Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummers BK-16/00037 tot en met BK-16/00039
uitspraak van 7 september 2016
in het geding tussen:
[X] te [Z] , Zwitserland, belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur,
inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraken van de rechtbank Den Haag van 16 december 2015, nummer SGR 15/1544, SGR 15/1541 en SGR 15/1542 betreffende de onder 1.1 tot en met 1.3 vermelde aanslagen en beschikkingen.
Aanslagen, bezwaar en geding in eerste aanleg
2009 (BK-16/00037, SGR 15/1544)
1.1.
De Inspecteur heeft op 10 januari 2014 aan belanghebbende voor het jaar 2009 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 289.479 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 566.280.
2010 (BK-16/00038, SGR 15/1541)
1.2.
De Inspecteur heeft verder op 27 februari 2014 aan belanghebbende voor het jaar 2010 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van €1.108.403 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 766.567.
2011 (BK-16/00039, SGR 15/1542)
1.3.
De Inspecteur heeft op 14 november 2014 aan belanghebbende voor het jaar 2011 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 474.638 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen ten bedrage van € 910.206.
Alle jaren
1.4.
De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 17 februari 2015 de bezwaren gericht tegen de aanslagen (evt: en de beschikkingen) 2009 en 2010 en 2011 ongegrond verklaard.
1.5.
De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende tegen alle uitspraken op bezwaar ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de rechtbank hoger beroep ingesteld. De griffier heeft per zaak een griffierecht geheven van € 124.
2.2.
Het Hof heeft van de Inspecteur op 2 mei 2016 een brief ontvangen waarin deze ingaat op het hoger beroep. Afschrift hiervan is aan belanghebbende gezonden.
2.3.
De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 6 juli 2016 gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. De zaken zijn gezamenlijk behandeld. Van het ter zitting verhandelde is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
3. Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde gaat het Hof in hoger beroep uit van de volgende feiten:
3.1.
Belanghebbende is gehuwd. Hij bewoont samen met zijn echtgenote in de onderhavige jaren de woning [Y] te [A] . De woning is een eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet). Voor het jaar 2009 is de waarde in het economische verkeer in de zin van de Wet waardering onroerende zaken vastgesteld op € 3.233.000.
3.2.
Blijkens de aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2009 bedraagt de rentedragende schuld van de eigen woning in dat jaar € 4.537.802.
3.3.
Op 15 maart 2006 heeft belanghebbende ter herfinanciering van zijn bestaande leningen met de [B] -bank (hierna: de bank) een kredietovereenkomst onder nummer [C] gesloten met een hoofdsom van € 4.537.802.
Belanghebbende heeft dit bedrag in twee keer opgenomen. De eerste opname van € 1.368.660 vond plaats op 1 december 2005. Het resterende bedrag van € 3.169.142 is op een later tijdstip opgenomen.
Over de openstaande bedragen dient belanghebbende op grond van artikel 4 van de kredietovereenkomst een rente te betalen gelijk aan de Euribor voor de relevante renteperiode, verhoogd met een individuele opslag van 0,5 percent op jaarbasis.
De overeenkomst voorziet in een herziening van de individuele opslag op 28 februari 2011 dan wel, indien deze dag niet samenvalt met de laatste dag van een renteperiode, op de laatste dag van die renteperiode.
De kredietovereenkomst is een zogeheten roll-over overeenkomst, bestaande uit twee delen:
1. Een hypothecaire lening van € 1.368.660, ingaande 1 december 2005, met de volgende voorwaarden:
variabele hypotheekrente, drie-maands Euribor plus een opslag van 0,5 percent;
forward starting interest rate swap van 4,77 percent (swap).
2. Een hypothecaire lening van € 3.169.142, ingaande 1 januari 2007, met de volgende voorwaarden:
variabele hypotheekrente, drie maands Euribor plus een opslag van 0,5 percent;
forward starting interest rate swap van 4,98 percent (swap).
3.4.
