Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummers BK-18/00334 t/m BK-18/00336
Uitspraak van 25 mei 2018
in het geding tussen:
Gemeente [X] te [Z] , belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen West, kantoor Rotterdam, de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag van 12 december 2017, nummers SGR 16/6260, SGR 16/6261 en SGR 16/6262.
Procesverloop
1.1.
Bij uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren van belanghebbende tegen de beschikkingen van 17 juni 2016 inzake de uitnamebedragen uit het BTW-compensatiefonds (het fonds) voor de jaren 2010 tot en met 2012 afgewezen.
1.2.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de Inspecteur beroep ingesteld bij de Rechtbank. Een griffierecht van € 334 is geheven.
1.3.
De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Een griffierecht van € 508 is geheven.
1.5.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.6.
De mondelinge behandeling van het hoger beroep heeft plaatsgehad in Den Haag ter zitting van 4 mei 2018. Partijen zijn verschenen.
Feiten
2.1.
Bij de in geding zijnde beschikkingen heeft de Inspecteur de bijdragen uit het fonds gehandhaafd op de destijds op grond van opgaven door belanghebbende vastgestelde bedragen: € 9.728.437 voor 2010, € 9.168.427 voor 2011 en € 9.643.034 voor 2012.
2.2.
Belanghebbende heeft op haar in eigendom behorende grond de sporthal [Y] gerealiseerd. De sporthal is in oktober 2012 in gebruik genomen. De ter zake van de bouw in de jaren 2009 tot en met 2012 aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting (voorbelasting) heeft belanghebbende op haar aangiften voor de omzetbelasting volledig in aftrek gebracht.
2.3.
Belanghebbende stelt tijdens schooltijden de sporthal ter beschikking aan de school voor katholiek basisonderwijs de [A] (de basisschool). Verder wordt, met name in de avonduren, de sporthal ter beschikking gesteld aan een badmintonvereniging en aan particulieren.
2.4.
De Inspecteur heeft de in de jaren 2009 tot en met 2012 in aftrek gebrachte voorbelasting (gedeeltelijk) nageheven, omdat belanghebbende ter zake van de terbeschikkingstelling van de sporthal aan de basisschool geen ondernemer voor de omzetbelasting is. De tegen de naheffingsaanslagen ingediende bezwaren zijn ongegrond verklaard. Belanghebbende heeft de daartegen bij de Rechtbank ingestelde beroepen, geregistreerd onder de nummers SGR 16/6263 t/m SGR 16/6266, op 3 april 2017 ingetrokken.
De Rechtbank
3. De Rechtbank heeft overwogen:
"(…)
Geschil
5. In geschil is of [belanghebbende], nu in rechte vast staat dat zij ter zake van de terbeschikkingstelling van de sporthal aan de basisschool geen ondernemer is voor de omzetbelasting, voor de jaren 2010 tot en met 2012 recht heeft op aanvullende uitnamen uit het fonds voor de omzetbelasting die aan haar in rekening is gebracht voor de bouw van de sporthal, een en ander voor zover betrekking hebbend op de terbeschikkingstelling aan de basisschool.
6. [ Belanghebbende] stelt - kort en zakelijk weergegeven - dat bij de terbeschikkingstelling van de sporthal aan de basisschool sprake is van een terbeschikkingstelling aan de collectiviteit van (jeugdige) inwoners van de gemeente met als achterliggend doel het stimuleren en bevorderen van de lichamelijke beweging en gezondheid van kinderen. De uitsluitingsgrond van artikel 4, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op het BTW-compensatiefonds (Wet Bcf) is daarom niet van toepassing. Ter zitting heeft [belanghebbende] verklaard haar aanvankelijke beroep op artikel 1 van het Uitvoeringsbesluit BTW-compensatiefonds niet langer te handhaven. [Belanghebbende] concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de beschikking en toekenning van extra uitnamen uit het fonds voor de jaren 2010 tot en met 2012 van respectievelijk € 6.081, € 101.823 en € 180.586.
