Uitspraak
G E R E C H T S H O F
A R N H E M
BELASTINGKAMER
Nr. 95/1719
Het gerechtshof te Arnhem, eerste meervoudige belastingkamer;
Gezien het beroepschrift van *X B.V., gevestigd te *Z, ingekomen op
30 oktober 1995 en gericht tegen de uitspraak d.d.
16 oktober 1995 van de inspecteur van de Belastingdienst/ Grote ondernemingen *P op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de haar voor het boekjaar 1989/1990 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting;
Gezien de overige stukken, waaronder conclusies van re- en dupliek ten aanzien waarvan het bepaalde in artikel 9 van Pro de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken toepassing heeft gevonden, de door de gemachtigde van belanghebbende en de inspecteur overgelegde notities met bijlagen van hun bij de mondelinge behandeling gehouden pleidooien welke als in deze uitspraak ingelast moeten worden beschouwd, alsmede nog enige door de gemachtigde van belanghebbende bij de mondelinge behandeling overgelegde stukken, te weten een structuurschema per 30 oktober 1986 (met twee bijlagen) en een brief d.d. 26 oktober 1992 aan de inspecteur (met twee bijlagen);
Gehoord ter zitting van 18 maart 1997 te Arnhem *A, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede de inspecteur voornoemd bijgestaan door *B en *C, beiden werkzaam op dezelfde eenheid als de inspecteur;
Overwegende, dat bij de uitspraak, waarvan beroep,
de bovenvermelde aanslag, nader berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ * zonder verrekening van buitenlandse bronbelasting maar met een verhoging
- na kwijtschelding - van ƒ 250,--, is gehandhaafd;
Overwegende, dat belanghebbende die de nadere berekening van het belastbare bedrag in de uitspraak waarvan beroep over het hoofd heeft gezien, in beroep vermindering van de aanslag verzoekt tot een, berekend naar een belastbaar bedrag van primair ƒ *, terwijl de inspecteur concludeert primair tot bevestiging van de uitspraak waarvan beroep en subsidiair tot vernietiging van die uitspraak en vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ *;
Overwegende, dat op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde het volgende als voor dit geding vaststaand kan worden aangemerkt:
(1.1) Belanghebbende maakt deel uit van het internationaal opererende Japanse *E BV.
*E1 BV, gevestigd te * (Japan), houdt alle aandelen in de in de Verenigde Staten gevestigde *E2 BV. Deze laatste vennootschap houdt alle aandelen in belanghebbende.
(1.2) Belanghebbende, die fungeert als Europese houderstermaatschappij, vormt voor de heffing van de vennootschapsbelasting een fiscale eenheid met *E3 BV en *E4 BV.
Daarnaast heeft belanghebbende meerderheidsdeelnemingen in nog een aantal in Europa gevestigde vennootschappen. Belanghebbende kent een gebroken boekjaar dat loopt van
1 oktober tot en met 30 september.
(1.3) Belanghebbende en haar dochtervennootschappen zijn werkzaam in de *a-technologie.
(1.4) *E1 BV zendt regelmatig Japanse werknemers uit naar buitenlandse vestigingen. In de jaren 1984 tot en met 1989 zijn * Japanse werknemers naar Nederland uitgezonden. Deze waren werkzaam bij belanghebbende of een van de met haar gevoegde dochtervennootschappen.
Belanghebbende heeft met deze werknemers arbeidsovereenkomsten gesloten.
(1.5) Naast de salarisbetalingen in Nederland ontvingen de Japanse werknemers betalingen van *E1 BV. Het betrof betalingen van doorlopende kosten van persoonlijke aard in Japan, jaarlijkse bonussen, alsmede premies voor pensioen en sociale verzekeringen.
(1.6) *E1 BV heeft de Japanse betalingen als salariskosten ten laste van haar resultaat in Japan gebracht en niet aan belanghebbende doorbelast.
(1.7) Tot aan het jaar 1988 waren de in Japan uitbetaalde bedragen niet in Nederland in de belastingheffing betrokken.
Vanaf het jaar 1988 zijn de ter zake door belanghebbende betaalde loon- en inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen voor de vennootschapsbelasting in aftrek toegelaten.
(1.8) In het boekjaar 1989/1990 heeft belanghebbende de in de jaren 1984 tot en met 1989 door *E1 BV in Japan aan de naar Nederland uitgezonden werknemers gedane betalingen tot een bedrag van in totaal ƒ 600.000,-- als informeel gestort kapitaal ten laste van het fiscale resultaat gebracht. De inspecteur heeft deze handelwijze van belanghebbende niet aanvaard.
