ECLI:NL:GHAMS:2018:291

Uitspraak

GERECHTSHOF AMSTERDAM

kenmerken 16/00540 tot en met 16/00542

16 januari 2018

uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst,de inspecteur,

tegen de uitspraak van 7 november 2016 in de zaken met kenmerken HAA 15/3580, 15/3581 en 15/3582 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

[X], te [plaats] , belanghebbende,

de inspecteur,

1.Ontstaan en loop van het geding

Procedurenummer Hof 16/00540, procedurenummer rechtbank HAA 15/3580

1.1.1.

De inspecteur heeft met dagtekening 28 november 2014 voor het jaar 2002 aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: de aanslag IB/PVV 2002) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 976 -/- (negatief) en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.200. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikking heffingsrente in rekening gebracht.

Procedurenummer Hof 16/00541, procedurenummer rechtbank HAA 15/3581

1.1.2.

De inspecteur heeft met dagtekening 28 november 2014 voor het jaar 2003 aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: de aanslag IB/PVV 2003) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.200. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikking heffingsrente in rekening gebracht.

Procedurenummer Hof 16/00542, procedurenummer rechtbank HAA 15/3582

1.1.3.

De inspecteur heeft met dagtekening 28 november 2014 voor het jaar 2004 aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: de aanslag IB/PVV 2004) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.200. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikking heffingsrente in rekening gebracht.

In alle zaken: 16/00540 tot en met 16/00542

1.2.

Na daartegen gemaakte bezwaren heeft de inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken, gedagtekend 29 juni 2015, de hiervoor onder 1.1.1 tot en met 1.1.3 genoemde navorderingsaanslagen en beschikkingen heffingsrente gehandhaafd.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld. De rechtbank heeft bij uitspraak van 7 november 2016 de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken alsmede de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente vernietigd en heeft voorts de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende.

1.4.

Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep van de inspecteur is bij het Hof ingekomen op 5 december 2016 en is aangevuld bij brief van 19 december 2016. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Bij brief van 9 november 2017 heeft de inspecteur een nader stuk ingediend.

1.6.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 november 2017. Aldaar zijn de procedures met de kenmerken 16/00540 tot en met 16/00542 gelijktijdig behandeld. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.Feiten

2.1.

De rechtbank heeft de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende is hierbij aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’.

“1. Eiser is geboren op [datum] 1967 en heeft de Nederlandse nationaliteit.

2. Eiser stond blijkens de gegevens van de gemeente van 6 februari 1992 tot 25 juni 2007 ingeschreven op het adres [adres] en van 25 juni 2007 tot 30 mei 2012 op het adres [adres] .

3. De woning aan de [adres] was vanaf 2 juli 1993 in gezamenlijke eigendom van eiser en mevrouw [M] . Op 22 maart 2006 heeft eiser zijn aandeel in de woning overgedragen aan mevrouw [M] .

4. Uit de relatie tussen eiser en mevrouw [M] is op 16 maart 1993 een dochter geboren.

5. In 1998 is de relatie met mevrouw [M] beëindigd. Eiser heeft nadien in verschillende huurwoningen gewoond. Vanaf 17 maart 2000 woonde hij tezamen met zijn nieuwe partner, mevrouw [voorletters] [K] , op het adres [adres] .

6. Van 4 december 2001 tot en met 22 december 2004 was eiser gedetineerd in Duitsland. Op 22 december 2004 is eiser uitgeleverd aan Nederland. In augustus 2006 is de detentie beëindigd.

7.
Mevrouw [K] stond vanaf 25 juni 2007 tot en met – in elk geval – 6 oktober 2015 ingeschreven op het adres [adres] . Van 13 februari 2002 tot en met 25 juni 2007 stond zij ingeschreven op het adres [adres] en van 17 maart 2000 tot en met 13 februari 2002 op het adres [adres] .

8. Eiser heeft over de jaren 2002 tot en met 2004 nihilaangiftes gedaan. Verweerder heeft voor deze jaren conform de aangiftes nihilaanslagen opgelegd.

9. Met dagtekening 15 april 2014 heeft eiser in het kader van de inkeerregeling verzocht om een vaststellingsovereenkomst te sluiten in verband met het niet eerder aangeven van vermogen in het buitenland.

