ECLI:NL:GHARL:2022:7511

Uitspraak

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN

locatie Arnhem

nummer(s) BK-ARN 21/01487

uitspraakdatum: 30 augustus 2022

Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[belanghebbende]te [woonplaats1] (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 13 augustus 2021, nummer AWB 20/1530, ECLI:NL:RBGEL:2021:4461, in het geding tussen belanghebbende en

de
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Arnhem(hierna: de Inspecteur)

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Belanghebbende heeft op 14 december 2018 een onroerende zaak verkregen. Ter zake van deze verkrijging heeft belanghebbende een bedrag van € 24.000 aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan.

1.2.

Tegen de voldoening op aangifte heeft belanghebbende op 21 december 2018 bezwaar gemaakt. Dit bezwaar is bij uitspraak op bezwaar van 30 januari 2020 ongegrond verklaard.

1.3.

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.4.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

1.5.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 augustus 2022. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en mr. G.H. Rademaker, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [naam1] , alsmede [naam2] namens de Inspecteur, bijgestaan door [naam3] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.Vaststaande feiten

2.1.

De onroerende zaak maakt onderdeel uit van een voormalig universiteitsgebouw dat in 1880 is gebouwd en plaatselijk bekend staat als [adres] 7 en 8. Sinds 1880 heeft het gebouw meerdere bestemmingen gehad, te weten: kabinet der landbouwvoertuigen (18801929), turnzaal (1929-1954), collegezalen (1954-1989), computercentrum (1990ca. 2010), leegstand (vanaf ca. 2010) en anti-kraak-bewoning (vanaf 2014).

2.2.

In 2011 is het gebouw in opdracht van de toenmalige eigenaar volledig gestript. In de jaren 2013 en 2014 heeft asbestsanering plaatsgevonden, zijn de ramen vervangen door dubbele beglazing, zijn de oude olieketels vervangen door een cv-ketel, zijn basis nutsvoorzieningen aangelegd (ten behoeve van de anti-kraak-bewoning), zijn de internetverbindingen verwijderd en losgekoppeld van het netwerk van de universiteit en zijn alle verwijzingen naar de universiteit verwijderd.

2.3.

Belanghebbende heeft op 26 april 2018 de koopovereenkomst voor ‘
het middenstuk van [adres] 7-8’ (de onroerende zaak) getekend. Het betreft een deel van het voormalig universiteitsgebouw dat belanghebbende wil transformeren tot wooneenheid.

2.4.

Op de gronden waarop de onroerende zaak is gebouwd rust de bestemming ‘maatschappelijk’. Bij besluit van 26 oktober 2018 is een omgevingsvergunning verleend aan [naam4] ten aanzien van het perceel [adres] 7-8 voor het “gebruik van gronden of bouwwerken in strijd met de regels van ruimtelijke Ordening”. Ook heeft in 2018 een kadastrale splitsing van het perceel [adres] 7-8 (kadastraal bekend als perceel [nummer1] ) plaatsgevonden in meerdere afzonderlijke onroerende zaken.

2.5.

Belanghebbende heeft op 9 november 2018 een offerte verkregen voor het uitvoeren van werkzaamheden ‘op het perceel [adres] 8 te [plaats] ’, die strekken tot het verbouwen van het huidige pand naar een woning inclusief multifunctionele trainingszaal.

2.6.

Bij akte van 14 december 2018 heeft belanghebbende de onroerende zaak ‘het perceel grond te [plaats] met opstal, plaatselijk nog niet nader aangeduid, onderdeel uitmakend van het complex plaatselijk bekend als [adres] 7 en 8, kadastraal bekend gemeente [gemeente] , sectie I, nummer [nummer2] ’ in eigendom verkregen.

2.7.

Op 28 december 2018 heeft belanghebbende een aannemingsovereenkomst ondertekend. In deze overeenkomst staat, kort gezegd, dat de onder 2.5 genoemde werkzaamheden worden uitgevoerd.

2.8.