7. [ De Inspecteur] stelt dat sprake is van de terbeschikkingstelling van de sporthal aan een of meer individuele derden, te weten de basisschool. Daarom bestaat op grond van artikel 4, eerste lid, onderdeel a, van de Wet Bcf geen recht op compensatie van de daarmee samenhangende omzetbelasting. [De Inspecteur] concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
Beoordeling van het geschil
8. Ingevolge artikel 3 van de Wet Bcf heeft [belanghebbende], voor zover hier van belang, recht op een bijdrage uit het fonds ter financiering van de omzetbelasting die door een ondernemer aan haar in rekening is gebracht ter zake van aan haar verrichte leveringen en verrichte diensten, voor zover die belasting betrekking heeft op goederen en diensten die [belanghebbende] bezigt anders dan in het kader van haar onderneming.
9. Artikel 4, eerste lid, onderdeel a, van de Wet Bcf bepaalt dat het recht op een bijdrage wordt uitgesloten voor de omzetbelasting op de in artikel 3 van de Wet Bcf bedoelde goederen en diensten die gebezigd worden om te worden verstrekt, verleend of ter beschikking gesteld aan een of meer individuele derden.
10. Het doel van artikel 4, eerste lid, onderdeel a, van de Wet Bcf is blijkens de wetsgeschiedenis (TK 1999-2000, 27 293, nr. 3, blz. 19) van compensatie uit te sluiten de voorbelasting op bestedingen ten behoeve van niet volledig aftrekgerechtigden:
'Het gemeenschappelijk kenmerk van de in onderdeel a genoemde bestedingen is dat deze in feite ten goede komen van derden die, als zij de bestedingen zelf zouden hebben gedaan, geen of slechts gedeeltelijk recht hebben op aftrek van voorbelasting, zoals particulieren of ondernemers die geheel of gedeeltelijk vrijgestelde prestaties verrichten in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968. De desbetreffende goederen en diensten zijn dus niet voor het eigen ge- of verbruik van het publiekrechtelijke lichaam bestemd, maar komen als subsidie of gift ten goede van derden die niet volledig of hoofdzakelijk, dit wil zeggen voor ten minste 70%, recht op aftrek van voorbelasting zouden hebben, indien ter zake omzetbelasting aan hen in rekening zou worden gebracht. Door het uitsluiten van de bijdrage in deze gevallen wordt geanticipeerd op ongewenst gebruik dat van de bijdrage zou kunnen worden gemaakt. Door de uitsluiting wordt namelijk bewerkstelligd dat de drempel voor het publiekrechtelijk lichaam wordt verhoogd om zich, na de introductie van het BTW-compensatiefonds, als een soort intermediair tussen de commerciële leverancier of dienstverrichter en de eindverbruiker op te stellen en daarmee een bijdrage uit dat fonds te claimen. In de praktijk zal de uitsluiting van de bijdrage genoemd in onderdeel a met name betrekking hebben op situaties waarin het lichaam, in plaats van financiële ondersteuning of sociale uitkering, diensten verleent of goederen verstrekt of ter beschikking stelt aan instellingen of particulieren. Ook giften in natura die het lichaam verstrekt, vallen onder de uitsluiting. Het begrip dienst sluit niet volledig aan bij het begrip in de Wet op de omzetbelasting 1968, omdat het kan gaan om prestaties die «om niet», dus zonder vergoeding, geschieden.'
11. Volgens de wetsgeschiedenis van de Technische verbeteringen van de Wet Bcf (TK 2001-2002, 28 496, nr. 3, blz. 2) is de essentie van artikel 4, eerste lid, onderdeel a:
'dat het recht op een bijdrage wordt uitgesloten voor de goederen of diensten die, al dan niet na bewerking, aan anderen dan de compensatiegerechtigde ten goede komen voor het feitelijk gebruik of verbruik. Hiermee wordt compensatie uitgesloten als de compensatiegerechtigde als intermediair optreedt tussen leverancier of dienstverlener en de uiteindelijke gebruiker of verbruiker.'