10. Op 26 juni 2014 is door de Belastingdienst aan eiser een vaststellingsovereenkomst opgestuurd met betrekking tot de grondslagen betreffende de buitenlandse vermogensbestanddelen voor de jaren 2002 tot en met 2013 (in Zwitserland aangehouden bankrekeningen).

11. Eiser heeft aangegeven alleen voor de jaren 2005 tot en met 2013 een vaststellingsovereenkomst te willen sluiten omdat hij van mening is in de jaren 2002 tot en met 2004 zijn woonplaats niet in Nederland te hebben gehad. Daarom heeft de Belastingdienst met dagtekening van 27 november 2014 een herziene vaststellingsovereenkomst over de jaren 2005 tot en met 2013 opgestuurd en zijn voor de jaren 2002 tot en met 2004 navorderingsaanslagen opgelegd met betrekking tot de in het buitenland aangehouden banksaldi. Het belastbaar inkomen in box 3 is hierbij jaarlijks gesteld op € 15.200, gebaseerd op een rendementsgrondslag van € 380.000.

12. Tot de dossierstukken behoort een verklaring van mevrouw [M] van 22 januari 2015, waarin zij onder meer verklaart:

“(…)

De heer [X] en ik hebben onze relatie verbroken sinds 1998, ik ben toen met onze dochter [naam] in [plaats] blijven wonen. De heer [X] heeft toen met zijn nieuwe en huidige partner tot 2001 huurhuizen betrokken en heeft zich daardoor nooit uitgeschreven op ons adres, waar zijn post dus bleef komen. (…)

Na zijn vrijlating is hij met electronisch toezicht bij zijn huidige partner in [plaats] gaan wonen, dit is ook bij de Reclasering te A’dam bekend. (…)”

Tegen de vaststelling van de feiten door de rechtbank zijn door partijen geen bezwaren aangevoerd. Het Hof zal derhalve ook uitgaan van die feiten en voegt hier nog het volgende aan toe.

2.2.

In een brief van 1 september 2003 aan het openbaar ministerie te Aken (Duitsland) van de raadsman van belanghebbende is onder meer het volgende vermeld:

“Der Verurteilte ist niederländischer Staatsangehöriger. Er hat seinen Lebensmittelpunkt, sowohl in familiärer, als auch in sozialer Hinsicht in den Niederlanden. Unter dem Gesichtspunkt, dass Straftäter durch den Strafvollzug gesellschaftlich wieder eingegegliedert werden, sieht das Überstellings-übereinkommen vor, dass in Deutschland verhängte Sanktionen im Heimstaat vollstreckt werden, um dieses Ziel zu fördern. (…) Der Verurteilte is mit einer überstellung einverstanden.”

2.3.

Ter zitting van de rechtbank is door belanghebbende onder meer het volgende verklaard:

“- Ik heb inmiddels geen relatie meer met mevrouw [K] .

- Voor mijn detentie had ik een huurhuis in Nederland. Nadat ik in Duitsland was gearresteerd en in hechtenis was genomen, heb ik de huur hiervan opgezegd. Het huis van mijn ex-vrouw gebruikte ik nog wel als postadres. Toen ik in detentie zat in Duitsland, had ik geen huis meer tot mijn beschikking in Nederland. Ik kon toen ook geen woning in Nederland “
gebruiken”.”

2.4.

Ter zitting van het Hof heeft de inspecteur onder meer het volgende verklaard:

“
-U vraagt mij of er nog een woonplaatsonderzoek is uitgevoerd naar belanghebbende. Neen, dat is niet gebeurd. Het inkeerverzoek is gedaan in 2005, waarna vervolgens navorderingsaanslagen zijn opgelegd. Dit speelde zich dan ook allemaal af in 2005. Het gaat hier om feiten uit de jaren 2002 tot en met 2004 (de onderhavige jaren). Het is dan lastig om nog een woonplaatsonderzoek uit te voeren. Bovendien zat belanghebbende in die jaren in detentie. Er is wel een verklaring van de ex-vrouw van belanghebbende. Tevens zijn de gegevens uit het systeem BVR (beheer van relaties) geraadpleegd. Op deze gegevens hebben wij ons gebaseerd en die gegevens behoren ook tot de stukken van het geding.