Op 11 april 2019 heeft een hoorgesprek plaatsgevonden, naar aanleiding van het door belanghebbende ingediende bezwaarschrift. Belanghebbende en de Inspecteur hebben tijdens dit hoorgesprek afspraken gemaakt over het verdere verloop van de bezwaarprocedure. In het hoorverslag is hieromtrent het volgende opgenomen:

“Mevrouw [naam2] heeft met de heer [belanghebbende] de volgende afspraak gemaakt:

1. Mevrouw [naam2] zal de onderhavige casus landelijk afstemmen en daarbij mede laten beoordelen in hoeverre deze casus vergelijkbaar is met de casusposities in de door u aangehaalde uitspraken van Gerechtshof Den Haag, welke thans in cassatie voorliggen bij de Hoge Raad.

2. Als uit deze afstemming komt dat het verlaagde tarief wel van toepassing is, dan zal mevrouw [naam2] overgaan tot het doen van uitspraak op uw bezwaar. Het bezwaar wordt dan toegewezen.

3. Als uit deze afstemming komt dat het verlaagde tarief niet van toepassing is, maar de casus wel vergelijkbaar is, dan zal uw bezwaar worden aangehouden tot de Hoge Raad in cassatie heeft beslist.

4. Als uit deze afstemming komt dat het verlaagde tarief niet van toepassing is en de casus niet vergelijkbaar is, dan zal mevrouw [naam2] overgaan tot het doen van uitspraak op uw bezwaar. Het bezwaar wordt dan afgewezen.”

2.9.

De Inspecteur heeft op 29 mei 2019 de casus voor advies voorgelegd aan een kennisgroep van de Belastingdienst. Op 4 juni 2019 is namens de kennisgroep aan de Inspecteur bericht dat de voorgelegde casus wel enigszins vergelijkbaar is met de bij de Hoge Raad aanhangige zaak, maar dat de zaken niet identiek zijn. Geadviseerd wordt het bezwaar aan te houden in afwachting van de oordelen van de Hoge Raad en aan de hand van dat oordeel de zaak opnieuw te bekijken. De inspecteur heeft belanghebbende hiervan niet op de hoogte gesteld.

3.Geschil

3.1.

In geschil is of belanghebbende overdrachtsbelasting verschuldigd is naar het algemene tarief van 6 percent of naar het verlaagde tarief van 2 percent. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de onroerende zaak ten tijde van de verkrijging door belanghebbende kan worden aangemerkt als een woning in de zin van artikel 14, lid 2, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR). Daarnaast is in geschil of het vertrouwensbeginsel is geschonden.

4.Beoordeling van het geschil

Is de onroerende zaak een woning in de zin van artikel 14, lid 2, van de WBR?

4.1.

Artikel 14 van de WBR (tekst 2018) luidt als volgt:

“Artikel 14

De belasting bedraagt 6 percent.

In afwijking van het eerste lid bedraagt de belasting 2 percent voor de verkrijging van woningen en van rechten waaraan deze zijn onderworpen, alsmede voor de verkrijging van aandelen en rechten als bedoeld in artikel 4, eerste lid, voor zover deze aandelen en rechten middellijk of onmiddellijk woningen vertegenwoordigen. Onder woningen worden mede begrepen aanhorigheden die tot woningen behoren of gaan behoren.”

4.2.

In een drietal arresten van 24 februari 2017^[1]heeft de Hoge Raad het toetsingskader gegeven voor het antwoord op de vraag of een onroerende zaak die oorspronkelijk als woning was gebouwd dat karakter door verbouwingen heeft verloren, zodat die onroerende zaak niet als woning wordt aangemerkt in de zin van artikel 14, lid 2, van de WBR. In een arrest van 29 november 2019^[2]heeft de Hoge Raad een nadere invulling gegeven aan het voornoemde toetsingskader, voor situaties waarbij een oorspronkelijk als bedrijfs- of kantoorpand gebouwde onroerende zaak wordt overgedragen nadat reeds bouwkundige wijzigingen zijn aangebracht en voordat ook de feitelijke oplevering plaatsvindt. De Hoge Raad heeft daarover het volgende overwogen:

“2.3.2. Van een woning in de zin van artikel 14, lid 2, Wbr is sprake indien het belastbare feit betrekking heeft op een onroerende zaak die naar zijn aard voor bewoning is bestemd. De vraag of een onroerende zaak naar zijn aard voor bewoning is bestemd, moet worden beantwoord aan de hand van een maatstaf die zoveel mogelijk aanknoopt bij de kenmerken van het bouwwerk zelf. De geschiktheid van de onroerende zaak om als woning te dienen is niet beslissend.