12. In zijn arrest van 18 november 2016 (ECLI:NL:HR:2016:2600) heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:
'3.4. (…) Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat met artikel 4, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet BCF is beoogd het recht op een bijdrage uit te sluiten voor omzetbelasting die in rekening is gebracht ter zake van geleverde goederen of diensten die, al dan niet na bewerking, aan anderen dan de compensatiegerechtigde ten goede komen voor feitelijk gebruik of verbruik (vgl. Kamerstukken II, 1999-2000, 27 293, nr. 3, p. 19, en Kamerstukken II, 1999-2000, 28 496, nr. 3, p. 3). Daarbij heeft de wetgever met de voorgestelde formulering “aan een of meer individuele derden” in artikel 4, lid 1, letter a, van de Wet BCF tot uitdrukking willen brengen dat het gaat om goederen en diensten die worden gebruikt voor activiteiten die de compensatiegerechtigde jegens individuele (rechts)personen verricht in het kader van haar publiekrechtelijke taken of incidenteel daarbuiten, en niet om goederen en diensten die worden gebruikt voor het aan iedereen ter beschikking stellen van gemeenschapsvoorzieningen, zoals openbare wegen, openbare parkeerplaatsen of voor iedereen toegankelijke parken en speelplaatsen.'
13. Uit de wettelijke bepalingen en de wetsgeschiedenis ter zake volgt derhalve - voor zover hier van belang - dat indien [belanghebbende] anders dan als ondernemer goederen en diensten voor zichzelf bezigt, dat wil zeggen gebruikt of verbruikt, recht op een bijdrage uit het fonds bestaat. Indien [belanghebbende] anders dan als ondernemer een goed of dienst niet voor zichzelf bezigt bestaat alleen recht op compensatie indien geen sprake is van het verstrekken, verlenen of ter beschikking stellen aan een of meer individuele derden, met dien verstande dat een prestatie aan de collectiviteit van inwoners niet als een prestatie aan een of meer individuele derden wordt aangemerkt.
14. Niet is in geschil dat [belanghebbende] de sporthal aan de basisschool ter beschikking stelt, dat de basisschool geen recht op aftrek van voorbelasting zou hebben gehad indien zij de kosten van de sporthal zelf zou hebben gedragen en dat de basisschool de sporthal vervolgens gebruikt voor het verzorgen van het bewegingsonderwijs ten behoeve van haar leerlingen. Daarmee is sprake van de terbeschikkingstelling van de sporthal aan een individuele derde. De Wet op het primair onderwijs (WPO) verplicht [belanghebbende] enkel te voorzien in lokalen ten behoeve van het bewegingsonderwijs. Het is vervolgens de wettelijke verplichting van de basisschool om zorg te dragen voor de feitelijke uitvoering van het bewegingsonderwijs. Dat, zoals [belanghebbende] stelt, alleen leerlingen een sporthal kunnen gebruiken maar een school niet en daarom geen sprake kan zijn van terbeschikkingstelling aan de basisschool, volgt de rechtbank niet. In het onderhavige geval gebruikt de basisschool (een individuele derde) de sporthal immers om jegens haar leerlingen uitvoering te geven aan evengenoemde wettelijke verplichting. Het recht op compensatie is in zodanig geval uitgesloten.
15. Wat [belanghebbende] overigens heeft aangevoerd, leidt niet tot een ander oordeel. Het beroep van [belanghebbende] op de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 11 januari 2013 (ECLI:NL:GHDHA:2013:134) faalt. De aan [belanghebbende] bij de WPO opgelegde taak behelst een verplichting jegens de basisschool en nakoming daarvan vormt niet een (rechtstreekse) prestatie aan de (collectiviteit van) leerlingen. Ook het beroep van [belanghebbende] op de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 2 juni 2015 (ECLI:NL:GHARL:2015:4058), zoals nadien bekrachtigd bij arrest van de Hoge Raad van 2 december 2016 (ECLI:NL:HR:2016:2725) faalt, nu feitelijk noch rechtens sprake is van gelijke gevallen.
16. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
17. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
(…)"
Geschil en standpunten
4.1.
Partijen houdt in hoger beroep verdeeld of belanghebbende in aanmerking komt voor toekenning van extra bedragen uit het fonds over de jaren 2010 (€ 6.081), 2011 (€ 101.823) en 2012 (€ 180.586).
4.2.
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
Beoordeling
5.1.