- U houdt mij voor dat ik in mijn hogerberoepschrift heb geschreven dat
“Evenmin (..) in geschil [is] dat belanghebbende niet zijn verdragswoonplaats in Duitsland had”.Inderdaad daar gaat het nu juist om hier. Hier had moeten staan dat tussen partijen niet in geschil is dat belanghebbende op grond van artikel 3, eerste lid, Verdrag niet zijn verdragswoonplaats in Duitsland had.
- U houdt mij de vraag voor of artikel 3, eerste lid, Verdrag van toepassing zou zijn, indien een belanghebbende een langdurige relatie heeft met een partner, daarmee een gezin heeft, een woning (in Nederland), in Duitsland gedetineerd wordt en na detentie weer terugkeert bij zijn gezin. In een dergelijk geval zou het hebben van de desbetreffende woning in Nederland het hebben van een woning zijn als bedoeld in artikel 3, eerste lid, Verdrag.

- Op de zitting in eerste aanleg heeft belanghebbende verklaard dat mevrouw [K] tot aan zijn arrestatie bij hem inwoonde in zijn huurwoning aan de [adres] . Direct na zijn arrestatie is zijn relatie met mevrouw [K] stuk gelopen en is de huur van de huurwoning aan de [adres] opgezegd. De relatie met mevrouw [K] zou weer (langzaamaan)hervat zijn nadat belanghebbende uit detentie kwam. Ik heb op de zitting van de rechtbank gezegd dat ik die verklaring niet kon verifiëren. Belanghebbende heeft in de onderhavige jaren - in de zin van artikel 3, eerste lid van het Verdrag - geen woning in Nederland gehad, zo was toen mijn conclusie. Vandaar dat ik het geschil in hoger beroep heb toegespitst op de uitleg van artikel 3, tweed lid, van het Verdrag.”

3.Geschil in hoger beroep

Evenals voor de rechtbank is in hoger beroep in geschil of Nederland belasting mag heffen over de inkomsten die belanghebbende uit zijn Zwitserse bankrekening heeft genoten gedurende de periode van drie jaar waarin hij in Duitsland een gevangenisstraf uitzat, hetgeen de inspecteur betoogt en belanghebbende betwist.

Het geschil spitst zich hierbij toe op de vraag of belanghebbende gedurende de jaren 2002 tot en met 2004 voor de toepassing van de tussen Nederland en Duitsland in 1959 gesloten Overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen van het inkomen en van het vermogen (hierna: het Verdrag), inwoner was van Nederland (standpunt inspecteur) of van Duitsland (standpunt belanghebbende) op basis van het tweede lid van artikel 3 van het Verdrag.

4.Het oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft het volgende overwogen:

“
Binnenlandse belastingplicht

17. Binnenlandse belastingplichtige is degene die in Nederland woont (artikel 2.1, eerste lid, van de Wet IB 2001). Waar iemand woont en waar een lichaam gevestigd is, wordt naar de omstandigheden beoordeeld (artikel 4, eerste lid, van de Awr).

Een natuurlijke persoon heeft zijn woonplaats in Nederland, indien hij een duurzame betrekking van persoonlijke aard met Nederland heeft. Bepalend daarbij is of uit uiterlijke omstandigheden blijkt dat de banden van de belastingplichtige met Nederland voldoende sterk zijn om te kunnen aannemen dat hij hier te lande het duurzame middelpunt van zijn persoonlijke levensbelangen heeft. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met een andere plaats, zodat voor een woonplaats niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in de betreffende plaats bevindt (zie onder meer HR 12 april 2013, nr. 12/02980, ECLI:NL:HR:2013:6824). De inspecteur die een natuurlijk persoon als binnenlandse belastingplichtige aanmerkt, dient feiten en omstandigheden te stellen en, bij betwisting, aannemelijk te maken op grond waarvan kan worden geoordeeld dat die persoon in Nederland woont.

