ECLI:NL:GHAMS:2015:3101

Uitspraak

GERECHTSHOF AMSTERDAM

kenmerk 14/00813

2 juli 2015

uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X]te [Z] , belanghebbende,

gemachtigden: mr. D.N.N. Jansen (Flex Advocaten) te Amsterdam en P.G. Meijne RB (Meijne Belastingadviseurs B.V.) te Limmen ,

tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 14/712 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

belanghebbende

de inspecteur van de Belastingdienst,de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De inspecteur heeft met dagtekening 9 maart 2012 aan belanghebbende voor het jaar 2008 een aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PH) berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 69.741.

1.2.

Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 13 januari 2014, de aanslag gehandhaafd.

1.3.

Bij uitspraak van 9 oktober 2014, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 14 november 2014, aangevuld bij brief van 20 januari 2015. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 mei 2015. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.Feiten

2.1.

De rechtbank heeft in de onderdelen 1 tot en met 18 van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’.

“1. Eiser woont samen met [A] (hierna ook: partner). Eiser is directeur en enigaandeelhouder van [X Beheer bv]

2. Bij schriftelijke overeenkomst van 15 augustus 2005 heeft eiser samen met zijn partner en met L. [B] (hierna ook: [B] ) en diens echtgenote [B-C] het motor(zeil)schip [schip] (hierna ook: het schip) gekocht van [D] voor een bedrag van € 90.000. Daarbij is vastgelegd dat de kopers een voorschot van
€ 4.000 hebben voldaan. Met betrekking tot de voldoening van het restant zijn partijen overeengekomen dat bij de levering op 1 september 2005 een bedrag van € 20.000 zou worden voldaan en uiterlijk voor 1 oktober 2005 een bedrag van € 66.000.

3. Het schip was ten tijde van voormelde koop geregistreerd in [Q] (Turkije) op naam van [E] .

4. Bij e-mail van 12 mei 2005 heeft [B] eiser als volgt bericht:

“Bijgaand de kosten.

Als wij eea met [ [D] ] kunnen afmaken op 90.000 e voor aanschaf boot en dan ieder 50% aandeelhouder. Verder er elk jaar voor zorgen dat wij de boot samen 16 weken kunnen verhuren, dan ben ik er voor om het te doen. (Ik denk dat dat moet kunnen.)

Bij die 4 maanden verhuur, resteren nog 8 minus 4 maanden inactief = 4 maanden gebruik te delen door [eiser]/[ [B] ].

Kortom, ik ben er wel voor.”

5. Op 29 november 2005 hebben eiser en [B] met [F] (hierna: [F] ) een Turkse rechtspersoon opgericht met de naam [Turkse Ltd] (hierna ook: de Turkse Ltd). Eiser en [B] hadden ieder formeel een belang van 24,5% en [F] had een belang van 51%.

6. Tot de gedingstukken behoort een afschrift van een geschrift, gedagtekend 16 december 2005, met de titel ‘Ondernemingsplan ten behoeve van de exploitatie van schip De [schip] .’. Daarin is, voor zover thans van belang, het volgende opgenomen:

“1. Introductie.

In september is ons de kans geboden om een Turks motor-zeiljacht over te nemen. De Nederlandse eigenaar (…) heeft ons het schip plus bemanning aangeboden. De prijs lijkt redelijk te zijn. (…) Omdat er twee partners zijn die samen het schip willen exploiteren is dit ondernemingsplan opgesteld.

2. De ondernemers.

[Eiser] is eigenaar van (...). Een goed draaiend architectenbureau (…). Het bedrijf bestaat uit tien personen.

[ [B] ] heeft een reclamebureau (…). Dit bedrijf heeft geen personeel en werkt met een netwerk model. Het bedrijf draait goed.
3. Motivatie voor het starten van deze onderneming

Zowel [eiser] als [B] willen investeren in deze onderneming omdat het een kans lijkt te zijn om bij een start, nu beide ondernemers nog volop actief zijn, op een later moment de ervaring te hebben opgebouwd met het bieden van vrije tijdsdiensten aan derden.

Beide ondernemers zien hun individuele capaciteiten als aan vullend en denken het schip in Turkije op basis van beider netwerken en door op een professionele manier te promoten een en ander rendabel te maken.

4. Het idee.

Het Schip [schip] wordt verhuurd in het seizoen dat er toeristen in Turkije zijn. (…)

(…) Om de gewenste aanpassingen te kunnen doen en om te analyseren of de investeringen hun geld zullen opleveren is er door de beide eigenaren een Turkse specialist op dit gebied ingeschakeld: [F] . Deze Turkse specialist heeft geadviseerd welke stappen in de eerste drie jaar gezet moeten worden om dit schip rendabel te maken.

