Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
tweede meervoudige belastingkamer
nummer 10/00213
Uitspraakdatum: 22 maart 2011
U i t s p r a a k
op het beroep van X SP. Z.O.O. te Z (Polen) (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift van belangheb-bende tegen de na te melden met verhoging opgelegde naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen en het met betrekking tot die verhoging genomen kwijtscheldingsbesluit.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak 20 februari 1995 tot en met 19 mei 1996 een nahef-fingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) opgelegd met aanslag-nummer 8043.11.304.A.01.6506 ten bedrage van f 4.152.986 aan enkelvoudige belasting. Van de verhoging van 100% van de aanvankelijk te weinig geheven belasting heeft de Inspecteur geen kwijtschelding verleend.
1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag en de beschikking inzake de verho-ging gehandhaafd.
1.3. Het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch heeft bij uitspraak van 21 december 2006, nr. 97/21412 de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de naheffingsaanslag gehandhaafd en de verhoging kwijt-gescholden tot op 80%.
1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van dat gerechtshof beroep in cassatie ingesteld. Bij arrest van 7 mei 2010, nr. 43 839 (hierna: het verwijzingsarrest), heeft de Hoge Raad dat beroep gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch vernietigd behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten en het geding naar het Gerechtshof te Arn-hem verwezen ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dat arrest.
1.5. Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Hoge Raad ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen zijn overgelegd.
1.6. Bij het onderzoek ter zitting op 2 november 2010 te Arnhem zijn gehoord de gemachtigde van belanghebbende en de Inspecteur.
1.7. Van de zitting is het proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De feiten
2.1. Voor de feiten verwijst het Hof naar de feiten die door het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch als volgt zijn vastgesteld.
“2.1. Op 13 februari 1995 wordt belanghebbende opgericht. Het vestigingsadres is Z (Po-len). Enig aandeelhouder van alle 80 aandelen is de heer A. Enig directeur is eveneens de heer A. In de door de heer A ondertekende oprichtingsakte staat vermeld dat hij woont op A-straat 1 te Q. Belanghebbende is geregistreerd op 20 februari 1995 onder nummer X 11/11 bij de Rechtbank in Z en is ingeschreven bij de Poolse Kamer van Koophandel. Dit inschrijfformulier vermeldt uitsluitend de heer A als enig directeur en aandeelhouder met als woonplaats hetzelfde bovengenoemde adres te Q. De heer A verricht zijn werk-zaamheden ten behoeve van belanghebbende namens B BV. Dit is de BV waarvan de heer A sinds 1992 enig aandeelhouder en werknemer is. Volgens het bevolkingsregister woont de heer A tot en met 31 december 1996 op het adres A-straat 1 te Q. In een brief van 12 december 1996 verzoekt hij de gemeente hem uit te schrijven.
2.2. De activiteiten van belanghebbende bestaan hoofdzakelijk uit het opkopen op stam van oogstvelden van Nederlandse tuinders tegen een vastgestelde prijs. Na deze aankoop is de oogst voor rekening en risico van belanghebbende. De betaling geschiedt evenredig aan de gerealiseerde oogst. De tuinder stelt zijn infrastructuur ter beschikking aan be-langhebbende. Belanghebbende haalt in het oogstseizoen de oogst met eigen Poolse werknemers van het land. Belanghebbende biedt dan vervolgens de door haar gereali-seerde oogst aan aan de veiling "C" te R (hierna: de veiling). De veiling maakt de van de afnemers ontvangen gelden over naar een nader te noemen rekening van belanghebbende bij de Rabobank te Q. Dit gebeurt over het algemeen één maal per week. De veiling houdt een provisie van 2% in wegens verrichte werkzaamheden.