18. Bij de beoordeling van de vraag of eiser op grond van artikel 4 van de Awr in de jaren 2002 tot en met 2004 zijn woonplaats in Nederland had, acht de rechtbank het volgende van belang. Eiser heeft de Nederlandse nationaliteit. Zijn ex-partner en hun minderjarige dochter woonden in Nederland. Ook zijn partner met wie hij voor zijn detentie samenwoonde en met wie hij uiteindelijk na zijn detentie weer is gaan samenwonen, was woonachtig in Nederland. Eiser was tot 22 maart 2006 mede-eigenaar van de woning aan de [adres] te [plaats] ; hij gebruikte dit adres als postadres en tijdens zijn detentie als opslag voor zijn spullen. Tot 25 juni 2007 stond eiser ingeschreven op dit adres. Op grond van voormelde feiten en omstandigheden is de rechtbank van oordeel dat eiser in de in geding zijnde jaren een duurzame betrekking van persoonlijke aard met Nederland had en daarom zijn woonplaats in Nederland had. Het enkele feit dat eiser in de betreffende jaren gedwongen gedetineerd zat in Duitsland, doet hier niet aan af. Dit betekent dat eiser op grond van artikel 4 van de Awr in de in geding zijnde jaren als binnenlandse belastingplichtige kan worden aangemerkt.

19. Tussen partijen is niet in geschil, en de rechtbank volgt partijen in die zienswijze, dat eiser, gelet op de volgende nationale bepalingen van Duits recht, in de betreffende jaren ook in Duitsland aan inkomstenbelasting was onderworpen:

Par. 1 Einkommmensteurergesetzt:

“(1) Natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen

Aufenthalt haben, sind unbeschränkt einkommensteuerpflichtig.”

Par. 8 en 9 van de Abgabenordnung:

“Par. 8: Einen Wohnsitz hat jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen

innehat, die darauf schließen lassen, daß er die Wohnung beibehalten und benutzen wird.

Par. 9: Den gewöhnlichen Aufenthalt hat jemand dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, daß er an diesem Ort oder in diesem Gebiet nicht nur vorübergehend verweilt. Als gewöhnlicher Aufenthalt im Geltungsbereich dieses Gesetzes ist stets und von Beginn an einzeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten Dauer anzusehen; kurzfristige Unterbrechungen bleiben unberücksichtigt. Satz 2 gilt nicht, wenn der Aufenthalt ausschließlich zu Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen privaten Zwecken genommen wird und nicht länger alsein Jahr dauert.”

Verdragswoonplaats

20. Nu eiser als inwoner van zowel Nederland als Duitsland wordt aangemerkt op grond van het nationale belastingrecht van beide staten, dient de woonplaats te worden bepaald aan de hand van het tussen Nederland en Duitsland gesloten belastingverdrag dat van toepassing was in de in geding zijnde jaren. Dit is de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Bondsrepubliek Duitsland tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen van het inkomen en van het vermogen alsmede van verscheidene andere belastingen en tot het regelen van andere aangelegenheden op belastinggebied van 1959 (hierna: het Verdrag).

Artikel 2, tweede lid, van het Verdrag luidt als volgt:

“Voor de toepassing van deze Overeenkomst door een van de Staten heeft, tenzij het zinsverband anders vereist, elk niet in deze Overeenkomst omschreven begrip de betekenis, welke dat begrip heeft volgens de in die Staat van kracht zijnde wetten met betrekking tot belastingen, welke het onderwerp van deze Overeenkomst vormen.”

Artikel 3 van het Verdrag luidt, voor zover van belang, als volgt:

“1. Voor de toepassing van deze Overeenkomst heeft een natuurlijk persoon een woonplaats in die Staat, waar hij een woning heeft onder omstandigheden, waaruit valt af te leiden, dat hij de woning zal blijven houden en gebruiken.

2. Indien een natuurlijk persoon in geen van de Staten een woning onder de in het eerste lid bedoelde omstandigheden heeft, maar in een van de Staten gewoonlijk verblijft, wordt voor de toepassing van deze Overeenkomst het gewoonlijk verblijven als woonplaats beschouwd. Iemand verblijft gewoonlijk in een Staat, indien hij daar verblijft onder omstandigheden, waaruit valt af te leiden, dat hij in deze Staat niet slechts tijdelijk vertoeft.