Belanghebbende heeft een overzicht van de bank van 22 februari 2016 ingediend waarop is vermeld dat hij over het onder nummer [C] geleende bedrag van € 4.537.802 € 112.795 aan rente heeft betaald. Dit bedrag is ook op het door de bank op 25 februari 2010 verstrekte financieel jaaroverzicht 2009 vermeld als de op de lening met hypothecaire zekerheid met nummer [C] verschuldigde rente en kosten over het jaar 2009.
Voorts blijkt uit het jaaroverzicht 2009 dat belanghebbende in dat jaar op vier swapcontracten de onderstaande bedragen heeft betaald:
Swapcontractnr.
Bedrag
[D]
€ 33.285,23
[E]
€ 13.648,39
[F]
€ 64.061,22
[G]
€ 25.478,60
3.5.
Uit het door de bank verstrekte jaaroverzicht 2010 blijkt dat de door belanghebbende over het tonder nummer [C] geleende bedrag van € 4.537.802 betaalde rente € 56.916 bedraagt.
Voorts blijkt uit het jaaroverzicht 2010 dat belanghebbende in dat jaar op twee swapcontracten de onderstaande bedragen heeft betaald:
Swapcontractnr.
Bedrag
[D]
€ 136.223
[E]
€ 55.917
3.6.
Uit het door de bank verstrekte jaaroverzicht 2011 blijkt dat de door belanghebbende voor dat jaar over onder nummer [C] geleende bedrag van € 4.537.802 betaalde rente € 82.418 bedraagt. Dit bedrag is gelijk aan het door de [B] bank aan de belastingdienst gerenseigneerde en in de Registratie Bank Gegevens opgenomen bedrag. Voorts blijkt uit het jaaroverzicht 2010 dat belanghebbende in dat jaar op twee swapcontracten de onderstaande bedragen heeft betaald:
Swapcontractnr.
Bedrag
[D]
€ 119.116
[E]
€ 48.528
3.7.
Belanghebbende heeft op de swapcontracten (hierna tezamen: de swapovereenkomst) in 2009 tot en met 2011 geen bedragen ontvangen.
3.8.
Bij de aangiften IB/PVV 2009, 2010 en 2011 heeft belanghebbende aan rente en kostten van de eigen woning respectievelijk € 112.796, € 56.916 en € 82.418 in aftrek gebracht. Deze bedragen zijn bij de aanslagregeling geaccepteerd.
In bezwaar heeft belanghebbende daarenboven nog de volgende bedragen in aftrek gebracht:
- voor 2009: € 110.312
- voor 2010: € 166.192
- voor 2011: € 140.690.
Deze bedragen heeft de Inspecteur bij de aanslagregeling niet geaccepteerd.
Omschrijving geschil in hoger beroep, standpunten van partijen en conclusies
4.1.
In geschil is of de swapovereenkomst deel uitmaakt van de eigen woningschuld en of de daarmee samenhangende kosten als aftrekbare woningrente zijn aan te merken. Belanghebbende beantwoordt de vraag in bevestigende en de Inspecteur in ontkennende zin.
4.2.
Belanghebbende voert – samengevat – het volgende aan:
De brief van de Inspecteur, ingekomen op 2 mei 2016, dient buiten beschouwing te worden gelaten. Het sluiten van de swapovereenkomst is verweven met reeds bestaande/lopende leningen bij de bank. De swapovereenkomst beoogt een variabele rente om te zetten in een vaste rente. Het betalen van kosten is niet hetzelfde als het betalen van rente. De swapovereenkomst is de betaling van rente behorende bij een door de bank aan belanghebbende verstrekte hypotheeklening ter financiering van de eigen woning.
4.3.
De Inspecteur heeft ter ondersteuning van zijn standpunt – samengevat – het volgende aangevoerd:
Er is sprake van twee verschillende contracten: een eigenwoningschuldovereenkomst en een swapovereenkomst. De renten en kosten van de eigen woningschuld zijn terecht in aanmerking genomen. De kosten en inkomsten die samenhangen met de swap zijn kosten die niet onder artikel 3.120 van de Wet IB 2001 vallen.