2.3. In mei 1995 treedt mevrouw D in dienst bij belanghebbende. Haar functie wordt aangeduid als "General Manager". Belanghebbende omschrijft haar activiteiten als “het werven van personeel, het sluiten van arbeidsovereenkomsten naar Pools recht, het be-noemen van Poolse bedrijfsleiders, het zorgdragen voor het transport naar Nederland en terug, de voldoening van de in Polen verschuldigde belasting-, sociale verzekeringspre-mies en ziekenfondspremies, het sluiten van koopovereenkomsten met tuinders in Neder-land, het sluiten van een overeenkomst met de veiling, het aanvragen van een tewerkstel-lingsvergunning in Nederland, het verzorgen van de administratie, het vestrekken van opdrachten aan een Pools accountantsbureau, aan B BV, aan Advocatenkantoor E BV en F Fiscaal Juridisch Adviesbureau, het onderhandelen en afwikkelen van formaliteiten met Poolse autoriteiten, het begeleiden van boekenonderzoeken alsmede het uitvoeren van noodzakelijke betalingsopdrachten.”
2.4. Op 1 juni 1995 opent belanghebbende de onder 2.2. bedoelde rekening bij de Rabo-bank Q onder nummer xxxx. De heer A tekent als directeur van belanghebbende de over-eenkomst. De heer A is volgens de tot de stukken behorende overeenkomst de enig ge-machtigde van deze rekening.
2.5. Op 25 januari 1996 verzendt de Inspecteur ten name van belanghebbende naar het bovengenoemde adres van de heer A te Q een standaardvragenformulier ten behoeve van startende ondernemers. Naar aanleiding van de toezending van dit formulier neemt de heer A contact op met de Inspecteur met het verzoek duidelijkheid te geven. Hierop stuurt de Inspecteur, gedagtekend 9 februari 1996 een schriftelijke uitnodiging naar de heer A voor een gesprek op de Inspectie op 26 februari 1996. Van dit gesprek is geen formeel verslag gemaakt. De heer A verklaart in dit gesprek dat het vragenformulier ten onrechte naar zijn huisadres is gestuurd, omdat belanghebbende niet in Q gevestigd is maar in Polen. Verder verklaarde de heer A slechts incidenteel als bemiddelaar betrokken te zijn bij de werkzaamheden van belanghebbende en dat belanghebbende niet hem, maar B BV inhuurde als bemiddelaar. Er werd afgesproken dat de heer A één en ander nog schriftelijk zou beantwoorden aan de hand van een vragenbrief van de Inspecteur.
Deze vragenbrief, gedagtekend 26 februari 1996, heeft de heer A bij brief van 30 april 1996 beantwoord. Hierin verklaart hij op 14 juni 1995 39 aandelen in belanghebbende te hebben overgedragen aan mevrouw D. Tevens verzoekt hij belanghebbende uit te schrij-ven op het adres de A-straat 1 te Q. Dit verzoek kwam met name voort uit het feit dat in maart 1996 naar het adres van de heer A ten name van belanghebbende aangiftebiljetten loonbelasting en vennootschapsbelasting zijn gestuurd. Deze biljetten zijn oningevuld re-tour gezonden met de mededeling "Retour afzender, geadresseerde onbekend op dit adres".
2.6. Met dagtekening 20 mei 1996 antwoordt de Inspecteur op het schrijven van belang-hebbende van 30 april 1996 en deelt mede dat de aangiftebiljetten naar Polen zullen wor-den gezonden. In deze brief is verder onder andere opgenomen:
"Voor alle duidelijkheid merk ik op dat dit niet betekent dat wij de conclusie hebben ge-trokken dat bewust lichaam niet in Nederland gevestigd zou zijn. Een standpunt hierover wordt ingenomen nadat het onderzoek naar deze vraag is afgerond. Wij behouden ons nadrukkelijk het recht voor op ons eerste standpunt terug te komen."
Met dagtekening 27 mei 1996 reageert de heer A op dit schrijven en stelt dat hij niet be-rust in het gegeven antwoord. Hij verwachtte niet alleen het vermijden van zijn huisadres als postadres van belanghebbende, maar ook een bevestiging dat belanghebbende niet op zijn huisadres gevestigd was.
