Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-25/14
Uitspraak van 29 januari 2026
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: R.J. van Schothorst)
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
(vertegenwoordiger: […] )
inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 5 december 2024, nummer SGR 24/2751.
Procesverloop
1.1.
De Inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag in de schenkbelasting opgelegd naar een belaste schenking van € 92.853 (de aanslag).
1.2.
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake daarvan is een griffierecht van € 51 geheven. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 143. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft op 23 juli 2025, ingekomen op 24 juli 2025, een nader stuk ingediend.
1.5.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 4 december 2025. Partijen zijn verschenen. De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Feiten
2.1.
[vader] , de vader van belanghebbende en [moeder] , de moeder van belanghebbende, hielden sinds 1986 51% respectievelijk 49% van de aandelen in [Holding B.V.] . Tussen vader en moeder bestond geen gemeenschap van goederen. In verband met het overlijden van vader op [overlijdensdatum] 2016 heeft moeder op 6 september 2017 de aandelen in Holding BV van vader verkregen. Vanaf deze datum hield moeder 100% van de aandelen in Holding BV.
2.2.
Op 7 september 2020 is Holding BV juridisch gesplitst, waarbij een deel van het vermogen van Holding BV is afgesplitst naar de nieuw opgerichte vennootschap [B.V. 1] . Vervolgens heeft moeder op dezelfde dag alle aandelen in [B.V. 1] geschonken aan belanghebbende.
2.3.
[B.V. 1] bezit 100 percent van de aandelen in [B.V. 2] . [B.V. 1] en [B.V. 2] drijven met hun gehele vermogen een onderneming in de zin van artikel 3.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001. De waarde van het overgedragen ondernemingsvermogen van [B.V. 1] bedroeg ten tijde van de schenking € 205.349.
2.4.
Op 17 december 2020 heeft belanghebbende aangifte van de schenking van de aandelen in [B.V. 1] gedaan. Daarbij heeft zij voor het volledige aandelenpakket een beroep gedaan op de voorwaardelijke vrijstelling van artikel 35b van de Successiewet 1956 (Sw 1956), de bedrijfsopvolgingsregeling (BOR).
2.5.
Bij brief van 7 februari 2023 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld voornemens te zijn af te wijken van de aangifte schenkbelasting aangezien voor een gedeelte van 51% van het geschonken aandelenpakket niet is voldaan aan de eis dat de moeder van dat gedeelte gedurende 5 jaar voorafgaand aan de schenking aanmerkelijkbelanghouder is geweest als bedoeld in artikel 35c, lid 1, onderdeel c, Sw 1956. Belanghebbende heeft daarop een reactie ingediend, die de Inspecteur geen aanleiding heeft gegeven zijn standpunt te herzien.
2.6.
De Inspecteur heeft vervolgens met dagtekening 31 juli 2023 de definitieve aanslag schenkbelasting vastgesteld. In de aanslag is voor een gedeelte van 49% van het ondernemingsvermogen van € 205.349, oftewel € 100.621, de BOR toegepast. De aanslag schenkbelasting is als volgt vastgesteld:
Verkrijging: € 205.349
Af: BOR 49%: € 100.621 -/-
Af: Jaarlijkse vrijstelling: € 5.515 -/-
Af: Latentie:
€ 6.360-/-
€ 6.360-/-
Belaste schenking € 92.853
10% over € 92.853:
Verschuldigd bedrag aan schenkbelasting € 9.285.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft het volgende overwogen en beslist, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
“ 8. Op grond van artikel 35b van de Sw geldt een voorwaardelijke vrijstelling van het schenkingsrecht bij – kort gezegd en voor zover van belang – schenking van ondernemingsvermogen door een kwalificerende schenker.
9. Artikel 35c, eerste lid, van de Sw bepaalt, voor zover van belang, dat onder de verkrijging van ondernemingsvermogen wordt verstaan:
“1. (…) de verkrijging van:
a. een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet inkomstenbelasting 2011, of een gedeelte daarvan;
b. (…);
c. vermogensbestand[d]elen die bij de erflater of schenker behoorden tot een aanmerkelijk belang (…) mits het lichaam waarop het belang betrekking heeft een onderneming drijft als bedoeld in onderdeel a (…);
d. (…).”
10. Artikel 35d, eerste lid, van de Sw bepaalt, voor zover van belang, dat voor toepassing van de BOR:
“ 1. (…) onder erflater of schenker [wordt] verstaan een erflater [(…) onderscheidenlijk een schenker] die gedurende vijf jaren tot de schenking:
a. ondernemer was in de zin van artikel 3.4 of artikel 3.5 van de Wet inkomstenbelasting 2001 met betrekking tot de in artikel 35c, eerste lid, onderdeel a bedoelde onderneming;
b. (…);
c. aanmerkelijkbelanghouder was van de vermogensbestanddelen, bedoeld in artikel 35c, eerste lid, onderdeel c (…);
d. (…).”
