Uitspraak
Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belasting
nummer 07/00090
Uitspraakdatum: 10-12-2008
Eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de Inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) van 22 januari 2007, nummer AWB 05/4055, in het geding tussen de Inspecteur
en
X te Z (hierna: belanghebbende)
betreffende na te melden navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is over het jaar 1999 een navorderingsaanslag (aanslagnummer 00.H.97) inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van f 347.848 (€ 157.847).
1.2. Bij uitspraak van de Inspecteur van 6 september 2005 is het bezwaar van belanghebbende afgewezen en de navorderingsaanslag gehandhaafd.
1.3. De Rechtbank heeft bij voormelde uitspraak het beroep tegen de uitspraak van de Inspecteur gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de navorderingsaanslag vernietigd.
1.4. De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft zijn op 26 februari 2007 ingekomen beroepschrift aangevuld bij brief van 6 juni 2007. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting is gehouden te Arnhem op 29 mei 2008, waarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbendes gemachtigde alsmede de Inspecteur. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. Het Hof heeft partijen verzocht te onderzoeken of het mogelijk was het geschil op te lossen door middel van een compromis. Partijen hebben het Hof bericht dat de gevoerde besprekingen niet tot een compromis hebben geleid en het Hof verzocht uitspraak te doen.
2. Vaststaande feiten
2.1. Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
2.2. Belanghebbende is 100%-aandeelhouder van de vennootschappen ‘Servicestation A BV’ en ‘Autobedrijf B BV’ (hierna: B BV). B BV drijft een onderneming die zich richt op de in- en verkoop van gebruikte auto’s en in mindere mate van nieuwe auto’s. In Servicestation A BV vinden de verkoop van brandstoffen en de exploitatie van een shop plaats. Belanghebbende drijft voorts een eenmanszaak onder de naam ‘Garage B’. In deze eenmanszaak exploiteert hij een taxibedrijf en voert hij reparaties aan auto’s uit.
De genoemde ondernemingsactiviteiten vonden plaats vanuit een in 1988 gebouwd pand en de belendende percelen aan de a-straat te Z.
2.3. In 1991 kwamen er klachten van omwonenden over overlast van geparkeerde auto’s. In 1993 heeft belanghebbende met de gemeente Q (hierna: de gemeente) gesprekken gevoerd over een alternatieve vestigingsplaats voor de ondernemingen. De burgemeester van de gemeente heeft in dat verband onder meer gewezen op een perceel dat eigendom was van wethouder C.
2.4. Belanghebbende heeft in mei 1993 met C mondeling overeenstemming bereikt over de koop van percelen grond voor de prijs van f 245.000. Het betreft de percelen, kadastraal bekend gemeente Q, sectie K nummer 849 en 850, gelegen nabij de b-straat te Z, met een grootte van in totaal 3.11.50 hectare. Deze percelen grenzen aan een bestaand industrieterrein (hierna: De D). Zij hadden op dat moment een agrarische bestemming.
2.5. Belanghebbende heeft voor de percelen grond een hogere prijs per m² betaald dan de marktprijs voor gronden met een agrarische bestemming. De door belanghebbende betaalde prijs was aanzienlijk lager dan de toen geldende marktprijs voor industriegrond.
2.6. Op 6 oktober 1993 heeft architectenburo E avb-bna in opdracht van belanghebbende een aanvraag “wijziging bestemmingsvoorschriften” ingediend bij het college van Burgemeester en Wethouders (hierna: B&W) van de gemeente (bijlage 8 bij het bij de Rechtbank ingediende verweerschrift). Hierin is, voor zover hier van belang, vermeld:
‘Betreffende plannen van Autobedrijf B BV (…), tot het oprichten van een garagebedrijf met showroom, verkoopruimte en dienstwoning op een terrein gelegen aan de b-straat te Z (…).
Met referte aan Uw schrijven van 19.05.1993 (…) verzoeken wij U namens Autobedrijf B BV medewerking te verlenen tot wijziging van de vigerende Bestemmingsvoorschriften op voornoemd terrein, zodat de realisatie van beoogd garagebedrijf mogelijk gaat worden (…).’