De Inspecteur reageert hier bij schrijven van 31 mei 1996 op. In dit schrijven is onder meer opgenomen:
"Momenteel merken wij uw adres niet aan als het adres van X. Hiermee is naar mijn me-ning aan uw verzoek tegemoetgekomen. Ik kan u echter niet garanderen dat wij in de toe-komst niet toch het door u betwiste standpunt weer zullen innemen. Zoals ik heb aange-geven verrichten wij momenteel een onderzoek naar de vraag of X een binnenlands ge-vestigd lichaam is, dan wel een vaste inrichting heeft binnen Nederland. Zolang de con-clusie van dat onderzoek niet duidelijk is, is een definitief standpunt niet mogelijk.”
2.7. Door de Inspectiedienst Sociale zaken en Werkgelegenheid is een strafrechtelijk on-derzoek gestart. In het kader van dit onderzoek is op 7 juni 1996 een aantal acties ont-plooid. Een van deze acties is een huiszoeking op het adres van de heer A, A-straat 1 te Q. Op grond van de informatie uit dit strafrechtelijk onderzoek legt de heer G namens de Inspecteur op 11 juni 1996 aan belanghebbende de onderhavige aanslag op. Deze aanslag is terstond en tot het volle bedrag invorderbaar gesteld. Beslaglegging heeft op dezelfde dag plaatsgevonden.
2.8. Op 15 juli 1996 is door Belastingadviesbureau F namens belanghebbende een be-zwaarschrift ingediend tegen de onderhavige aanslag. Het bezwaar is bij schrijven van 10 oktober 1996 nader gemotiveerd. Naar aanleiding van deze motivering stelt de Inspecteur bij schrijven van 5 november 1996 een aantal vragen. Bij brief van 6 december 1996 be-antwoordt F deze brief. Hierin wordt onder andere medegedeeld dat niet op de vragen wordt ingegaan en dat de kern van de zaak uitsluitend de vestigingsplaats van belangheb-bende is. Aan het slot van de brief is verder het volgende opgenomen:
"Wij hebben in onze correspondentie met X op de noodzaak gewezen met de belasting-dienst te communiceren. De in ons telefoongesprek van afgelopen week besproken moge-lijkheid om in alle openheid van beide zijden, onder overleggen van bewijsstukken, te praten over de vestigingsplaats en de daaruit resulterende belastingplicht van X spreekt ons aan...”
Tot de stukken van het geding behoort verder een brief van F aan de heer A aan het adres A-straat 1 te Q, eveneens gedagtekend 6 december 1996. Dit betreft een schrijven naar aanleiding van een reactie van de heer A op het door F opgestelde concept van bovenge-noemde brief aan de Inspecteur, waarvan de definitieve versie is gedagtekend 6 december 1996. Hierin is onder andere opgenomen:
“overigens zijn wij van veel feiten niet op de hoogte. Vooralsnog moeten wij op praktisch alle door de belastingdienst gestelde vragen in de brief van 5 november 1996 een ant-woord schuldig blijven om de eenvoudige reden dat het ons aan gegevens ontbreekt. Wij hebben hier overigens wel om gevraagd. Kortheidshalve verwijzen wij naar bijgevoegd faxbericht van 16 juli 1996. De door ons aan mevrouw D gestelde vragen vertonen een opmerkelijke gelijkenis met de vragen van de belastingdienst. Op deze fax hebben wij nimmer enige reactie ontvangen. (….) U heeft altijd gezegd dat u namens X bereid bent de discussie met de belastingdienst te voeren over de belastingplicht van X in Polen en/of Nederland. Deze kans krijgt u. (....) Een open-vizier-politiek van beide zijden is hierbij noodzakelijk. Dit betekent dat alle bewijsstukken op tafel moeten komen. (…)".
2.9. Bij brief van 27 januari 1997 stuurt de Inspecteur opnieuw een vragenbrief en wijst belanghebbende daarbij op artikel 47 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hier-na: AWR). Op 28 februari 1997 vindt een gesprek tussen belanghebbende en de Inspec-teur plaats. Aan het slot van dit gesprek wordt afgesproken dat F met belanghebbende zal overleggen inzake het beantwoorden van de vragen.