Aanknoping bij de kenmerken van het bouwwerk zelf wordt bereikt door aansluiting te zoeken bij het doel waarvoor het oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd. Indien dat doel bewoning is geweest maar het bouwwerk nadien is verbouwd om het geschikt te maken voor een andere vorm van gebruik, kan het alleen worden geacht zijn aard van woning te hebben behouden indien niet meer dan beperkte aanpassingen nodig zijn om het weer voor bewoning geschikt te maken. Met een pand dat oorspronkelijk is gebouwd voor bewoning wordt in dit verband gelijkgesteld een pand dat oorspronkelijk voor ander gebruik dan bewoning is ontworpen maar door latere verbouwing naar zijn aard tot woning is bestemd.

2.3.3.

In de zaken van die drie arresten ging het steeds om de vraag wanneer een pand dat oorspronkelijk als woning was gebouwd (of een daarmee gelijkgesteld pand) dat karakter door verbouwingen heeft verloren. In die zaken was niet aan de orde dat de op bestemmingswijziging gerichte werkzaamheden aan de panden op het moment van de overdracht nog moesten worden voltooid.

2.3.4

In een geval als de nu te beoordelen zaak, waarin een zakelijk recht op een (deel van een) oorspronkelijk als bedrijfs- of kantoorpand gebouwde onroerende zaak wordt overgedragen nadat reeds bouwkundige wijzigingen zijn aangebracht en voordat ook de feitelijke oplevering plaatsvindt, moet in het verlengde van de hiervoor in 2.3.2 gegeven regels evenzeer aansluiting worden gezocht bij het doel waarvoor het bouwwerk oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd. Het is aan degene die zich op de toepassing van het tarief voor woningen beroept om te stellen en zo nodig aannemelijk te maken dat het object van het overgedragen zakelijk recht op het moment van de overdracht naar zijn aard tot woning is bestemd.

In een geval waarin verbouwingswerkzaamheden hebben plaatsgevonden die, ook indien zij nog niet zijn voltooid, de gevolgtrekking kunnen rechtvaardigen dat die werkzaamheden onmiskenbaar strekken tot (op)levering van een woning, kan het bouwwerk alleen worden geacht de oorspronkelijke aard te hebben behouden indien de inspecteur aannemelijk maakt dat niet meer dan beperkte aanpassingen nodig zijn om het weer voor het oorspronkelijke doel geschikt te maken. De vaststelling van de strekking van de verbouwingswerkzaamheden dient te geschieden met inachtneming van alle omstandigheden van het geval. Zo kan naast de aard en inhoud van de verrichte werkzaamheden ook de inhoud van de koop-/aannemingsovereenkomst(en) in aanmerking worden genomen, evenals de voor kopers van een woning en hun geldverstrekkers in het algemeen relevante omstandigheid dat het verkregen object zelfstandig overdraagbaar is, bijvoorbeeld door splitsing van een oorspronkelijk als bedrijfs- of kantoorpand gebouwde onroerende zaak in appartementsrechten. Indien de bouwkundige staat en kenmerken van de onroerende zaak geen uitsluitsel bieden, kan mede betekenis worden toegekend aan de uit publiekrechtelijke voorschriften voortvloeiende eisen of beperkingen.”

4.3.

Belanghebbende heeft aangevoerd dat over de koopprijs het tarief voor woningen van 2 percent van toepassing is in de zin van artikel 14, lid 2, van de WBR. De door belanghebbende verkregen onroerende zaak was op het moment van de overdracht naar zijn aard tot woning bestemd. De in 2011 en 2013 verrichte verbouwingswerkzaamheden strekken onmiskenbaar tot (op)levering van een woning. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de aard en inhoud van de verrichte werkzaamheden, als opgenomen onder 2.2, verder waren gevorderd dan de verbouwing in de casus die heeft geleid tot het bovengenoemde arrest van de Hoge Raad van 29 november 2019. Voorts heeft belanghebbende gewezen op de inhoud van de koop- en aannemingsovereenkomst, de gesprekken die tussen zijn huidige buren en de universiteit hebben plaatsgevonden, de offerte van de geldverstrekker, de kadastrale splitsing en de afgegeven omgevingsvergunning.