2.7. Op 9 november 1993 heeft een medewerker van de gemeente aan B&W van de gemeente een advies uitgebracht over de bestemmingsplanwijziging ten behoeve van B BV (bijlage 9 bij het bij de Rechtbank ingediende verweerschrift). Hierin is, voor zover hier van belang, vermeld:
‘ (…) Door ruimtegebrek gedwongen is B bv – in overleg met het bestuur – op zoek gegaan naar een alternatieve vestigingsplaats. Diverse in aanmerking komende lokaties zijn op haalbaarheid onderzocht en uiteindelijk is het bedrijf erin geslaagd het terrein aan de b-straat te verwerven.
(…)
Gelet op de ligging van de grond komt het mij voor, dat er goede argumenten richting provincie zijn aan te voeren om een positieve beslissing op het voorliggende verzoek te krijgen. Zeker, nu het gaat om de verplaatsing van een “eigen” bedrijf.
Wel rijst nu de vraag of het verzoek van B aanleiding moet zijn na te denken over een verdere uitbreiding van de D in oostelijke richting: naar mijn mening de enige reële optie als u de mogelijkheid nog enig bedrijfsterrein voor plaatselijke bedrijven aan te kunnen bieden wilt open houden.
(…)
Dit schept tevens de mogelijkheid – indien ingestemd wordt met deze gedachte – om een kader te scheppen voor het aangaan van een exploitatieovereenkomst met B bv, zodat middelen worden verkregen als bijdrage in de toekomstige ontsluiting en het overige bouwrijp maken van het genoemde gebied (…)’.
2.8. In handgeschreven aantekeningen van een gesprek dat een medewerker van de gemeente op 19 november 1993 heeft gevoerd met belanghebbende en zijn architect E (bijlage 10 bij het bij de Rechtbank ingediende verweerschrift) is vermeld dat de gemeente in beginsel bereid is medewerking te verlenen aan wijziging van het bestemmingsplan. Verder is gesproken over het ontwikkelen van een visie voor het hele gebied ten oosten van de D, de ontsluiting van de D, de riolering, het handhaven van het huidige pand, een exploitatiebijdrage, de kosten van het bestemmingsplan en het gebruik van het terrein.
2.9. Nadat in maart 1994 een bodemonderzoek op de door belanghebbende gekochte grond is uitgevoerd heeft op 6 mei 1994 de juridische levering van de grond aan belanghebbende in privé plaatsgevonden.
2.10. Bij brief van 25 april 1995 (bijlage 15 bij het bij de Rechtbank ingediende verweerschrift) heeft de gemeente G Adviseurs b.v. verzocht een offerte te doen voor de wijziging van het bestemmingsplan “De D”. Hierin is, voor zover hier van belang, vermeld:
‘(…) In beide varianten wordt de aan te leggen weg geheel gesitueerd op de gronden, eigendom van X (B) met wie overeenstemming is bereikt over het sluiten van een exploitatieovereenkomst, op basis waarvan de gemeente de te maken kosten kan verhalen. X neemt het aan de B-straat grenzende deel van ± 1.5 ha. van zijn grond in eigen gebruik t.b.v. zijn van de a-straat naar de D te verplaatsen garagebedrijf. De rest van zijn grond is beschikbaar voor uitgifte aan geïnteresseerde bedrijven, bij voorkeur vanuit de gemeente c.q. de partnergemeenten. (…)’
2.11. Na verschillende gesprekken en onderhandelingen over de exploitatieovereenkomst stuurt de gemeente bij brief van 1 september 1995 aan B BV de concept-exploitatieovereenkomst toe. Tevens verzoekt de gemeente B BV in te stemmen met de offerte van G Adviseurs b.v. (bijlage 16 bij het bij de Rechtbank ingediende verweerschrift).
2.12. Op 14 november 1996 heeft er een informatie- en inspraakbijeenkomst plaatsgevonden betreffende het (voor-)ontwerp van het bestemmingsplan Industriegebied De D uitbreiding 1996 (bijlage 18 bij het bij de Rechtbank ingediende verweerschrift). Hierin is, voor zover hier van belang, vermeld:
‘(…) De provincie voert een beleid, dat zich richt op beperking van plaatselijke bedrijfsterreinen, maar biedt nog wel ruimte voor het verplaatsen van bedrijven die overlast veroorzaken. Daar is in dit geval sprake van. Het bedrijf B geeft op de huidige vestigingsplaats overlast en om die reden is de gemeente bereid eventueel mee te werken aan verplaatsing ervan nu het de betrokken grond heeft verworven. (…)
De heer X zegt, dat hij de grond heeft gekocht zonder enige toezegging m.b.t. bebouwing t.b.v. zijn bedrijf. (…)’
2.13. Zowel voor als na deze bijeenkomst hebben belanghebbende en de gemeente verder onderhandeld over de exploitatieovereenkomst en zijn in dit kader adviezen uitgebracht aan de gemeente. De correspondentie afkomstig van belanghebbende vindt plaats op briefpapier van B BV.