De Inspecteur heeft het door hem in eerste aanleg subsidiair ingenomen standpunt ingetrokken.
De Inspecteur handhaaft het door hem in eerste aanleg meer subsidiair ingenomen standpunt. Dit standpunt houdt in dat, indien en voor zover sprake zou zijn van een aftrekbaar bedrag ter grootte van betaalde vaste rente, belanghebbende daarop het door hem ontvangen bedrag ter grootte van de variabele rente in mindering dient te brengen.
4.4.
Voor de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
4.5.
Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vermindering van de belastbare inkomens met € 223.108 jaarlijks, tot toekenning van een vergoeding van de werkelijk door hem gemaakte proceskosten . De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Oordeel van de rechtbank
5. De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen:
“9. Niet is in geschil dat de onroerende zaak een eigen woning is in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001. Op grond van artikel 3.120, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 (tekst 2009) worden als aftrekbare kosten van de eigen woning aangemerkt de renten van schulden, kosten van geldleningen daaronder begrepen, die behoren' tot de eigenwoningschuld.
10. Een renteswap is een derivaat. Derivaten worden niet verhandeld op de beurs, maar individueel afgesloten tussen een bank en een klant. Een derivaat is een financieel product waarvan de waarde is gebaseerd op (of: afgeleid v.an) de ontwikkeling van de onderliggende waarde, in dit geval de rentevoet. Het doel van het afsluiten van een renteswap is in beginsel het vastzetten van de rente om zodoende meer zekerheid te krijgen over toekomstige rentelasten en - inkomsten. Bij een renteswap, zoals met de [B] gecontracteerd, werd de variabele renteverplichting van eiser, de Euribor rente, geruild (geswapt) tegen een vaste renteverplichting van de swap.
11. Bij een variabele rente die hoger is dan de swaprente betaalt de [B] het verschil tussen de hogere variabele rente en de swaprente aan de klant (en heeft het swapcontract een positieve waarde voor de klant). Andersom betaalt de klant bij een daling van de variabele rente het verschil tussen die lagere variabele rente en de vaste swaprente. De waarde van de swap ontwikkelt zich dan voor de klant negatief.
12. Dergelijke renteproducten hebben een marktwaarde, die aan het begin en het eind van de looptijd nihil bedraagt en gedurende de looptijd fluctueert, afhankelijk van de hoogte van de Euribor rente. De marktwaarde is positief als de Euribor rente hoger is dan de swaprente en negatief als de Euribor rente lager is dan de swaprente. Bij tussentijdse beëindiging van de swapovereenkomsten wordt de marktwaarde afgerekend: een positieve marktwaarde wordt door de bank aan de klant vergoed en een negatieve marktwaarde komt voor rekening van de klant.
13. De rechtbank stelt vast dat het (tussentijds) aflossen van de eigenwoningschuld onverlet laat het voortbestaan van de verplichtingen van de renteswap gedurende de daarvoor overeengekomen periode.
14. Ervan uitgaande dat de swapovereenkomst betrekking heeft op het afdekken van financiële risico's en dus niet ziet op een vergoeding voor het lenen van geld, is de rechtbank van oordeel dat de kosten van de swapovereenkomst daarom niet kunnen worden aangemerkt als kosten die rechtstreeks zijn verbonden aan het opnemen, verlengen of aflossen van een eigenwoningschuld als bedoeld in artikel 3.120, eerste lid, van de Wet. Die kosten zijn evenmin aan te merken als periodieke betalingen op grond van de rechten van erfpacht, opstal en beklemming met betrekking tot de eigen woning. De kosten van de swapovereenkomst zijn daarom niet aftrekbaar als kosten van de eigenwoningschuld.
15. De rechtbank komt aldus niet toe het subsidiaire en meer subsidiaire standpunt van de inspecteur.
16. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
17. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
Beoordeling van het hoger beroep
Geen verweerschrift
6.1.