11. In artikel 9, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting (Uitvoeringsregeling) zijn uitzonderingen op de in artikel 35d, eerste lid, van de Sw gestelde bezitseis geformuleerd.
12. Eiseres legt de geciteerde bepalingen zo uit, dat degene die gedurende vijf jaar een aanmerkelijk belang houdt als ‘schenker’ in de zin van artikel 35d, eerste lid van de Sw kwalificeert en dat die kwalificatie volstaat voor toepassing van de BOR op alle aandelen in de desbetreffende vennootschap, dus ook die waarmee het aandeelhouderschap binnen de termijn van vijf jaar is uitgebreid. De rechtbank volgt eiseres daarin niet.
Doordat in artikel 35d, eerste lid, onderdeel c, van de Sw wordt verwezen naar artikel 35c, eerste lid, onderdeel c, van de Sw, geldt als vereiste dat de aandelen die worden geschonken gedurende vijf jaar in het bezit van de schenker waren. Anders gezegd, onder “de vermogensbestanddelen, bedoeld in artikel 35c, eerste lid, onderdeel c” worden geen andere vermogensbestanddelen verstaan dan die, welke “bij de erflater of schenker behoorden tot een aanmerkelijk belang”. Uit de tekst van de bepalingen volgt daarmee dat indien en voor zover een aandelenbelang wordt uitgebreid, daarvoor een nieuwe, op zichzelf staande bezitstermijn aanvangt.
Ook de systematiek duidt daar op. Voor het geval van schenking van ondernemingsvermogen (artikel 35c, eerste lid, onderdeel a, van de Sw) heeft de Hoge Raad in het arrest van 14 april 2023, ECLI:NL:HR:2023:647, geoordeeld dat de BOR niet van toepassing is op het gedeelte waarmee het relatieve aandeel in de onderneming gedurende vijf jaar voor de schenking wordt uitgebreid. Aangezien de wetgever nadrukkelijk heeft bedoeld de overgang van aandelen zoveel mogelijk gelijk te behandelen als de rechtstreekse overgang van ondernemingsvermogen,[1] moet hetzelfde gelden voor de uitbreiding van het relatieve aandeel in een vennootschap. De verwijzing van eiseres naar het arrest van 29 mei 2020 gaat niet op. Dat arrest gaat over de uitbreiding van de objectieve onderneming binnen de termijn van vijf jaar en behandelt een andere vraag dan die van vergroting van de subjectieve gerechtigdheid tot de onderneming. Daarmee volgt zowel uit de tekst als de systematiek van de bepalingen dat het bezitsvereiste van vijf jaar geldt voor ieder vermogensbestanddeel afzonderlijk, zodat ten aanzien van 51% van de aandelen niet aan de voorwaarden van artikel 35c, eerste lid, onderdeel c, van de Sw is voldaan.
13. Eiseres stelt verder dat moeder 51% van de aandelen [Holding B.V.] krachtens erfrecht van vader verkregen heeft, waardoor de periode waarin vader de aandelen heeft gehouden moet worden toegerekend aan moeder. Daarbij wijst eiseres op doel en strekking van de BOR.
14. In artikel 9 van Pro de Uitvoeringsregeling is een aantal concrete gevallen opgenomen, waarin bij overdracht van ondernemingsvermogen de voorgaande bezitsperiode mee-overgaat. Daarin is onder andere voorzien bij overgang onder algemene titel krachtens fusie, huwelijksvermogensrecht en als de erflater het door hem nagelaten ondernemingsvermogen binnen een jaar voor zijn overlijden krachtens erfrecht of schenking heeft verkregen. De bepaling voorziet niet in de situatie, zoals onderhavige, van verkrijging krachtens erfrecht door de schenker binnen vijf jaar voorafgaand aan de schenking. Dat geval wijkt in zoverre af van de gevallen waarin artikel 9 Uitvoeringsregeling Pro voorziet, dat partijen het moment van de schenking en daarmee de duur van de bezitsperiode zelf in de hand hebben. Mede met het oog daarop moet worden aangenomen dat de besluitgever bedoeld heeft met artikel 9 Uitvoeringsregeling Pro uitputtend te regelen in welke gevallen het bezitsvereiste van artikel 35d, eerste lid, van de Sw wordt genuanceerd. Naar het oordeel van de rechtbank bestaat daarmee geen ruimte voor een op doel en strekking van de wet gebaseerde, van deze bepalingen afwijkende wetstoepassing. De rechtbank verwerpt ook deze stelling van eiseres.