2.10. Gedagtekend 14 maart 1997 bericht F dat belanghebbende een andere adviseur heeft gevraagd de kwestie te bekijken. Met dagtekening 24 april 1997 geeft H namens be-langhebbende een reactie. In deze reactie verzoekt H de Inspecteur onder andere:
- wat met de fraudemelding is gebeurd,
- inzage in het totale dossier,
- stukken en verklaringen waaruit blijkt dat op goede gronden gesteld is dat belangheb-bende aan de Nederlandse belastingheffing is onderworpen, en
- om gehoord te worden.
Verder stelt H dat belanghebbende op haar vestigingsadres nimmer een aangiftebiljet vennootschapsbelasting heeft ontvangen, zodat zij niet verplicht is aangifte te doen.
De Inspecteur antwoordt op deze brief bij brief van 29 mei 1997. Hierin stelt de Inspec-teur enkele data voor voor het horen en de inzage in het dossier. De overige verzoeken en stellingen van belanghebbende worden afgewezen.
2.11. Op 10 juni 1997 heeft H namens belanghebbende inzage genomen in het dossier. Naar zijn behoefte zijn voor hem kopieën gemaakt. Naar aanleiding van deze inzage geeft H gedagtekend 13 juni 1997 een schriftelijke reactie namens belanghebbende. Hier-in geeft hij onder andere aan gebruik te willen maken van de uitnodiging te worden ge-hoord.
2.12. Op 25 juni 1997 vindt het hoorgesprek plaats. H maakt voor dit gesprek gebruik van een door haar op schrift gesteld overzicht van discussiepunten. Een van deze punten betreft een verzoek van belanghebbende om eerst de hoofdvraag of belanghebbende een in Nederland gevestigde vennootschap is aan de fiscale rechter voor te leggen. Belang-hebbende stelt dat zij pas indien de fiscale rechter deze vraag bevestigend beantwoordt, zij verplicht is tot beantwoording van de door de Inspecteur in de voorafgaande corres-pondentie gestelde vragen. Tijdens het hoorgesprek overhandigt H namens belangheb-bende verder een schrijven d.d. 25 juni 1997, betreffende een (gedeeltelijke) beantwoor-ding van de (bovengenoemde) vragenbrieven van de Inspecteur van 5 november 1996 en 27 januari 1997.
In deze brief is (onder andere) het volgende opgenomen:
“ I Vragenbrief d.d. 5 november 1996
1. Cliënte begrijpt niet in hoeverre deze vraag relevant kan zijn voor de beslechting van het geschil over de naheffingsaanslag loonbelasting. Overigens heb ik bij de inzage vastgesteld dat U beschikt over het door cliënte gehanteerde modelcon-tract met de tuinders. In dat opzicht meen ik dat U geen belang meer heeft bij be-antwoording van deze vraag.
2. Cliënte is haar verplichtingen jegens de Poolse fiscale autoriteiten nagekomen. Ter toelichting treft U bijgaande copie van een verklaring van de Poolse belas-tingdienst aan. (…)
3. In uw dossier trof ik een beëdigde vertaling van een arbeidsovereenkomst aan. Vooralsnog neem ik aan dat U geen afschriften van arbeidsovereenkomsten van cliënte meer nodig heeft. (…)
4. De afspraken over kostenvergoedingen is specifiek afgestemd op de Poolse fisca-le en sociale wetgeving. Cliënte ziet niet in welk belang is gediend met uitgebrei-de informatie harerzijds daarover. (…)
5. Cliënte heeft aan haar werknemers over 1995 om totaal f 2.078.159,-- betaald en over 1996 (periode tot en met 19 mei) f 637.336,--.
6. Cliënte heeft in Polen alle wettelijk verschuldigde heffingen betaald. Cliënte vermag niet in te zien waarom het voor onderhavig geschil van belang zou zijn welke bedragen over welke periode zijn betaald.