2.14. Op 21 januari 1998 heeft de gemeenteraad het voorstel van het college van B&W omtrent de vaststelling van het bestemmingsplan “Industrieterrein De D Uitbreiding 1997” en het aangaan van een exploitatie-overeenkomst met belanghebbende aangenomen onder de voorwaarde dat in de overeenkomst een termijn wordt genoemd waarbinnen de invulling van het terrein moet zijn gerealiseerd.
2.15. Op 15 mei 1998 hebben de gemeente en B BV de exploitatieovereenkomst gesloten (bijlage 23 bij het bij de Rechtbank ingediende verweerschrift). Hierin is onder meer vermeld dat B BV de gronden in eigendom heeft verworven, met als doel deze gronden te ontwikkelen als bedrijfsterrein. Tevens is hierin vermeld dat de activiteiten van de gemeente zich beperken tot de voorbereiding van en het toezicht op de uitvoering. De totale realisering – omvattende het bouwrijp maken en het woonrijp maken – behoort tot de verplichtingen van B BV (de exploitant). De exploitant verplicht zich aan de gemeente te betalen een bijdrage in verband met de kosten van het in bouwexploitatie brengen van de gronden. Deze bedraagt f 270.000 exclusief BTW + p.m. Tevens is in de exploitatieovereenkomst, voor zover hier van belang, vermeld:
‘ Artikel 6 Grondtransakties Pro
(…)
6.2 De exploitant verbindt zich jegens de gemeente om in volle en vrije eigendom over te dragen de gronden bestemd voor groenvoorzieningen, bermen, grasberm of beplantingsstrook en verkeersdoeleinden.
(…)
Artikel 7 Verkoop Pro van bedrijfsterrein
7.1 Partijen verbinden zich er naar te streven de uit te geven bedrijfsterreinen ten goede te laten komen aan bedrijven gevestigd in de gemeente Q en zullen ter zake overleg voeren indien één der partijen daarom vraagt.
7.2 Exploitant zal de gemeente – alvorens contracten af te sluiten - in kennis stellen van de door hem geselecteerde kandidaat-kopers.
(…)
Artikel 8 Vervreemding Pro tijdens ontwikkeling
8.1 De exploitant is verplicht het plan zelf te exploiteren en 10000 m² van het te ontwikkelen bedrijfsterrein zelf uit te geven aan daartoe als in art. 7.1. bedoelde in aanmerking komende bedrijven/particulieren en wel vóór 1 juli 2002. Van het overige bedrijfsterrein zal door exploitant 10000 m2 in eigen gebruik worden genomen en wordt 5000 m² voorlopig gereserveerd voor eventuele uitbreiding van het bedrijf. (…)’
2.16. In juni 1998 hebben Gedeputeerde Staten het bestemmingsplan goedgekeurd. Voorts is in dat jaar aan belanghebbende een bouwvergunning voor de bouw van een privé-woning verstrekt.
Nadat het terrein door B BV was ontwikkeld, heeft belanghebbende vanaf juli 1999 12.000 m² verpacht aan B BV. De eenmanszaak van belanghebbende heeft 500 m² en Servicestation A BV heeft 80 m² van B BV gehuurd. Op 28 april 1999 heeft belanghebbende 3.000 m² verkocht aan een derde, voor f 432.500. Voor de privé-woning en het privé-erf wordt een gedeelte van 4.000 m² gebruikt. Het resterende gedeelte van 6.000 m² blijft vooralsnog braakliggend terrein.
2.17. Op 19 november 2003 heeft de Inspecteur een boekenonderzoek ingesteld bij belanghebbende, waarbij onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over 1999 tot en met 2001 is onderzocht. Van dit onderzoek is op 27 september 2004 een rapport opgemaakt waarin.