(…)

11. Conclusie.

Het succes van deze onderneming is afhankelijk van de bezettingsgraad die gerealiseerd kan worden. Gezien het onderzoek dat wij onder chartermaatschappijen hebben gedaan lijkt dit geen enkel probleem. Door inbreng van onze wederzijdse netwerken en relaties is het 100% vol krijgen van het schip geen drempel.

(…) Al met al denken wij de investering verantwoord te kunnen doen.”

7. Bij brief van 18 mei 2006 heeft [F] eiser en [B] als volgt bericht:

“Graag wil ik toestaan mijn naam te gebruiken voor uw op te richten Turkse bv. Ik geef u toestemming mij om-niet als 51% mede-eigenaar in de Turkse bv op te nemen. Dit om het voor u mogelijk te maken met uw schip de [schip] in Turkije chartervaarten uit te voeren.

Ik realiseer mij dat de Turkse wetgeving u de verplichting geeft een Turkse mede-eigenaar in de naar Turks recht op te richten bv op te nemen. Omdat het aandeel van de Turkse mede-eigenaar 51% dient te zijn, zijn hier voor mij zekere risico’s aan verbonden. Dit wil ik voorkomen door in deze brief vast te leggen dat wij slechts een relatie in naam hebben.

Uiteraard wil ik u helpen door u toe te staan mijn naam te gebruiken, maar ik wil geen risico lopen dat ik privé of zakelijk verantwoordelijk kan worden gesteld voor welke activiteit, nog positief, nog negatief, voortkomende uit het gebruik van het schip cq de op te richten Turkse bv.

(…)

Ik realiseer mij net als u dat onze afspraak vanuit de optiek van het Turkse recht niet bindend kan zijn. Vandaar dat ik deze overeenkomst onder het Nederlandse recht wil laten vallen. (…)

(…)

Voor het gebruik van mijn naam spreken wij een fee af van 300 euro per maand. Deze fee wordt beëindigd indien het gebruik van mijn naam, om welke reden dan ook door u niet meer nodig is.”

De brief is voor akkoord getekend door eiser, [B] en [F] .

8. Op 7 augustus 2007 heeft [F] aan [B] en eiser het volgende e-mailbericht gezonden:

“Voor alle duidelijkheid:

1) Mij is duidelijk gemaakt dat er problemen waren en dat er een betrouwbare persoon nodig was om aandeelhouder te worden in de bv van de boot.

2) Het ging alleen om een papieren constructie waarbij ik jullie heb geholpen anders kon die boot niet worden overgenomen.

(…)

6) Ongeveer een jaar lang heb ik eerst alles voorgeschoten (jullie hebben het eerste jaar permanent 4 a 5 duizend Euro rood gestaan bij mij) en dat werd ieder keer weer aangevuld totdat de bedragen die ik voorgeschoten had weer was aangevuld en kon ik weer van voren af aan beginnen. Met ingang van begin dit jaar heb ik dat niet meer gedaan.

7) Momenteel maak ik nog steeds kosten voor jullie: (…).

(…) Geef me een naam en ik zet de […] aandelen zsm over.

Zodra de aandelen zijn overgezet zijn jullie van die driehonderd af.”

9. Bij brief van 18 oktober 2007 heeft eiser het volgende aan [reisorganisatie] voorgelegd:

“Ondergetekende heeft in 2005 samen met een bevriend echtpaar een originele Gulit gekocht. (…)

De laatste twee jaar hebben wij de boot omgebouwd tot een zeer luxe jacht. (…)

Als wij onze vakantie doorbrengen op de boot zien wij altijd veel zeilboten varen met uw bedrijfsnaam erop. Wij hebben begrepen van enkele mensen dat de boot hun eigendom is en dat zij de boot voor een bepaalde tijd aan uw bedrijf verhuren.

Graag zou ik van u willen weten of onze boot hiervoor ook in aanmerking kan komen. Wij willen de boot verhuren in de periode juni, juli en augustus. Meerdere maanden is ook bespreekbaar. (…)”

10. Op 4 april 2008 hebben eiser en [B] de vennootschap [G Ltd] opgericht, een rechtspersoon naar het recht van de Amerikaanse staat Delaware (hierna ook: de Amerikaanse Ltd). Eiser en [B] hebben daarin ieder een belang van 500 aandelen genomen.