4.4.

De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de verbouwingswerkzaamheden niet van dien aard zijn dat deze de gevolgtrekking kunnen rechtvaardigen dat die werkzaamheden strekken tot de (op)levering van een woning.

4.5.

Niet in geschil is dat het gebouw waartoe de onroerende zaak behoort oorspronkelijk niet als woning is ontworpen en gebouwd. Ook is niet in geschil dat de onroerende zaak inmiddels is getransformeerd tot woning. Partijen houdt verdeeld wanneer de omslag van niet-woning naar woning heeft plaatsgevonden. Van een woning in de zin van artikel 14, lid 2, van de WBR is sprake indien het belastbare feit betrekking heeft op een onroerende zaak die naar zijn aard voor bewoning is bestemd. Omdat in dit geval sprake is van een oorspronkelijk als bedrijfspand gebouwde onroerende zaak dient de vraag te worden beantwoord of voorafgaand aan de verkrijging van de onroerende zaak door belanghebbende op 14 december 2018 werkzaamheden hebben plaatsvonden die, ook indien zij nog niet zijn voltooid, de gevolgtrekking kunnen rechtvaardigen dat die werkzaamheden onmiskenbaar strekken tot (op)levering van een woning.

4.6.

Gelet op alle feiten en omstandigheden van het onderhavige geval, is het Hof van oordeel dat de door belanghebbende verkregen onroerende zaak, ten tijde van de overdracht, geen woning was als bedoeld in artikel 14, lid 2, van de WBR. Gelet op de tot de processtukken behorende foto’s van de onroerende zaak en de onder 2.2 genoemde werkzaamheden, kan niet worden gezegd dat die werkzaamheden van dien aard zijn dat deze onmiskenbaar strekken tot (op)levering van een woning, aangezien die werkzaamheden eveneens gericht zouden kunnen zijn op (een voortzetting van) bedrijfsmatig gebruik van het pand. De omstandigheid dat in die periode wellicht al gesprekken over een mogelijke transformatie tot woning gaande waren, maakt dit niet anders. Bovendien was in het arrest van de Hoge Raad van 29 november 2019, anders dan in het onderhavige geval, sprake van een door belanghebbende getekende koopovereenkomst met een daaraan verbonden aannemingsovereenkomst waarbij de transformatie van de onroerende zaak tot woning reeds vóór de overdracht was aangevangen. In het onderhavige geval heeft belanghebbende een onroerende zaak gekocht die, na de verkrijging door belanghebbende zelf, zou worden getransformeerd tot woning. Ook de in 2018 afgegeven omgevingsvergunning leidt niet tot een ander oordeel. Met de omgevingsvergunning is de maatschappelijke bestemming van de onroerende zaak slechts uitgebreid, zodat de onroerende zaak nog steeds voor niet-woondoeleinden kan worden gebruikt. Het voorgaande geldt tevens voor de kadastrale splitsing van het perceel. Tot slot kunnen ook de inhoud van de koop- en aannemingsovereenkomst en de offerte van de geldverstrekker belanghebbende niet baten. Naar het oordeel van het Hof bevatten deze documenten geen informatie over de feitelijke aard van de onroerende zaak ten tijde van de overdracht.

Is het vertrouwensbeginsel geschonden?

4.7.

Belanghebbende heeft, onder verwijzing naar de onder 2.8 opgenomen passage van het hoorverslag, en met name onderdeel 3 daarvan, aangevoerd dat de Inspecteur het vertrouwensbeginsel heeft geschonden. Volgens belanghebbende heeft de Inspecteur namelijk ondubbelzinnig toegezegd om in de casus van belanghebbende de uitkomst van het meermalen genoemde arrest van de Hoge Raad van 29 november 2019 te volgen. De Inspecteur heeft de casus landelijk afgestemd, waarna de Inspecteur niet is overgegaan tot het doen van uitspraak op bezwaar. Kennelijk heeft de Inspecteur de casus van belanghebbende vergelijkbaar geacht met de aan de Hoge Raad voorgelegde casus. Dit heeft bij belanghebbende het vertrouwen opgewekt dat de door belanghebbende verkregen onroerende zaak voor de heffing van overdrachtsbelasting, overeenkomstig het hiervoor genoemde arrest, zou worden aangemerkt als woning.

