.8. De - door de inspecteur gemotiveerd weersproken - stelling van belanghebbende dat er sprake is geweest van een toezegging door de klantmanager, inhoudende dat op de opgelegde aanslag 1995 niet meer teruggekomen zou worden, is het hof niet aannemelijk geworden. Ook anderszins is het hof niet aannemelijk geworden dat gesproken dient te worden van omstandigheden die bij belanghebbende redelijkerwijs de indruk hebben kunnen wekken dat sprake is van een bewuste standpuntbepaling van de inspecteur, inhoudende dat over het jaar 1995 niet nagevorderd zal worden. Er is door de inspecteur derhalve niet gehandeld in strijd met het vertrouwensbeginsel
4.9. Nu partijen het alsdan eens zijn over de toegepaste bedragen en het hof niet is gebleken dat daarmee wordt uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting, ligt het gelijk derhalve aan de kant van de inspecteur.
5. De proceskosten.
Er is geen aanleiding te komen tot een veroordeling tot betaling van een vergoeding van gemaakte proceskosten.
6. De beslissing.
Het hof verklaart het beroep van belanghebbende ongegrond.
Gedaan op 13 februari 2004 door mr H.H.A. Fransen, raadsheer als voorzitter, mrs F.J.W. Drion en G.M. van der Meer, beiden raadsheer, en op die dag in het openbaar uitgesproken door voornoemde voorzitter in tegenwoordigheid van de griffier mr J. de Jong en ondertekend door voornoemde voorzitter en door voornoemde griffier.
Op 27 februari 2004 afschrift
aangetekend verzonden aan beide partijen.