11. Tot de gedingstukken behoort een afschrift van een geschrift met het opschrift BILL OF SALE van 9 juni 2008. Daarin is, voor zover thans van belang, het volgende opgenomen:

“In consideration of the payment of a purchase price, receipt of which is hereby acknowledged, [de Turkse Ltd] (…) do hereby transfers to [G Ltd] (…) all right, and interest which he has in a Motor Sailor (…) [schip] bearing in consideration of Ytl. 80.000,00.-

[H] on behalf of [de Turkse Ltd] Do hereby warrant and certify that [de Turkse Ltd] is the sole owner of the Motor Sailor (…), and that he herewith concey complete and clear title to the Motor Sailor on this 9 th day of ‘June’ 2008 in [R] Turkey.”

12. De autoriteiten van de staat Delaware, belast met de registratie van schepen, hebben op 24 juni 2008 verklaard dat het schip geregistreerd is op naam van [G Ltd] .

13. Betalingen in verband met het schip worden gedaan van en naar een ING-bankrekening die op naam staat van eiser en [B] tezamen.

14. Tot de gedingstukken behoort een niet-ondertekende conceptovereenkomst met dagtekening 15 februari 2011. Daarin is, voor zover relevant, het volgende opgenomen:

“
De ondergetekenden:

1.
De heer en mevrouw [B-C]

(…)

hierna te noemen: verkoper/mede-eigenaar

2.
De heer en mevrouw [X] - [A]

(…)

hierna te noemen: verkoper/mede-eigenaar

3. De heer en mevrouw [I]

hierna te noemen: koper/mede-eigenaar

Overwegende dat:

Verkopers eigenaar zijn van een in Turkije/ [Q] geregistreerd motor(zeil)schip (gulet) met de naam [schip] (verder te noemen: het schip).

Verkopers mede-eigenaar willen worden in het schip voor ieder 1/3 deel, koper mede eigenaar wil worden voor eveneens 1/3 deel.

Het schip in Turkije ten name van Ltd [G Ltd] te [Q] staat geregistreerd. De aandelen van deze Ltd staan voor 50% op naam van [X] en voor 50% op naam van [B] .

(…)

[Hof: niet opgenomen] (…).”

15. Op 2 maart 2011 is op de hiervoor onder 13 van de feiten genoemde bankrekening een bedrag van € 50.000 gestort.

16. In de belastingaangiftes die namens de Turkse Ltd bij de Turkse belastingdienst zijn ingediend over de jaren 2007 tot en met 2009, is het schip niet als activum vermeld.

17. Eiser heeft in de aangifte ib/pvv voor het jaar 2007 onder meer zijn belang in de Turkse Ltd vermeld. Voorts is daarin in de rubriek ‘resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen’ een negatief resultaat van € 24.691 opgenomen met als omschrijving ‘verlies BOOT’. Bij de vaststelling van de aanslag heeft verweerder het negatieve resultaat buiten beschouwing gelaten. Verweerder heeft het daartegen gemaakte bezwaar afgewezen. Tegen deze afwijzing heeft eiser geen rechtsmiddelen ingesteld.

18. Eiser heeft in de aangifte ib/pvv voor het jaar 2008 in de rubriek ‘resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen’ een negatief resultaat opgenomen. In het aangiftebiljet heeft eiser bij de toelichting van de kosten bij het resultaat uit ter beschikking gesteld vermogen een post opgenomen van € 27.650 met de omschrijving “Verlies Boot Turkije, aandeel 50%”. In de aangifte heeft eiser voorts onder meer een belang van 24,5% in de Turkse Ltd vermeld. Verweerder heeft het hiervoor genoemde bedrag van € 27.650 niet in aanmerking genomen.”

Tegen de hiervoor vermelde feiten is door partijen geen bezwaar gemaakt. Deshalve zal ook het Hof van die feiten uitgaan. Het Hof voegt hier nog de volgende feiten aan toe.

2.2.

In een brief van 26 november 2009 schrijft de toenmalige gemachtigde van belanghebbende dat belanghebbende tezamen met zijn zakenpartner een onderneming drijft ‘welke draait om de boot met de Turkse ligplaats’. In een brief aan de inspecteur van 1 november 2010 schrijft die gemachtigde onder meer:

“3. Turkse BV
Zoals eerder gememoreerd kon met het jacht alleen in Turkse wateren worden gevaren als hierbij (op papier) een Turkse ondernemer was betrokken. (…) Daarom moest deze papieren constructie worden gestart. De onderneming werd in feite geleid door (…) [B] en [belanghebbende].

2.3.