3. Indien een natuurlijk persoon volgens de voorgaande leden zijn woonplaats in beide Staten heeft, heeft hij voor de toepassing van de artikelen 4 tot en met 19 van deze Overeenkomst zijn woonplaats in die Staat, waarmede de persoonlijke en economische betrekkingen het sterkst zijn (middelpunt van de levensbelangen). Indien het niet mogelijk is het middelpunt van de levensbelangen vast te stellen, zullen de hoogste belastingautoriteiten van de Staten overeenkomstig artikel 25 in onderlinge overeenstemming een regeling treffen.

4. (…)”

21. In de eerste plaats dient beoordeeld te worden of eiser op basis van het eerste lid van artikel 3 van het Verdrag zijn woonplaats in Nederland had. Tussen partijen is niet in geschil dat eiser op basis van deze bepaling in elk geval niet zijn verdragswoonplaats in Duitsland had. De rechtbank is voorts van oordeel dat niet kan worden gezegd dat eiser in Nederland een woning had onder omstandigheden, waaruit valt af te leiden, dat hij de woning zou blijven houden en gebruiken. Eiser beschikte ten tijde van zijn arrestatie over een huurwoning, doch hiervan is op enig moment tijdens eisers detentie in Duitsland de huur door de verhuurder opgezegd. Overigens heeft verweerder ter zitting verduidelijkt deze huurwoning niet aan te merken als woning in de zin van genoemde verdragsbepaling. Voorts was eiser voor 50% eigenaar van de woning aan de [adres] , doch dit betrof mede de woning van zijn ex-partner, die deze woning inmiddels bewoonde met haar nieuwe partner. Eiser mocht deze woning weliswaar gebruiken als postadres en opslagruimte, maar er was geen sprake van dat eiser deze woning zou kunnen gebruiken voor bewoning. Deze woning kan derhalve niet worden aangemerkt als woning als bedoeld in artikel 3, eerste lid, van het Verdrag. Voor zover verweerder betoogt dat de woning van mevrouw [K] , de partner van eiser, kwalificeert als woning in de zin van voornoemde bepaling, volgt de rechtbank verweerder niet in dit betoog. Uit de gemeentelijke adresgegevens blijkt dat mevrouw [K] ingeschreven stond op het adres [adres] vanaf 13 februari 2002. Zoals eiser ter zitting onweersproken heeft verklaard, heeft zij die woning pas gekocht en betrokken nadat eiser gedetineerd werd in Duitsland. Nu de woning waarin eiser met mevrouw [K] samenwoonde door de opzegging van de huur niet meer ter beschikking stond van eiser, en eiser voorafgaand aan zijn detentie nimmer in de woning aan de [adres] heeft gewoond en die woning hem ook niet (al dan niet gedeeltelijk) toebehoorde, had eiser naar het oordeel van de rechtbank geen woning in de zin van artikel 3, eerste lid, van het Verdrag. Het enkele feit dat eiser voor zijn detentie met mevrouw [K] samenwoonde en uiteindelijk na zijn detentie weer met haar is gaan samenwonen – in een andere woning dan waarin zij vóór eisers detentie samenwoonden –, is onvoldoende om te kunnen oordelen dat eiser in Nederland een woning had onder omstandigheden, waaruit valt af te leiden, dat hij de woning zou blijven houden en gebruiken.

22. Nu artikel 3, eerste lid, van het Verdrag noch Nederland noch Duitsland als verdragswoonplaats aanwijst, dient te worden beoordeeld of op basis van het tweede lid kan worden bepaald in welke staat eiser zijn verdragswoonplaats had. Deze bepaling hanteert het criterium in welke staat men gewoonlijk verblijft. Hierbij overweegt de rechtbank in de eerste plaats dat het begrip ‘gewoonlijk verblijf’ in het Verdrag zelf nader wordt omschreven, zodat voor de uitleg van dit begrip, anders dan eiser voorstaat, geen aansluiting kan worden gezocht bij de betekenis van een dergelijk begrip in het nationale (Duitse) recht. Eiser verwijst voor de invulling van de term ‘gewoonlijk verblijf’ voorts naar het OESO-commentaar bij artikel 4 van het OESO-Modelverdrag. Het OESO-commentaar kan echter evenmin aanknopingspunten bieden voor de interpretatie van dit begrip, aangezien het in casu van toepassing zijnde ‘oude’ Verdrag uit 1959 dateert van vóór het verschijnen van het (eerste) OESO-Modelverdrag in 1963 en de woonplaatsbepaling in het Verdrag (artikel 3, leden 1 en 2) niet is afgestemd op het OESO-Modelverdrag. Deze door eiser voorgestane verdragsinterpretatie kan derhalve niet worden gevolgd.