7. (…) De door u gevraagde informatie is niet relevant voor de beslechting van het onderhavige geschil.
8. De jaarstukken 1995 zijn reeds in uw bezit.
9. Deze vraag is kennelijk niet voor cliënte maar voor de heer A bedoeld.
10. Cliënte heeft een bedrag van f 1.000.000,-- overgemaakt naar een Luxemburgse bankrekening. Cliënte begrijpt niet in hoeverre de beide andere subvragen rele-vant zijn voor het onderhavig geschil.
11. Deze vraag is niet relevant voor het onderhavig geschil.
12. De betreffende betaling had geen betrekking op loonbetalingen van cliënte.
13. De administratie van cliënte is nog steeds beschikbaar. Uitsluitend de aan de sa-larisadministratie ten grondslag liggende primaire bescheiden zijn vernietigd nadat de verklaring van de belastingdienst en het proces-verbaal van de controle van de ZUS waren afgegeven. Ingevolge de Poolse wetgeving kunnen deze be-scheiden daarna vernietigd worden, hetgeen ook is geschied.
II Vragenbrief d.d. 27 januari 1997
De vragen 1 tot en met 6 hebben geen betrekking op cliënte. Deze vragen dienen zo nodig gesteld te worden aan de heer A. (…).".
2.13. De Inspecteur reageert op het hoorgesprek en bovengenoemd schrijven van belang-hebbende bij brief van 7 juli 1997. In dit schrijven is - voor zover van belang - het vol-gende opgenomen:
“Met betrekking tot de door de inspecteur betrokken stellingen inzake de vestigingsplaats van X en de inhoudingsplicht in Nederland volstond u met een verwijzing naar de eerdere verweren aangevoerd door kantoor F, u verwees met name naar de brief van 10 oktober 1996.
In aanvulling op punt 4 hebt u gesteld dat de meeste vragen van de heer G in zijn brieven van 5 november 1996 en 27 januari 1997 slechts relevant waren voor de bepaling van de hoogte van de belastingschuld en dus door u pas beantwoord zouden worden nadat on-herroepelijk vast zou komen te staan dat uw cliënt onderworpen was aan de Nederlandse belastingheffing.”
2.14. H reageert namens belanghebbende op bovengenoemd schrijven van de Inspecteur bij brief van 10 juli 1997. Hierin is onder andere opgenomen:
“Mijn stelling over het karakter van de vragen van inspecteur G moet geplaatst worden in het kader van mijn in het betreffende punt 4 gedane verzoek. Indien de inspecteur be-reid is aan mijn verzoek gevolg te geven heb ik gesteld dat de meeste van zijn vragen nog geen beantwoording behoeven in afwachting van een beslissing van de fiscale rechter over de Nederlandse belastingplicht van cliënte.”
2.15. Bij schrijven van 15 juli 1997 aan H geeft de Inspecteur belanghebbende een laatste peremptoirstelling. In dit schrijven is - voor zover van belang - het volgende opgenomen:
“Het verzoek om eerst de rechtsvraag inzake de belastingplicht aan de rechter voor te leggen hebt u gedaan op 25 juni 1997. Het verbaast mij dat u in uw brief van 10 juli weer refereert aan dat verzoek. Al op 25 juni heb ik u in aanwezigheid van twee collega's mee-gedeeld dat ik dat verzoek afwees. De diverse motieven heb ik u toen al genoemd. Ik zal ze hier kort resumeren.
1) Splitsing is irrelevant met betrekking tot de vraag of uw cliënt verplicht is de gestelde vragen te beantwoorden omdat de gestelde vragen mede van belang zijn voor de be-oordeling van de onderworpenheid aan de Nederlandse belastingplicht.
2) Splitsing is formeel niet mogelijk. Het Hof oordeelt integraal over de aanslag.
3) Splitsing van de procedure is alleen in het voordeel van uw cliënt.