Belanghebbende heeft aangevoerd dat het Hof de brief van de Inspecteur die bij het Hof is ingekomen op 2 mei 2016 en door het Hof op 2 mei 2016 is doorgezonden aan de gemachtigde van belanghebbende (hierna: de brief van 2 mei 2016) buiten beschouwing dient te laten. Dienaangaande overweegt het Hof als volgt.
Het Hof heeft de Inspecteur op 26 februari 2016 in de gelegenheid gesteld uiterlijk 8 april 2016 een verweerschrift in te dienen. In de brief van 2 mei 2016 is vermeld dat het een verweerschrift betreft en is inhoudelijk ingegaan op het hoger beroep. De Inspecteur heeft niet vermeld waarom hij de voor het indienen van het verweerschrift gestelde termijn niet in acht heeft genomen. De overschrijding van deze termijn brengt weliswaar mee dat het Hof de brief van 2 mei 2016 niet in behandeling heeft genomen als een verweerschrift maar behoeft er niet aan in de weg te staan dat de brief wordt aangemerkt als een nader stuk als bedoeld in artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb), dat tot tien dagen voor de zitting kan worden ingediend. Voor het buiten beschouwing laten van de brief van 2 mei 2016 is naar het oordeel van het Hof slechts aanleiding indien belanghebbende als gevolg van de omstandigheid dat de Inspecteur de termijn voor het indienen van een verweerschrift niet in acht heeft genomen in zijn processuele belangen is geschaad.
In het onderhavige geval vond eerst twee maanden na indiening van de brief van 2 mei 2016 de mondelinge behandeling van het hoger beroep plaats. Belanghebbende had derhalve voldoende tijd om vóór de behandeling van het hoger beroep van de inhoud van de brief kennis te nemen en daarop desgewenst met een nader stuk als bedoeld in artikel 8:58 Awb te reageren. Gelet hierop is het Hof van oordeel dat belanghebbende door de omstandigheid dat de Inspecteur de termijn voor het indienen van een verweerschrift niet in acht heeft genomen niet in zijn processuele belangen is geschaad.
6.2
De stelling van belanghebbende dat, indien de Inspecteur tijdig een verweerschrift had ingediend, belanghebbende de mogelijkheid van repliek zou hebben gehad, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Hierbij overweegt het Hof het volgende. Zoals hiervoor al is overwogen had belanghebbende na ontvangst van de brief van 2 mei 2016 de mogelijkheid en voldoende tijd om daarop schriftelijk te reageren. Voorts is van belang dat repliceren slechts mogelijk is indien het Hof de partij, die erom verzoekt, daartoe in de gelegenheid stelt. Voor een positieve beslissing op een verzoek om te mogen repliceren is slechts aanleiding indien het geschil dermate complex is dat het zinvol is om, naast de steeds bestaande mogelijkheid om tot 10 dagen voor de mondelinge behandeling nadere stukken in te dienen, een aparte tweede schriftelijke ronde van re- en dupliek aan het voorbereidend onderzoek toe te voegen. Het onderhavige geschil betreft echter een enkelvoudige rechtsvraag; voorts zijn de voor de beantwoording van die rechtsvraag relevante feiten zijn tussen partijen in confesso.
Kwalificatie geldlening en swap
6.3.
Belanghebbende en zijn echtgenote zijn met de bank twee hypothecaire leningen met hoofdsommen van € 1.368.660 (ingaande 1 december 2005) en € 3.169.142 (ingaande 1 januari 2007overeengekomen. De eigen woningschuld bedraagt dientengevolge met ingang van 1 januari 2007 € 4.537.802. De rente van beide leningen is opgebouwd uit een aantal componenten: een variabel deel (3-maands Euribor), een opslag van 0,5% en een “Forward starting interest rate swap” (swap).
6.4.