23. Verweerder betoogt dat geen sprake is van gewoonlijk verblijf in Duitsland omdat het verblijf onvrijwillig was. De rechtbank heeft geen steun kunnen vinden voor dit standpunt van verweerder. Blijkens de tekst van deze bepaling is sprake van gewoonlijk verblijf in een staat, als de betrokkene daar verblijft onder omstandigheden waaruit valt af te leiden, dat hij er niet slechts tijdelijk vertoeft. De wil of intentie van de betrokkene speelt hierbij geen rol. Vaststaat dat eiser in de jaren 2002 tot en met 2004 aaneengesloten in Duitsland heeft verbleven en pas op 22 december 2004 naar Nederland is teruggekeerd. Nu eiser in de in geding zijnde jaren niet in Nederland is geweest, kan niet worden gezegd dat hij in die jaren in Nederland heeft vertoefd. Eiser verbleef van eind 2001 tot 22 december 2004 in detentie in Duitsland, op basis van een veroordeling tot een gevangenisstraf van 7 jaar. Onder deze omstandigheden kan het verblijf van eiser in Duitsland in de jaren 2002 tot en met 2004 niet als tijdelijk worden bestempeld. Op grond van het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat op basis van artikel 3, tweede lid, van het Verdrag, de verdragswoonplaats van eiser in de onderhavige jaren in Duitsland is gelegen. Dat brengt met zich dat het heffingsrecht over de inkomsten uit Zwitserse bankrekeningen aan Duitsland is toegewezen.”

5.5. Beoordeling van het geschil

5.1

Belanghebbende betwist in hoger beroep niet het oordeel van de rechtbank (zie uitspraak rechtbank, onderdelen 17 en 18) dat belanghebbende in de onderhavige jaren als binnenlands belastingplichtige dient te worden aangemerkt. Het geschil in hoger beroep heeft betrekking op de vraag of belanghebbende voor de toepassing van het Verdrag in de jaren 2002, 2003 en 2004 als inwoner van Nederland dan wel als inwoner van Duitsland dient te worden aangemerkt.

5.2.

In hoger beroep heeft de inspecteur geen feiten of omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt op grond waarvan zou kunnen worden geconcludeerd dat belanghebbende een woning heeft in de zin van artikel 3, eerste lid, Verdrag. Nu, voor zover in hoger beroep nog in geschil, het Hof zich voorts kan verenigen met hetgeen de rechtbank in onderdeel 21 van haar uitspraak omtrent de toepassing van artikel 3, eerste lid, Verdrag heeft overwogen, zal het Hof hierna beoordelen welke volgens artikel 3, tweede lid, Verdrag de (verdrags)woonstaat is van belanghebbende.
Indien belanghebbende voor de toepassing van het Verdrag geacht moet worden inwoner te zijn geweest van Duitsland, dan wijst artikel 16 van het Verdrag (het ‘overige inkomstenartikel’) het heffingsrecht over de inkomsten uit de Zwitserse bankrekening toe aan de verdragswoonstaat. Die toewijzing heeft dan tot gevolg dat Nederland zijn aan de nationale belastingwet te ontlenen heffingsbevoegdheid voor wat betreft de inkomsten uit de Zwitserse bankrekening niet mag uitoefenen.

5.3.1.