4) Splitsing heeft een vertragende invloed op de procedure omdat het feitencomplex on-volledig is zolang door u de betreffende vragen niet beantwoord zijn.
Om alle onzekerheid bij u op dit punt meteen maar weg te nemen bericht ik u nu dus ook schriftelijk dat uw verzoek wordt afgewezen.
(…)
Inmiddels hebt u op 10 juni 1997 inzage gehad en bent u op 25 juni 1997 gehoord en hebben wij nog steeds geen reactie van uw kant ontvangen welke is gebaseerd op het re-lateren van bekende feiten aan de door uw cliënt ingenomen stellingen.
Uw verweer beperkt zich tot op heden tot procedurele zaken en een verwijzing naar de brief van F Fiscaal Juridisch Adviesbureau van 10 oktober 1996 (dus van voor de inza-ge).
(…)
Dit alles constaterende rest mij niets anders dan u peremptoir te stellen. U hebt alle in-formatie die u nodig hebt om een standpunt in te nemen en uw cliënt van advies te dienen over de wettelijke plicht van X om de vragen te beantwoorden. Ik stel u nog tot uiterlijk 8 augustus 1997 in de gelegenheid de vragen van de heer G te beantwoorden.
(…)
Op de gevolgen van het niet verstrekken van de informatie voor genoemde datum ten aanzien van uw bewijspositie hoef ik u niet meer te wijzen.
(…)".
2.16. H reageert namens belanghebbende bij schrijven van 7 augustus 1997 op laatstge-noemde brief van de Inspecteur. Belanghebbende blijft bij zijn standpunt dat zij niet tot informatieverschaffing gehouden is, omdat zij in Polen is gevestigd en derhalve geen in-houdingsplichtige is voor de Nederlandse loonbelasting. Belanghebbende stelt dat zij voor zover relevant alle vragen heeft beantwoord en dat een nadere aanvulling ten bewij-ze van haar bestaan niet noodzakelijk is.
2.17. Bij uitspraak van 2 september 1997 (ondertekend door de heer J) heeft de Inspec-teur vervolgens het bezwaar van belanghebbende afgewezen, waarna belanghebbende op 10 oktober 1997 bij het hof daartegen in beroep is gekomen.”
3. Het geschil en de standpunten van partijen
3.1. Gelet op het verwijzingsarrest, kan na cassatie slechts nog in geschil zijn of het besluit van de Inspecteur de verhoging niet (deels) kwijt te schelden, stand kan houden.
3.2. In het verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het Hof na verwijzing dient te beoordelen of de verhoging, bezien in samenhang met het kwijtscheldingsbesluit, gelet op de omstandigheden van het geval een passende en geboden sanctie is voor het vergrijp dat is begaan. Expliciet heeft de Hoge Raad daarbij aangegeven dat tot de hierbij in aanmerking te nemen om-standigheden behoort de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan, waaronder ook valt de zich in dit geval voordoende omstandigheid dat hiertoe de zoge-noemde omkering van de bewijslast is toegepast. Tot slot heeft de Hoge Raad vastgesteld dat het tijdsverloop vanaf het instellen van het beroep in cassatie tot het moment dat de Hoge Raad het verwijzingsarrest heeft gewezen een overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van Pro het EVRM met meer dan 12 maanden oplevert. Het Hof dient met inachtneming van de totale duur van de berechting, te beoordelen, indien de verhoging tot enig bedrag in stand blijft, tot welk bedrag de verhoging verder dient te worden kwijtgescholden.
3.3. Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkom-stige stukken.
3.4. Daaraan is mondeling toegevoegd wat is vermeld in het onder 1.7 genoemde proces-verbaal.
3.5. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep voor zover dit ziet op de kwijtschelding van de verhoging en vernietiging van de verhoging.