Het Hof is van oordeel dat de geldleningsovereenkomsten en de swap-overeenkomsten in onderling verband en samenhang moeten worden bezien. Dit is in overeenstemming met zowel de bedoeling van partijen bij de overeenkomsten als de wijze waarop zij daaraan feitelijk uitvoering hebben gegeven. Gelet hierop bewerkstelligt de swap naar het oordeel van het Hof dat belanghebbende en zijn echtgenote, ongeacht de ontwikkeling van het variabele deel van de geldlening, ter zake van de geldleningen jaarlijks een vaste rente van € 223.108, oftewel 4,8 percent, per jaar verschuldigd zijn.
6.5
Naar het oordeel van het Hof is deze vaste rente aan te merken als “rente van schulden, kosten va geldleningen daaronder begrepen, die behoren tot de eigen woningschuld” in de zin van artikel 3.120 lid 1 aanhef en onderdeel a van de Wet IB 2001. De omstandigheid dat aan het verschuldigde rentebedrag een samengestelde berekening ten grondslag ligt, doet hieraan niet af.
6.6
Het vorenstaande houdt tevens in dat het Hof de Inspecteur niet volgt in diens meer subsidiaire, thans subsidiaire standpunt, van de Inspecteur dat saldering dient plaats te vinden van door belanghebbende betaalde variabele rente en swap kosten en door de bank vergoede bedragen aan rente. Aan dit standpunt van de Inspecteur ligt een geheel andere duiding van de overeenkomsten ten grondslag dan die welke het Hof daaraan heeft gegeven.
Slotsom
6.7.
Op grond van het vorenoverwogene is het hoger beroep gegrond.
De belastbare inkomens uit werk en woning voor de jaren 2009, 2010 en 2011 dienen als volgt te worden vastgesteld.
Jaar Belastbaar inkomen bij aanslag Aanvullende aftrek Belastbaar inkomen
2009 € 289.479 € 110.312 € 179.167
2010 €1.108.403 € 166.192 € 942.211
2011 € 474.638 € 140.690 € 333.948.
Het Hof zal de aanslagen dienovereenkomstig verminderen.
Proceskosten en griffierecht
7.1.
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten, waarbij het Hof, gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de zaken BK-16/00037 tot en met BK-16/00039 aanmerkt als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb). Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met het Bpb en de daarbij behorende bijlage, voor de vorenbedoelde zaken tezamen vast op € 1.984 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de rechtbank en voor het Hof (4 punten à € 496 x 1 (gewicht van de zaak) en € 246 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de bezwaarfase (1 punt à € 246 x 1 (gewicht van de zaak).
7.2.
Het Hof volgt belanghebbende niet in diens standpunt dat hij in aanmerking komt voor een proceskostenvergoeding op basis van de werkelijk gemaakte proceskosten omdat de Inspecteur hem onzorgvuldig zou hebben behandeld. Niet kan worden gezegd dat de Inspecteur in de bezwaarfase tegen beter weten in een standpunt heeft ingenomen en dit in beroep en hoger beroep steeds heeft gehandhaafd. In de omstandigheid dat de Inspecteur eerst bij de brief van 2 mei 2016 maar wel twee maanden voor de mondelinge behandeling heeft gereageerd op het hoger beroepschrift, vindt het Hof evenmin aanleiding om een hogere vergoeding toe te kennen dan die waarin het Bpb voorziet
7.3.
Aan belanghebbende dient het voor de behandeling voor de rechtbank gestorte griffierecht van € 45, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 123 te worden vergoed.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank,
- vernietigt de uitspraken op bezwaar,
- vermindert de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2007 tot een, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 179.167, met handhaving van de belastbaar inkomen uit sparen en beleggen op € 566.280,
- vermindert de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2008 tot een, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 942.211, met handhaving van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen op € 766.567,
- vermindert de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2009 tot een, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 333.948, met handhaving van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen op € 910.206,
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 2.230,
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 168 aan griffierecht te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door mr. G.J. van Leijenhorst, voorzitter, mr. J.J.J. Engel en mr. W.M.G. Nieuwenhuizen, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 7 september 2016 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.