In het tweede lid van het woonplaatsartikel van het Verdrag draait het om het begrip ‘gewoonlijk verblijf’. De rechtbank heeft in onderdeel 22 van haar uitspraak terecht overwogen dat het begrip ‘gewoonlijk verblijf’ in het Verdrag zelf nader wordt omschreven, zodat voor de uitleg van deze verdragsterm niet (op de voet van artikel 2, tweede lid, Verdrag) aansluiting kan worden gezocht bij de betekenis van een dergelijk begrip in het nationale recht van de verdragsluitende staten. De tweede zin van dit lid definieert zelf wat daaronder moet worden verstaan. Deze definitie omvat, bij eerste lezing, evenwel niet precies de situatie van belanghebbende tijdens zijn detentie in Duitsland en zal derhalve nader moeten worden geanalyseerd.

5.3.2.

Artikel 31 van het Verdrag van Wenen inzake het verdragenrecht (the Viena Convention on the law of treaties) geeft in het eerste lid de basisregel voor de uitleg van verdragen. Dit lid luidt als volgt:

“Een verdrag moet te goeder trouw worden uitgelegd overeenkomstig de gewone betekenis van de termen van het verdrag in hun context en in het licht van voorwerp en doel van het verdrag.”

Dit verdrag is weliswaar voor Nederland pas in werking getreden in 1985 - en dus na het sluiten van het belastingverdrag tussen Nederland en Duitsland - maar algemeen wordt aangenomen dat het Verdrag van Wenen een bevestiging vormt van bestaand internationaal gewoonterecht. Het Hof zal het tweede lid van het woonplaatsartikel van het Verdrag daarom uitleggen met inachtneming van de boven geciteerde basisregel. Dit betekent dat de ‘gewone betekenis’ van de woorden ‘verblijven’ en ‘tijdelijk vertoeven’ moet worden vastgesteld in hun context en in het licht van het voorwerp en doel van het Verdrag.

5.3.3

Het Hof is van oordeel dat woord ‘verblijven’ betekent: ‘ergens fysiek aanwezig zijn’. Het Hof constateert dat belanghebbende gedurende drie aaneensluitende jaren - 2002 tot en met 2004 - in Duitsland fysiek aanwezig is geweest. Voorts gaat het Hof, gelet op de tekst van artikel 3, tweede lid, Verdrag ervan uit dat aan de intentie van de persoon die in de zin van die bepaling aanwezig is geen dan wel slechts beperkte betekenis toekomt.

5.3.4

De vraag is dan vervolgens of het gedurende drie jaren fysiek aanwezig zijn in Duitsland tevens valt onder de omschrijving ‘tijdelijk in deze staat vertoeven’. Het woord ‘vertoeven’ heeft op zich al een tijdelijke element in zich. Wat ‘tijdelijk’ is, wordt niet gedefinieerd in artikel 3 van het verdrag. Een aanknopingspunt kan worden gevonden in artikel 9 van het Verdrag. Daarin komen de termen ‘tijdelijk’ en ‘verblijf’ beide voor in één zin. Dit artikel deelt de heffingsbevoegdheid over de inkomsten uit niet-zelfstandige arbeid slechts toe aan de woonstaat indien de werknemer “tijdelijk in totaal niet meer dan 183 dagen gedurende een kalenderjaar in de andere staat (de werkstaat) verblijft” en tevens zijn loon niet ontvangt van een werkgever in de werkstaat. Het Hof leidt hieruit af dat de verdragsluitende partijen van oordeel waren dat er geen sprake meer is van een tijdelijk verblijf in de werkstaat indien de 183 dagen grens wordt overschreden. Dit vormt een aanwijzing dat voor de uitleg van de term ‘tijdelijk vertoeven’ kan worden aangesloten bij het 183-dagen-criterium; een dergelijke uitleg doet immers recht aan “de termen van het verdrag in hun context en in het licht van voorwerp en doel van het verdrag”, zijnde het verdelen van de heffingsbevoegdheid tussen de twee staten ten einde dubbele belasting te voorkomen. Een verblijf van drie aaneengesloten jaren in Duitsland kan derhalve niet worden aangemerkt als een ‘tijdelijk aldaar vertoeven’. Daaruit volgt dat belanghebbende gedurende die jaren geacht moet worden zijn ‘gewoonlijk verblijf’ in Duitsland te hebben gehad en dat het tweede lid van het woonplaatsartikel van het Verdrag derhalve Duitsland aanwijst als de woonstaat van belanghebbende gedurende die jaren. Dit heeft tot gevolg dat Nederland zijn aan de nationale belastingwet ontleende heffingsbevoegdheid niet mag uitoefenen voor wat betreft de inkomsten uit de Zwitserse bankrekening van belanghebbende.