Naar aanleiding van de bevindingen tijdens het boekenonderzoek heeft de Inspecteur aan belanghebbende een navorderingsaanslag IB/PVV 1999 opgelegd. Deze moet volgens de Inspecteur als volgt worden berekend:
Eerder vastgesteld belastbaar inkomen f 83.009-/-
Verkoop grond (winstcorrectie) f 326.840
Hypotheekrente f 17.624-/-
Meer pacht f 75.722
Privé gebruik auto f 40.000
Buitengewone lasten f 5.919
Gecorrigeerd belastbaar inkomen f 347.848 (€ 157.847)
3. Geschil, standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is of de Inspecteur belanghebbendes winst terecht met het voormelde bedrag van f 326.840 (€ 148.314) ter zake van het in 1999 aan een derde verkochte perceel van 3000 m², heeft gecorrigeerd. Ter zitting zijn partijen het er over eens geworden dat de in geding zijnde correctie niet f 326.840 maar f 315.000 bedraagt.
Ter zake van de correctie houdt partijen verdeeld of
a. ten behoeve van de bouw van de privéwoning een deel van de aangekochte grond is onttrokken aan het ondernemingsvermogen van hetzij de eenmanszaak hetzij van een zelfstandige activiteit op het gebied van projectontwikkeling;
b de waardesprong van de grond moet worden aangemerkt als andere inkomsten uit arbeid;
c. de waardesprong van de grond moet worden aangemerkt als inkomsten uit dienstbetrekking van belanghebbende bij B BV;
d. de waardesprong van de grond moet worden aangemerkt als uitdeling van winst van B BV aan haar aandeelhouder.
3.2. Voorts is in geschil de hoogte van de door belanghebbende van B BV ontvangen pacht. De Inspecteur heeft ter zitting nader het standpunt ingenomen dat indien het Hof oordeelt dat de aangekochte grond moet worden gerekend tot belanghebbendes privévermogen, hij zijn standpunt dat de pacht moet worden verhoogd met f 75.722 (€ 34.361) laat varen.
3.3. Elk van de partijen heeft voor haar standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van haar afkomstige stukken.
3.4. Daaraan is mondeling toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
3.5. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot gegrondverklaring van het beroep bij de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak van de Inspecteur en tot vermindering van de navorderingsaanslag, die moet worden berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 336.008.
3.6. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. De Inspecteur neemt het standpunt in dat de gekochte grond tot het verplichte ondernemingsvermogen van belanghebbendes eenmanszaak Garage B moet worden gerekend.
4.2. Belanghebbende heeft in 1993 het stuk grond met agrarische bestemming in privé gekocht met het oog op een mogelijke bedrijfsverplaatsing van de genoemde ondernemingen. Belanghebbende heeft de grond waarvan de aankoopkosten voor zijn rekening zijn gekomen, tot zijn privévermogen gerekend. Na de bestemmingswijziging en de herinrichting van de grond heeft belanghebbende in 1999 12.000 m² daarvan verpacht aan Autobedrijf B BV. Deze handelsonderneming heeft daarvan 500 m² aan de eenmanszaak van belanghebbende verhuurd. Onder deze omstandigheden is er naar het oordeel van het Hof geen grond om het in 1993 aangekochte stuk grond te etiketteren als verplicht ondernemingsvermogen van de eenmanszaak. Het stond belanghebbende vrij het gekochte stuk grond te rekenen tot zijn privé-vermogen. De met de verkoop van de grond behaalde winst behoort dan ook niet tot de winst van de eenmanszaak Garage B.
4.3. De Inspecteur stelt voorts dat belanghebbende een onderneming dreef op het gebied van projectontwikkeling en dat de grond tot het vermogen van die onderneming behoorde. Het Hof vermag niet in te zien dat belanghebbende zich actief bezig heeft gehouden met aan- en verkoop van gronden. Belanghebbende heeft slechts in 1988 en 1993 grond aangeschaft ten behoeve van de voormelde bedrijfsactiviteiten. De werkzaamheden die belanghebbende zelf met betrekking tot de in 1993 aangekochte grond, de bestemmingwijziging en de herinrichting daarvan verrichtte, heeft hij verricht in het kader van de bedrijven en de verplaatsing daarvan. Gelet op het doel en de tijdelijkheid van deze werkzaamheden alsmede op het kader waarin deze werkzaamheden zijn verricht is het Hof van oordeel dat deze niet als een zelfstandige onderneming op het gebied van projectontwikkeling zijn aan te merken. Ook zijn de activiteiten niet van zodanige omvang dat belanghebbende op basis van het leerstuk van grootkoopmanschap een onderneming dreef, tot welks vermogen onder meer de onderhavige grond behoorde.