4.8.

De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat het vertrouwensbeginsel niet is geschonden. Hij heeft telefonisch aan belanghebbende medegedeeld dat het bezwaar wel enigszins vergelijkbaar was met de aan de Hoge Raad voorgelegde casus, maar niet identiek. In overleg met belanghebbende is het bezwaar aangehouden in afwachting van het door de Hoge Raad te scheppen rechtskader. Hierdoor kan er bij belanghebbende geen sprake zijn van in rechte te honoreren vertrouwen dat de uitspraak van de Hoge Raad voor hem tot een identieke uitkomst zou leiden. Bovendien kan uit de onder 2.8 opgenomen passage van het hoorverslag, niet worden geconcludeerd dat de situatie van belanghebbende identiek is aan de aan de Hoge Raad voorgelegde casus noch kan worden geconcludeerd dat de Inspecteur het bezwaar van belanghebbende gegrond zou verklaren.

4.9.

Het Hof stelt voorop dat de bewijslast dat het vertrouwensbeginsel is geschonden op belanghebbende rust. Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is vereist dat de belastingplichtige aannemelijk maakt dat van de zijde van de overheid toezeggingen of andere uitlatingen zijn gedaan of gedragingen zijn verricht waaruit de betrokkene in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs kon en mocht afleiden of en zo ja, hoe de inspecteur in een concreet geval zijn bevoegdheden zou uitoefenen.^[3]De Hoge Raad heeft een aantal concrete criteria geformuleerd waaraan moet worden voldaan om tot een te honoreren vertrouwen te kunnen besluiten. Het moet ten eerste gaan om een als toezegging op te vatten uitlating van de inspecteur, voorts moet de belastingplichtige de, voor de toezegging relevante, juiste gegevens vermelden en tot slot mag de toezegging niet zo duidelijk in strijd zijn met een juiste wetstoepassing dat de belastingplichtige in redelijkheid niet op nakoming mocht rekenen.

4.10.

Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de Inspecteur bij belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat de uitkomst van het arrest van 29 november 2019 moet leiden tot de conclusie dat de door belanghebbende verkregen onroerende zaak eveneens kwalificeert als woning als bedoeld in artikel 14, lid 2, van de WBR.

4.11.

Hiervoor acht het Hof van belang dat de tekst van onderdeel 3 van het hoorverslag slechts spreekt over het aanhouden van de uitspraak op bezwaar. Anders dan belanghebbende bepleit, kan hierin niet worden gelezen dat de Inspecteur in de zaak van belanghebbende zal beslissen overeenkomstig het oordeel van de Hoge Raad. Ook kan hierin niet worden lezen dat de Inspecteur de zaak van belanghebbende identiek achtte aan de aan de Hoge Raad voorgelegde zaak. Naar het oordeel van het Hof kan uit de onderdelen 2, 3 en 4 van het hoorverslag slechts worden afgeleid dat als de Inspecteur na interne afstemming geen twijfel meer zou hebben over het toe te passen tarief, hij onmiddellijk uitspraak op bezwaar zou doen (onderdelen 2 en 4) en dat als de Inspecteur na interne afstemming vanwege de (voldoende) vergelijkbaarheid van de zaak van belanghebbende met de bij de Hoge Raad aanhangige zaak nog twijfelde over het toe te passen tarief, hij de zaak zou aanhouden om de door de Hoge Raad te formuleren criteria af te wachten (onderdeel 3). Dat de Inspecteur heeft verzuimd belanghebbende schriftelijk te informeren over de uitkomst van de interne afstemming en het aanhouden van de uitspraak op bezwaar, doet hier niet aan af.

SlotsomOp grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

5.Griffierecht en proceskosten

Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.

6.Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. L.R. Zonneveld, voorzitter, mr. A.E. Keulemans en mr. A.I. van Amsterdam, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 30 augustus 2022.

De griffier, De voorzitter,

(S. Darwinkel) (L.R. Zonneveld)

Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 31 augustus 2022.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.