5.4.1.

De inspecteur stelt dat de intentie van de belastingplichtige een rol speelt bij de beoordeling of hij in een staat gewoonlijk verblijft. Hij wijst erop dat belanghebbende tijdens zijn detentie in Duitsland heeft verzocht om de rest van zijn gevangenisstraf in Nederland te mogen uitzitten, met als motivering dat het middelpunt van zijn levensbelangen in zowel sociaal als familiair opzicht zich in Nederland bevond. Dit verzoek is ingewilligd en vanaf 22 december 2004 heeft belanghebbende de rest van zijn straf uitgezeten in Nederland. Uit dit verzoek blijkt, aldus de inspecteur, de wil van belanghebbende om gewoonlijk in Nederland te verblijven.

5.4.2.

Zoals hiervoor is overwogen knoopt de tekst van artikel 3, tweede lid, Verdrag, aan bij objectieve omstandigheden. Het criterium ‘gewoonlijk verblijf’ laat in deze geen tot hooguit geringe ruimte voor het toekennen van betekenis aan een van een feitelijk (gewoonlijk) verblijf in Duitsland afwijkende intentie. Voorts bepaalt de tweede zin van het tweede lid van artikel 3 Verdrag dat iemand gewoonlijk in een Staat verblijft, indien hij daar verblijft “onder omstandigheden waaruit valt af te leiden dat hij daar niet slechts tijdelijk vertoeft”. Tot dergelijke omstandigheden rekent het Hof niet de in de intentie van belanghebbende om zijn straf in Nederland ten uitvoer te doen leggen, als vermeld in de onder 2.2 aangehaalde brief.

5.5.1.

De inspecteur heeft tevens betoogd dat belanghebbende voor de volksverzekeringwetten gedurende de jaren 2002 tot en met 2004 inwoner van Nederland was en dat dit derhalve ook fiscaal het geval zal zijn. Het Hof kan de inspecteur hierin niet volgen, omdat het woonplaatsbegrip van nationale premieverzekeringswetten niet van belang is voor het woonplaatsbegrip van een internationaal belastingverdrag zoals in dit geval het belastingverdrag tussen Nederland en Duitsland.

5.5.2.

De inspecteur heeft in dit verband voorts aangevoerd dat de begrippen ‘gewoonlijk verblijven’ en ‘tijdelijk vertoeven’ dezelfde betekenis hebben als de begrippen ‘normale verblijfplaats’en ‘tijdelijke verblijfplaats’ uit Europese verordeningen betreffende sociale zekerheid. Hij betoogt dat deze begrippen bij de toepassing van het Verdrag op dezelfde wijze moeten worden uitgelegd als bij de toepassing van de genoemde Europese verordeningen. Naar het oordeel van het Hof is dit standpunt onjuist, omdat de genoemde Europese verordeningen alleen van belang zijn voor de uitleg en toepassing van het Unierecht en dat is in het onderhavige geval niet aan de orde.
Slotsom5.6. Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen concludeert het Hof dat Nederland op grond van het Verdrag niet bevoegd is de inkomsten die belanghebbende uit hoofde van een in Zwitserland aangehouden bankrekening aan de heffing van inkomstenbelasting te onderwerpen. De uitspraak van de rechbank dient derhalve te worden bevestigd.

6.Kosten

Nu belanghebbende zich tegen het hoger beroep van de inspecteur heeft moeten verweren, acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de kosten van belanghebbende op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage van het Besluit opgenomen tarief vast op: 2 (verweerschrift in hoger beroep en verschijnen ter zitting) x € 501 x 1,5 (wegingsfactor) = € 1.503.

7.Beslissing

Het Hof:

- bevestigt de uitspraak van de rechtbank;

- veroordeelt de inspecteur tot betaling van een kostenvergoeding van € 1.503 aan belanghebbende, en

- bepaalt dat van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 503.

De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, H.E. Kostense en S.E. Faber, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M. Jansen als griffier.
De beslissing is op 16 januari 2018 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ‘s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.