(1.9) Belanghebbende heeft de door *E1 BV gedane betalingen niet ten laste van de commerciële winst gebracht noch deze geadministreerd als informeel kapitaal.
(1.10) In het geval wel sprake is van een informele kapitaalstorting stelt de inspecteur zich subsidiair op het standpunt dat uit de winst niet meer mag worden geëlimineerd dan het over het tijdvak van 1 oktober tot en met 31 december 1989 genoten voordeel van 3/12 x ƒ 90.657,-- = ƒ 22.664,--. Belanghebbende bepleit subsidiair een extra aftrek van het over het tijdvak van
1 januari tot en met 30 september 1990 genoten voordeel van 9/12 x ƒ 155.270,-- = ƒ 116.452,--;
Overwegende, dat het tussen partijen bestaande geschil de vragen betreft
1. of de betalingen door *E1 BV aan de naar Nederland uitgezonden Japanse werknemers bewuste bevoordelingen voor belanghebbende inhielden op grond van de tussen hen bestaande middellijke aandeelhoudersrelatie, zodat de betalingen konden worden beschouwd als informele stortingen van kapitaal, en zo ja
2. in hoeverre de betalingen in het tijdvak van 1 januari 1984 tot en met 30 september 1990 ten laste van belanghebbendes resultaat voor het boekjaar 1989/1990 kunnen worden gebracht;
Overwegende, dat de door partijen voor hun standpunten aangevoerde gronden in de stukken zijn vermeld en dat daaraan ter zitting - afgezien van hetgeen onder de vaststaande feiten is opgenomen - nog het volgende, zakelijk weergegeven, is toegevoegd:
Namens belanghebbende:
(2.1) Zij heeft geen bezwaar tegen het tot de stukken rekenen van de bijlagen bij de pleitnota van de inspecteur.
(2.2) De Nederlandse bedrijven van *E BV zijn opgericht door de heer Nauta. In 1962 heeft *F aan *E BV in Japan licentie verleend voor het gebruik van procédés tegen een royalty van één procent van de omzet.
(2.3) In 1982 heeft *E BV de bedrijven van *F overgenomen.
In 1986 is na een reorganisatie de huidige structuur tot stand gekomen. Belanghebbende functioneert als holding voor de bedrijven in Europa.
(2.4) In 1986 zijn enkele licenties vanuit de Verenigde Staten naar Nederland gebracht.
(2.5) Na 1986 was er nog de licentie uit 1962 tegen een royalty van één procent van de omzet. Andere licenties zijn verleend of verkregen met royalties tot zeven procent van de omzet. Het hogere percentage is gebruikelijk als tevens klanten worden meegeleverd.
Over de licenties heeft belanghebbende op * oktober 1992 de inspecteur schriftelijk geïnformeerd.
(2.6) De fiscale verwerking van de in Japan gedane betalingen aan uitgezonden werknemers stoelt op een zogenaamde “tax administrative ruling Tsutatsu”. Die kan toepassing vinden niet alleen in geval van verliezen, maar in geval van “severe results”, dat wil zeggen zorgelijke resultaten. Een Japanse onderneming mag kosten aftrekken als de resultaten van een zwakke dochtervennootschap in het concern daartoe aanleiding geven. Daar hoeft niets tegenover te staan.
(2.7) Toen de gemachtigde van belanghebbende in 1988 of 1989 gewaar werd dat *E1 BV de betalingen in Japan deed, is onmiddellijk met de fiscus contact opgenomen en is de zaak voor de inkomstenbelasting van de betrokken werknemers geregeld.
Door de inspecteur:
(3.1) Hij heeft geen bezwaar tegen het tot de stukken van het geding rekenen van de bijlagen bij de pleitnota van belanghebbende.
(3.2) Hij beschouwt de hoogte van de tussen belanghebbende en *E1 BV overeengekomen royalty als zakelijk. Er is echter binnen het *E-concern sprake van elkaar compenserende vergoedingen. Dit komt vaker voor in internationale verhoudingen. Eerst bij een nadelig saldo is sprake van onzakelijkheid. Hij stelt niet dat dit zich bij het *E-concern voordeed, maar wellicht vormden ook de aanvullende salarisbetalingen een compensatie voor de lage royalty-vergoeding.
(3.3) De regeling voor “severe results” is zijns inziens een Japanse fiscale faciliteit om in geval van verlies zwakke broeders binnen het concern overeind te houden.