Op 9 februari 2011 schrijven [B] en belanghebbende onder meer het volgende aan de inspecteur:

“(…) wij [willen] u graag duidelijk maken dat uw conclusie dat de onderneming uitsluitend zou worden geëxploiteerd door de Turkse BV niet juist is (…).
Omdat het resultaat geheel voor onze rekening kwam, zoals wij ook altijd hebben gesteld, is de aangifte vennootschapsbelasting in Turkije onjuist. (…)
Wij hebben getracht u zo volledig mogelijk te informeren over de exploitatie van ons schip en menen concluderend te mogen stellen dat de onderneming in het geheel niet door de Turkse BV werd gedreven (…).”

Bij deze brief zijn acht bijlagen gevoegd, waaronder het ondernemingsplan van 16 december 2005 en de brief van [F] van 18 mei 2006.

2.4.

Op 7 april 2011 schrijft Meijne de inspecteur onder meer:

“Inmiddels is gebleken dat alle bedragen die in de jaarstukken van de Turkse vennootschap voorkomen ook verwerkt zijn in de (Nederlandse) exploitatie overzichten (…).
De Turkse administratie, die ten grondslag ligt aan de Turkse aangiften vennootschapsbelasting zijn de inkomsten en uitgaven die via de Turkse kapitein zijn gelopen.
Deze posten zijn ook in de ‘hoofdadministratie’ verwerkt. Het komt er op neer dat de administratie die door de vennootschap is gevoerd een (gedeeltelijke) sub-administratie is die geen functie heeft voor de hoofdadministratie. Hooguit een administratieve controle op de kapitein van het schip in Turkije.
Deze constatering heeft als belangrijkste gevolg dat we ons niet meer bezig behoeven te houden met de Turkse vennootschap. Deze is in feite irrelevant. (…)
Voor [belanghebbende en [B] ] was de Turkse vennootschap niet meer dan een formaliteit die nodig was om in Turkije een schip te kunnen exploiteren. (…)
De exploitatieresultaten kwamen dus vanaf het begin geheel voor rekening van [belanghebbende] en [B] .”

2.5.

Over de financiering van de exploitatie van het schip ‘ [schip] ’ (hierna: het schip) schrijft Meijne de inspecteur op 6 juli 2011 onder meer het volgende:

“
Stortingen voor de exploitatie van het schip:(…)
(…) de bijdragen in de exploitatie van het schip [werden] onder andere voldaan uit de lopende inkomsten. Als het saldo van de bankrekening van het schip aangevuld moest worden, stortten de twee firmanten ieder een gelijk bedrag. De stortingen werden ook gefinancierd door opnamen in rekening courant bij de eigen B.V.
Het bovenstaande houdt in dat van de leningen opgenomen bij genoemde banken en de opnamen in rekeningcourant bij de eigen B.V. een deel toegerekend moet worden aan het aandeel in de VOF.”

Dit laatste is in een brief van Meijne aan de inspecteur van 22 augustus 2011 bevestigd.

2.6.

In de uitspraak op het bezwaarschrift tegen de aanslag IB/PH 2007 van 16 februari 2012, namens de inspecteur ondertekend door R. Kouwenberg, is onder meer het volgende vermeld:

“Na vele vragenbrieven en daaruit ontvangen stukken blijkt dat ik niet akkoord kan gaan met het door u ingenomen standpunt dat er sprake is van winst uit onderneming inzake de exploitatie van het schip genaamd [schip] . Er is in 2005 een Turkse B.V. opgericht waarin het schip is ondergebracht.
De aandeelhouders zijn [F] (51%), [belanghebbende] (24,5%) en [E] (24,5%). Volgens uw verklaring vindt de beëindiging van deze Turkse B.V. en de Turkse belastingplicht in 2011 plaats. De exploitatie van het schip vindt in 2007 dus via een Turkse B.V. plaats. Er kan in 2007 daarom geen sprake zijn van een Nederlandse onderneming. Dit wordt ook bevestigd door het feit dat er in 2007 aangifte is gedaan inzake de Turkse vennootschapsbelasting. (…)
Ook als de exploitatie van het schip wel onder de Nederlandse inkomstenbelasting zou vallen zou het resultaat hiervan niet worden geaccepteerd als bron van inkomen.”

2.7.