15. Gelet op wat hiervoor is overwogen moet het beroep ongegrond worden verklaard.
Proceskosten
16. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
(…)
[1] Zie o.a. TK 2008/09, 31 930, nr. 3, blz. 4.”
Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In geschil is of de Inspecteur bij het opleggen van de aanslag ten onrechte de toepassing van de BOR heeft geweigerd voor de verkrijging van 51% van de aandelen in [B.V. 1] .
4.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag tot nihil.
4.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
5.1.
Moeder bezat op de sterfdatum van vader 49% van de aandelen in Holding BV. In verband met het overlijden van vader heeft zij op 6 september 2017 het 51% aandelenbelang van vader verkregen. Tussen partijen is niet in geschil dat de moeder van belanghebbende gedurende de vijf jaar voorafgaande aan de schenking in ieder geval onafgebroken een aanmerkelijk belang had van 49% in Holding BV. Daarnaast is niet in geschil dat op grond van artikel 9, lid 2, Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting de bezitstermijn ten aanzien van 49% van het aanmerkelijk belang in Holding BV is overgegaan naar 49% van het aanmerkelijk belang in [B.V. 1] .
5.2.
Belanghebbende neemt het standpunt in dat ook voor het ter zake van het overlijden van de vader verkregen 51%-aandelenpakket aan de bezitseis is voldaan ondanks dat moeder ten tijde van de schenking deze aandelen nog geen vijf jaar in bezit had. Belanghebbende wijst er in dat verband op dat in de tekst van de wet niet de eis is neergelegd dat het gehele geschonken aandelenpakket ten minste vijf jaar in bezit moet zijn geweest van de schenker.
5.3.
Het Hof overweegt als volgt. Op grond van het bepaalde in artikel 35d, lid 1, aanhef en onderdeel c, Sw 1956 wordt voor de toepassing van de BOR onder een schenker verstaan een schenker van de vermogensbestanddelen, bedoeld in artikel 35c, eerste lid, onderdeel c, onder de voorwaarde dat de schenker ten aanzien van die vermogensbestanddelen gedurende vijf jaren tot de schenking aanmerkelijkbelanghouder was. Uit deze wetsbepalingen volgt als voorwaarde voor de toepassing van de BOR dat de moeder de geschonken aandelen in [B.V. 1] ten minste vijf jaren voorafgaande aan de schenking onafgebroken in bezit dient te hebben gehad. Aangezien moeder niet alle geschonken aandelen ten minste vijf jaren voorafgaande aan de schenking onafgebroken in bezit heeft gehad, kan de BOR slechts toepassing vinden op het gedeelte waarvan dat wel het geval is geweest en dat is meergenoemde 49%. Het andersluidende standpunt van belanghebbende berust op een onjuiste rechtsopvatting.
5.4.
Voor zover belanghebbende bedoeld heeft te stellen dat in afwijking van de duidelijke tekst en het systeem van de Sw 1956, doel en strekking van de wet tot een andere conclusie leiden, verwerpt het Hof dit standpunt.
5.5.
Doel en strekking van de bezitseis die bij schenking is gesteld op vijf jaren, is blijkens de (hierna geciteerde) parlementaire toelichting het voorkomen van misbruik:
Wet tot Wijziging van enkele belastingwetten c.a. 1998 (fiscale structuurversterking), Stb. 1997, 731:
“Ter voorkoming van oneigenlijk gebruik dient voor de kwijtschelding van schenkingsrecht ook een eis gesteld te worden aan de periode voorafgaande aan de schenking van de onderneming gedurende welke de schenker de over te dragen onderneming heeft gedreven, respectievelijk gedurende welke de schenker het in het kader van bedrijfsopvolging overgaande aanmerkelijk-belangaandelenpakket heeft gehouden. Een oneigenlijk gebruik van de regeling zou erin kunnen bestaan dat iemand aanmerkelijk-belangaandelen koopt om deze aandelen binnen korte tijd in plaats van contanten ter besparing van schenkingsrecht aan zijn kinderen te schenken.”
(MvT, Kamerstukken II 1997/98, 25 688, nr. 3, p. 8.)
“Ter voorkoming van oneigenlijk gebruik in geval van schenking is voorts bepaald dat de onderneming voorafgaand aan de schenking gedurende enige tijd voor rekening van de schenker is gedreven dan wel dat gedurende een dergelijke termijn de aandelen voor hem tot een aanmerkelijk belang hebben behoord of, voorzover het gaat om de periode voor 1 januari 1997, zou hebben behoord indien in die periode het nu geldende aanmerkelijk-belangregime reeds van toepassing zou zijn geweest. Deze termijn wordt (…) gesteld op vijf jaren.”