(3.4) Onder omstandigheden is het nemen van een verlies elders in een concern niet altijd in strijd met het “at arm's length” beginsel. Hij verwijst in dit verband naar het arrest BNB 1996/64;
Overwegende omtrent het geschil:
(4.1) Belanghebbende en de met haar gevoegde dochtervennootschap *E3 BV hebben arbeidsovereenkomsten gesloten met door *E1 BV uitgezonden Japanse werknemers. Die werknemers hebben naast en boven de beloningen welke uit hun arbeidsovereenkomsten met belanghebbende of *E3 BV voortvloeiden, ook nog betalingen van *E1 BV ontvangen.
(4.2) Zoals door belanghebbende onweersproken is gesteld, is het bij internationaal werkende binnenlandse en buitenlandse moedervennootschappen niet ongebruikelijk, dat bij
uitzending van werknemers naar het buitenland ook de moedervennootschap nog betalingen aan hen verricht.
(4.3) De inspecteur stelt dat belanghebbende en *E3 BV niet op grond van de arbeidsovereenkomsten of anderszins verplicht waren tot betaling van de bedragen welke *E1 BV in Japan in het tijdvak van 1984 tot en met 30 september 1990 aan de uitgezonden werknemers heeft betaald, en dat de betalingen berustten op een tussen *E1 BV en de uitgezonden werknemers gecontinueerde verhouding.
(4.4) Met de stelling van de inspecteur is in overeenstemming, dat *E1 BV de betalingen ten laste van haar commerciële en fiscale resultaat heeft gebracht en dat belanghebbende de betalingen tot aan het onderhavige boekjaar 1989/1990 niet ten laste van haar commerciële en fiscale resultaat heeft gebracht. Voorts is het goed denkbaar dat *E1 BV de betalingen op zakelijke gronden heeft gedaan ter wille van een continuering van een (latent) dienstverband met de uitgezonden werknemers.
(4.5) Belanghebbende op wie te dezen in redelijkheid de bewijslast drukt, maakt tegenover het vorenoverwogene niet aannemelijk dat de onder (4.3) weergegeven stelling van de inspecteur onjuist is en dat *E3 BV belanghebbende en *E3 BV heeft bevoordeeld door het nakomen van op hen rustende verplichtingen, dan wel door een betaling van bedragen welke slechts op de door de werknemers voor belanghebbende en *E3 BV verrichte arbeid betrekking hadden en dus ten laste van hun resultaten moesten komen.
(4.6) Belanghebbende heeft een schriftelijke verklaring d.d.
28 mei 1995 van *E1 BV overgelegd, inhoudende dat de betalingen betrekking hadden op diensten van de uitgezonden werknemers jegens de Nederlandse vennootschappen en dat de betalingen bevoordelingen van de vennootschappen inhielden op grond van het bestaande middellijke aandeelhouderschap.
(4.7) Het hof kent aan de verklaring geen doorslaggevende betekenis toe, omdat deze achteraf is opgemaakt en geheel onverklaard laat, waarom *E1 BV de betalingen ten laste van haar commerciële resultaat heeft gebracht.
(4.8) Het feit dat de inspecteur vanaf het jaar 1988 door belanghebbende betaalde loon- en inkomstenbelasting over het gebruteerde en in Japan betaalde salaris voor de heffing van de vennootschapsbelasting in aftrek aanvaardt, verplicht hem niet de door belanghebbende gestelde informele kapitaalstortingen te aanvaarden, omdat belanghebbende de belasting heeft betaald en het in Japan betaalde salaris niet.
(4.9) De onderhavige inspecteur is niet gebonden aan standpunten welke zijn ambtgenoten inzake de heffing van de inkomstenbelasting ten laste van de betrokken werknemers en inzake de heffing van de kapitaalsbelasting hebben ingenomen.
(4.10) Gelet op vorenoverwogene wordt het standpunt van belanghebbende dat de betalingen in het tijdvak van 1984 tot en met 30 september 1990 door *E1 BV aan de uitgezonden werknemers kunnen worden beschouwd als informele stortingen van kapitaal, verworpen.
De tweede in de geschilomschrijving geformuleerde vraag kan onbeantwoord worden gelaten.
(4.11) Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken;
Recht doende:
Bevestigt de uitspraak waarvan beroep.
Aldus gedaan op 12 september 1997 te Arnhem door mr. Smit, vice-president, als voorzitter,
mr. Röben en mr. Nijman, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. Egberts als griffier.
(J.L.M. Egberts) (D.C. Smit)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
12 september 1997.