3.6. De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het beroep voor zover dit ziet op het met de verhoging samenhangende kwijtscheldingsbesluit, ongegrondverklaring voor het overige en tot kwijtschelding van de verhoging tot op 60%.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Gelet op hetgeen hiervoor, onder 3.2 is vermeld, staat naar het oordeel van het Hof na verwij-zing het feit dat zich een beboetbaar feit heeft voorgedaan in rechte vast, evenals de hoogte van de naheffingsaanslag die in beginsel als grondslag voor de op te leggen verhoging heeft te gelden. Het Hof zal, een eventuele verdere matiging wegens overschrijding van de redelijke termijn daargelaten, slechts beoordelen of de verhoging, bezien in samenhang met het kwijtscheldingsbesluit, gelet op de omstandigheden van het geval een passende en geboden sanctie is voor het vergrijp dat is be-gaan. Zulks brengt mee dat de vraag of belanghebbende inhoudingsplichtig is in Nederland (in Nederland is gevestigd of beschikte over een vaste inrichting in Nederland), anders dan belang-hebbende heeft bepleit, niet meer aan de orde kan komen. Hetzelfde heeft te gelden voor de door belanghebbende gevraagde vergoeding voor de kosten gemaakt in de bezwaarfase.
4.2 Belanghebbende heeft verder bepleit dat het feit dat de naheffingsaanslag is opgelegd met toepassing van het anoniementarief van artikel 26b van de Wet op de loonbelasting 1964, mee-brengt dat een (gedeeltelijke) kwijtschelding van de verhoging passend en geboden is. Het Hof stelt voorop dat toepassing van het anoniementarief geen ‘criminal charge’ betreft, aangezien het geen maatregel is met een bestraffend of afschrikwekkend karakter, ook niet indien de aard en zwaarte van de maatregel in ogenschouw wordt genomen (zie HR 28 januari 1998, nr. 32732, LJN AA 2391, BNB 1998/147). Verder is het Hof van oordeel dat toepassing van het anoniemen-tarief in beginsel geen omstandigheid is die maakt dat een (gedeeltelijke) kwijtschelding van een opgelegde verhoging passend of geboden is. Omkering en verzwaring van de bewijslast op grond van artikel 25, zesde lid, of artikel 29 van Pro de AWR maakt zulks niet anders. Toepassing van het anoniementarief is immers afhankelijk van de vraag of de identiteit van werknemers door belang-hebbende (op controleerbare wijze) correct is vastgesteld. Daarbij speelt een eventuele omkering en verzwaring van de bewijslast geen rol.
4.3 Belanghebbende heeft ten slotte bepleit dat het feit dat de naheffingsaanslag tot stand is gekomen met omkering en verzwaring van de bewijslast, een omstandigheid is die in dit geval noopt tot een (gedeeltelijke) kwijtschelding van de verhoging.
4.4 In dit verband heeft belanghebbende gesteld dat door een verkeerde toepassing van het arbeidskostenforfait en de belastingvrije som de verhoging tot een te hoog bedrag tot stand is gekomen. Het Hof kan belanghebbende hierin niet volgen. Niet in geschil is dat door toepassing van het anoniementarief de verschuldigde LB/PVV is nageheven volgens de daarbij behorende tabel. In deze tabel wordt geen rekening gehouden met deze elementen. Bij de toepassing van de tabel speelt, zoals hiervoor onder 4.2 overwogen, een eventuele omkering en verzwaring van de bewijslast geen rol. Het Hof ziet daarom geen reden de hoogte van de naheffingsaanslag als grondslag voor de verhoging, op dit punt aan te passen.
4.5 Belanghebbende is van mening dat bij de vaststelling van de hoogte van de naheffings-aanslag ten onrechte geen rekening is gehouden met door belanghebbende verstrekte belasting-vrije vergoedingen. Het Hof ziet hierin geen aanleiding een (gedeeltelijke) kwijtschelding van de verhoging passend of geboden te achten. Met betrekking tot deze vrije vergoedingen rustte de bewijslast immers al op belanghebbende, zodat van omkering en verzwaring van de bewijslast met betrekking tot deze elementen geen sprake kan zijn (zie HR 3 februari 2006, nr. 41329, LJN AV0821, BNB 2006/204).