Het Hof stelt voorop - ter zitting is het aspect uitdrukkelijk aan de orde gesteld - dat deze zaak, het blijkt ook uit het bezwaarschrift en uit het verweerschrift in eerste aanleg, waarin de Inspecteur te kennen geeft uit te gaan van hetzelfde feitencomplex en verwijst naar het - niet tot de gedingstukken behorende - door hem in de zaken betreffende de heffing van omzetbelasting ingediende verweerschrift, juridisch sterk is verweven met en in feite niet is los te zien van de heffing van omzetbelasting bij belanghebbende en, meer specifiek, van het punt van de aftrek van de aan belanghebbende ter zake van de realisatie van de sporthal in rekening gebrachte voorbelasting. De onlosmakelijkheid blijkt bovendien uit een ter beslissing van het geschil ter beantwoording voorliggende rechtsvraag, te weten die van de omzetbelastingtechnische kwalificatie van de terbeschikkingstelling door belanghebbende van de sportaccommodatie aan de - niet door belanghebbende in stand gehouden - basisschool. Het betreft een rechtsvraag waarvan de beantwoording beslissend is voor de uitkomst van het geschil en de uiteindelijke heffing van omzetbelasting, terwijl de door partijen in de onderwerpelijke procedure aangedragen feiten en omstandigheden voor het Hof niet toereikend zijn voor een zorgvuldig afgewogen beslissing. In dit verband weegt zwaar de procedureel lastige opgave voor belanghebbende de stelling in te nemen, zoals zij ter zitting heeft gedaan, dat in dezen sprake is van ondernemershandelen in de zin van de omzetbelasting. Ter zitting heeft de Inspecteur in dit verband verklaard dat hij bereid is, indien belanghebbende slaagt de feiten en omstandigheden, met name ter onderbouwing van het bestaan van een bezwarende titel, naar voren te brengen die de conclusie kunnen dragen dat met betrekking tot de terbeschikkingstelling van de sportaccommodatie aan de basisschool sprake is van een tot ondernemerschap leidende economische activiteit, in overweging te nemen alsnog de aftrek van voorbelasting te verlenen overeenkomstig de bepalingen uit de Wet op de omzetbelasting 1968. Het Hof is daarom van oordeel dat ook dat punt onderdeel is gaan uitmaken van de procedure en dat ter beoordeling van deze kwestie de zaak moet worden teruggewezen naar de Inspecteur.
5.2.
Gelet op wat hiervoor is overwogen is de behandeling van de stelling van belanghebbende dat zij in aanmerking komt voor de over de betrokken jaren gevraagde extra bijdragen uit het fonds omdat artikel 4, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op het BTW-compensatiefonds geen beletsel vormt, (nog) niet aan de orde.
5.3.
De terugwijzing naar de Inspecteur strekt ertoe te bewerkstelligen dat, in de aldus heropende behandeling van het bezwaar, het geschil niet is beperkt tot de beschikkingen inzake het BTW-compensatiefonds maar breder wordt opgelost door de materiële juistheid van de naheffingsaanslagen opnieuw te beoordelen, dit laatste zonodig zonder acht te slaan op de abusievelijke intrekking van de beroepen betreffende deze naheffingsaanslagen, opdat een onderling consistent resultaat wordt bereikt.
5.4.
Wat betreft de door de Inspecteur te nemen besluiten als hiervoor bedoeld, bepaalt het Hof dat beroep tegen die besluiten slechts kan worden ingesteld bij de hogerberoepsrechter (dit Hof).
Proceskosten
Het Hof ziet geen reden de Inspecteur te veroordelen in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende omdat de terugwijzing in belangrijke mate het gevolg is van de procesvoering van belanghebbende. Wel moet de Inspecteur de in eerste aanleg (€ 334) en in hoger beroep (€ 508) betaalde griffierechten aan belanghebbende vergoeden.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
- vernietigt de uitspraken van de Inspecteur, en
- wijst de zaak terug naar de Inspecteur voor hernieuwde behandeling en beslissing op de bezwaren met inachtneming van deze uitspraak;
- bepaalt dat beroep tegen die uitspraken op bezwaar slechts kan worden ingesteld bij dit Hof;
- gelast de Inspecteur de in eerste aanleg en in hoger beroep betaalde griffierechten van in totaal € 842 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld door J.T. Sanders, U.E. Tromp en W.M.G. Visser in tegenwoordigheid van de griffier R.W. Otto. De beslissing is op 25 mei 2018 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
-
- de naam en het adres van de indiener;
- de naam en het adres van de indiener;
-
- de dagtekening;
- de dagtekening;
-
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
-
- de gronden van het beroep in cassatie.
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.