(MvT, Kamerstukken II 1997/98, 25 688, nr. 3, p. 23.)
Wet tot wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2017), Stb. 2016, 544:
“De leden van de fractie van het CDA vragen waar het kabinet de interpretatie op baseert dat voor ieder nieuw verworven indirect belang een nieuwe bezitsperiode gaat lopen. Vooropgesteld: de BOR geldt alleen voor zover sprake is van een reële bedrijfsopvolging. (…) Niet alleen past dat binnen de ratio van de BOR en de bezitseis om alleen reële bedrijfsopvolgingen te faciliteren, maar ook binnen de tweede doelstelling van de bezitseis, te weten het voorkomen van misbruik.[40] Een en ander werkt hetzelfde indien geen sprake is van een IB-ondernemer maar van aanmerkelijkbelanghouder. Omdat in dat geval de aanmerkelijkbelanghouder niet de onderneming drijft, maar het lichaam waarop de aandelen betrekking hebben, geldt een dubbele bezitseis (artikel 35d, eerste lid, onderdeel c, van de Sw 1956). Ten eerste moet de schenker of erflater de aandelen minimaal vijf jaar, respectievelijk minimaal één jaar, hebben gehouden. Ten tweede moet het lichaam waarop de aandelen betrekking hebben de onderneming, bedoeld in artikel 35c, eerste lid, onderdeel c, van de Sw 1956, gedurende minimaal vijf jaar, respectievelijk minimaal één jaar, hebben gedreven. In geval van een zogenoemd indirect aanmerkelijk belang zal het lichaam deze onderneming bij fictie drijven als gevolg van de toerekeningsregel van artikel 35c, vijfde lid, van de Sw 1956. (…)
[40] Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 9, p. 103.
(MvA, Kamerstukken I 2016/17, 34 552-34 545, nr. E, p. 60-61.)
5.6.
Uit de wetsgeschiedenis volgt dat de wetgever het binnen doel en strekking van de BOR passend heeft gevonden een nieuwe bezitseis te laten ingaan in gevallen als de onderhavige waar een deel van het aandelenpakket wordt verkregen. Niet alleen past dat binnen de ratio van de BOR en de bezitseis om alleen reële bedrijfsopvolgingen te faciliteren, maar ook binnen de tweede doelstelling van de bezitseis, te weten het voorkomen van misbruik. Uit de parlementaire geschiedenis kan niet worden afgeleid dat voor gevallen als de onderhavige geen nieuwe bezitstermijn zou beginnen te lopen in het geval binnen de vijfjaarstermijn voorafgaand aan de schenking in het kader van vererving een aandelenpakket wordt verkregen. Bovendien wordt naar het oordeel van het Hof ook al niet toegekomen aan een doel en strekking uitleg van de wet, aangezien de tekst van de toepasselijke wetsbepalingen op dit punt duidelijk is.
5.7.
Voor zover belanghebbende ook in hoger beroep zich op het standpunt stelt dat doel en strekking van de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting meebrengen dat anders moet worden geoordeeld wordt dit standpunt eveneens verworpen, op de gronden als vermeld in onderdeel 14 van de uitspraak van de rechtbank.
5.8.
Belanghebbende heeft voorts geen omstandigheden gesteld waaruit zou moeten worden afgeleid dat het geval van belanghebbende overeen komt met één van de gevallen genoemd in het Besluit van 4 juni 2024, 2024-0000012721, Stcrt. 2024, 1394. geldend vanaf 15 juni 2024 (het BOR-besluit), waarin alsnog wordt goedgekeurd dat een beroep kan worden gedaan op de BOR in gevallen waarin het onverminderd hanteren van de bezitseis onredelijk hard uitpakt.
5.9.
Het staat de rechter niet vrij de wet buiten toepassing te laten op grond van het bepaalde in artikel 11 van Pro de Wet algemene bepalingen. Een beroep op de hardheidsclausule is niet ter beoordeling van de belastingrechter.
Al hetgeen overigens nog is gesteld door belanghebbende leidt niet tot een ander oordeel.
Slotsom
5.10.
Het hoger beroep van belanghebbende is ongegrond.
Proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door R.C.H.M. Lips, A.J. Kromhout en I. Reijngoud in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema-van der Koogh. De uitspraak is bij afwezigheid van de voorzitter ondertekend door mr. Reijngoud.
De griffier, de raadsheer,
Y. Postema-van der Koogh I. Reijngoud
De beslissing is op 29 januari 2026 in het openbaar uitgesproken.
Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. - de naam en het adres van de indiener;
b. - de dagtekening;
c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. - de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.