4.6 Met betrekking tot de door het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch in overweging 4.21.8 genoemde netto loonafspraken, constateert het Hof dat de bewijslast is omgekeerd en in beginsel derhalve ook verzwaard. Het Hof ziet hierin echter geen omstandigheid die aanleiding vormt de verhoging (gedeeltelijk) kwijt te schelden. Het Gerechtshof te ’s Hertogenbosch heeft in de laats-te zin van overweging 4.21.8 immers overwogen.:“Het hof acht bovendien een netto loonaf-spraak als hier omschreven en tot de genoemde bedragen geloofwaardig.”
Deze in beginsel ten overvloede gegeven overweging van het Gerechtshof te ’s Hertogenbosch kan naar het oordeel van het Hof niet anders worden uitgelegd dan dat - ook indien omkering en verzwaring van de bewijslast met betrekking tot dit element toepassing zouden missen - de In-specteur geslaagd is in de in dat geval op hem rustende bewijslast met betrekking tot het bestaan en de hoogte van netto loonafspraken. Het Hof neemt dit oordeel van het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch over en maakt dit tot de zijne.
4.7 Belanghebbende heeft met betrekking tot de omkering van de bewijslast ten slotte gesteld dat in 1996 vóór 1 april niets is betaald en (nagenoeg alle) betalingen aan werknemers hebben plaatsgehad ná 19 mei 1996. Het Hof stelt vast dat het Gerechtshof te ’s Hertogenbosch deze stelling van belanghebbende met omkering en verzwaring van de bewijslast heeft afgedaan (overweging 4.21.12). Deze omstandigheid vormt naar het oordeel van het Hof echter evenmin aanleiding de verhoging (gedeeltelijk) kwijt te schelden. In punt 5 van de in overweging 2.12 genoemde brief van 25 juni 1997, welke brief namens belanghebbende tijdens het hoorgesprek van dezelfde datum is overgelegd, verklaart belanghebbende immers in 1996 (in de periode tot en met 19 mei) een bedrag van f 637.336 aan werknemers te hebben betaald. De berekening van de verschuldigde LB/PVV voor 1996 heeft de Inspecteur op dit bedrag gebaseerd, zodat het Ge-rechtshof te ’s-Hertogenbosch dit bedrag ook zonder toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast juist had kunnen bevinden.
4.8 Gelet op het bovenstaande ziet het Hof in hetgeen door belanghebbende naar voren is gebracht geen feiten of omstandigheden die maken dat een (gedeeltelijke) kwijtschelding van de verhoging passend of geboden zou zijn. Ook overigens zijn zulke feiten of omstandigheden naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk geworden.
4.9 Gelet op de door het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch en de Hoge Raad geconstateerde overschrijding van de redelijke termijn, acht het Hof, gelet op alle omstandigheden, waaronder de totale duur van de procedure tot het moment van deze uitspraak, de complexiteit van de zaak en de hoogte van de verhoging, een kwijtschelding van 40% van de opgelegde verhoging geboden.
Slotsom
Het beroep is gegrond.
5. Kosten
Het Hof ziet aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van: 1,5 (conclusie na verwijzing à 0,5 punt, zitting à 1 punt) maal 1 (wegingsfactor) maal € 322 = € 488 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
– verklaart het beroep gegrond
– vernietigt de uitspraak van de Inspecteur met betrekking tot het met de verhoging samen-hangende kwijtscheldingsbesluit;
– vernietigt het kwijtscheldingsbesluit;
– scheldt de verhoging kwijt tot op 60%;
– bevestigt de uitspraak van de Inspecteur voor het overige;
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van € 488.
Aldus gedaan te Arnhem door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. J. Lamens en mr. R.F.C. Spek in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 22 maart 2011.
(A. Vellema) (R.A.V. Boxem)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
postbus 20 303, 2500 EH Den Haag
(bezoekadres: Kazernestraat 52).
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.