4.4. Nu het stuk grond moet worden gerekend tot het privé-vermogen van belanghebbende is de hoogte van de door belanghebbende ontvangen pacht niet langer in geschil.
4.5. Belanghebbende heeft de grond in mei 1993 gekocht. Vervolgens is deze op 6 mei 1994 aan belanghebbende geleverd. De Inspecteur heeft zijn stelling dat omstreeks mei 1993 de economische eigendom van de aangekochte grond is toegekomen aan B BV niet aannemelijk gemaakt. De door B BV verrichte werkzaamheden en de presentatie naar buiten toe is daarvoor niet voldoende. Alsdan kan geen sprake zijn van de door de Inspecteur gestelde uitdeling van winst door B BV aan haar aandeelhouder.
4.6. De door de overlast van de bedrijfsactiviteiten ontstane, onwenselijke situatie en de daaruit voortvloeiende gesprekken met de burgemeester hebben geleid tot de aankoop door belanghebbende van de aan een industrieterrein grenzende grond. Het Hof maakt uit de vaststaande feiten op dat belanghebbende en de gemeente een gezamenlijk belang hadden bij de verplaatsing van de genoemde bedrijfsactiviteiten vanuit de bebouwde kom naar een industrieterrein en derhalve ook bij een daarvoor benodigde bestemmingswijzing van de door belanghebbende te kopen grond.
4.7. Belanghebbende heeft na de koop de grond die niet nodig was voor de verplaatsing van de bedrijfsactiviteiten niet direct doorverkocht en het geheel tot zijn privévermogen gerekend. Zowel belanghebbende als B BV, waarvan belanghebbende directeur-grootaandeelhouder was, heeft na de koop van het stuk grond diverse werkzaamheden/inspanningen verricht om de bestemming van de grond gewijzigd te krijgen en deze vervolgens te ontwikkelen tot een bedrijventerrein. Het Hof is van oordeel dat deze werkzaamheden uitgaan boven een normaal vermogensbeheer.
4.8. Uit de onder 4.5 vermelde omstandigheden in het licht bezien van de daaropvolgende onder 4.6 vermelde werkzaamheden volgt naar het oordeel van het Hof, dat de aankoop van de grond is geschied met het oogmerk om een voordeel te behalen en dat het bij verkoop te realiseren voordeel bij de aankoop van de grond redelijkerwijs voorzienbaar was. Het bedrag van f 315.000 dient derhalve als voordeel uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden in de zin van artikel 22, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 te worden aangemerkt.
4.9. De Inspecteur noch de Rechtbank heeft uitspraak gedaan inzake de aan belanghebbende opgelegde boete. Met instemming van partijen houdt het Hof de beslissing omtrent de boete aan zich. Het Hof is van oordeel dat de aan belanghebbende opgelegde boete dient te vervallen omdat sprake is van een pleitbaar standpunt. Reeds de omstandigheid dat de Rechtbank oordeelde overeenkomstig belanghebbendes standpunt, leidt tot deze conclusie.
4.10. Niet in geschil is dat de correcties hypotheekrente en pacht moeten vervallen, nu de grond behoort tot het privévermogen van belanghebbende.
4.11. Nu partijen het erover eens zijn dat de correctie niet f 326.840 maar f 315.000 bedraagt moet het belastbare inkomen van belanghebbende worden vastgesteld op € 277.910 (-/- 83.009 + 315.000 + 40.000 + 5.919).
6. Proceskosten
Het Hof acht in deze zaak geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling, aangezien aan belanghebbende reeds een vergoeding voor proceskosten is toegekend in de uitspraak in de met deze zaak samenhangende zaken met rolnummers 07/00089, 07/00091 en 07/00092.
7. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, voorzover deze betrekking heeft op de navorderingsaanslag IB/PVV 1999;
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV 1999;
- vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 1999 tot één, berekend naar een belastbaar inkomen van € 277.910.
- vernietigt de gelijktijdig met de navorderingsaanslag IB/PV 1999 gegeven boetebeschikking.
Deze uitspraak is gedaan door mr. J. van de Merwe, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. J.A. Monsma, in aanwezigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
De beslissing is op in het openbaar uitgesproken.
(J.L.M. Egberts) (J. van de Merwe)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
postbus 20303, 2500 EH Den Haag
(bezoekadres: Kazernestraat 52).
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.