In het bezwaarschrift tegen de aanslag IB/PH 2008 van 10 april 2012 is onder meer het volgende vermeld:

“(…) het vastgestelde inkomen uit werk en woning (box 1) ad € 69.741 [dient] gecorrigeerd (…) te worden met een verlies ad € 52.919. Dit is het verlies op de rekeningcourantvordering [die] in 2008 ontstond door de overgang van de rekeningcourant schuld aan de twee aandeelhouders van de Turkse B.V. naar de Amerikaanse limited. Tegenover deze aftrekpost staat een bate van € 4.264, zijnde de rente over het jaar 2008 over de rekeningcourant vordering.
Aangezien de rente over de vordering op de B.V. over de jaren 2005 tot en met 2007, vanwege onduidelijkheid over de situatie, niet in de aangiften werd verwerkt, compenseer ik deze rente met het aftrekbare verlies op de vordering in het jaar 2008. De rente over de jaren 2005 tot en met 2007 bedraagt in totaal € 9.167.
Het netto verlies over 2008 ad € 52.919 minus (€ 4.264 + € 9.167) (…) € 39.488 valt onder de TBS-regeling (…).
Uit de informatie die ten behoeve van de aanslagregeling 2007 is verstrekt blijkt dat [belanghebbende] vanaf 2005 een aanmerkelijk belang heeft in een Turkse limited (…). Verder neemt (…) Kouwenberg het standpunt in dat deze Turkse BV het zeilschip [schip] exploiteert. Het gevolg van deze conclusie is dat [belanghebbende] als aandeelhouder in genoemde limited bij de exploitatie van het schip betrokken was en niet als ondernemer-natuurlijk persoon.

Gezien het bovenstaande werd het in het jaar 2007 opgevoerde aandeel in het nadelige exploitatiesaldo gecorrigeerd.
Met deze gang van zaken ga ik (…) akkoord.
Bij het verzorgen van de aangifte inkomstenbelasting 2007 was de exacte situatie voor wat betreft de gang van zaken in Turkije niet duidelijk met als gevolg dat een en ander niet correct in de aangifte werd verwerkt. Aangezien bij het indienen van de aangifte inkomstenbelasting 2008 de aangifte inkomstenbelasting 2007 nog in behandeling was, werd (…) het Turkse deel van de aangifte (…) 2008 voorlopig op dezelfde manier ingevuld als de aangifte inkomstenbelasting 2007.”

2.8.

In de uitspraak op het bezwaarschrift tegen de aanslag IB/PH 2008 van 13 januari 2014, namens de inspecteur ondertekend door R. Kouwenberg, is onder meer het volgende vermeld:

“In 2007 wordt in de aangifte IB/PVV van [belanghebbende] onder de kosten bij resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen een verlies boot vermeld ad € 24.691. Bij de afhandeling van de aangifte werd vastgesteld dat het schip onder box 3 valt waardoor bovenvermelde bedrag werd gecorrigeerd.
Tegen de correctie werd bezwaar gemaakt. In de motivering van het bezwaar werd vermeld dat het schip onder box 1 zou vallen. (…) Met (…) [B] zou hij t.a.v. het schip een onderneming drijven.
In de (…) fase van behandeling van het bezwaarschrift (…) werden onder andere (diverse malen gewijzigde) jaarstukken 2005 t/m 2010 toegestuurd.

Tussen alle toegezonden bewijsstukken zat ook een aangifte voor de Turkse VPB. Uit de tekst in de aankoopakte en de bevestiging daarvan middels de aangifte voor de Turkse B.V. heb ik geconcludeerd dat de Turkse B.V. de eigenaar was geworden van het schip en de exploitatie voor zijn rekening had genomen.
(…)
In het bezwaarschrift tegen de aanslag IB/PVV 2008 is door u een geheel ander standpunt ingenomen. (…) Er zijn o.a. nieuw opgemaakte jaarstukken meegezonden van de Turkse B.V. en een Amerikaanse Limited. Het schip was namelijk in 2008 onder Amerikaanse vlag gaan varen (…). Over het verlies uit TBS zijn de nodige vragenbrieven verstuurd, (…).

De nieuwe jaarstukken van de Turkse B.V. sluiten totaal niet aan bij de aangifte(n) voor de Turkse VPB. Tevens is diverse malen verzocht om de akte van eigendomsoverdracht waaruit blijkt dat het schip door (…) [belanghebbende] en [B] is verkocht aan de Turkse B.V. (en later doorverkocht aan de Amerikaanse Limited). Een verkoopakte o.i.d. is nooit toegezonden waardoor ik moet vaststellen dat (…) [belanghebbende] en [B] eigenaar zijn gebleven van het schip. Hetgeen ook door u is bevestigd in uw brief d.d. 1 juli 2013 aan de (…) belastingdienst Hoofddorp. Hierin schrijft u dat een overgang van eigendom en exploitatie van de privépersonen naar de Turkse B.V. of Amerikaanse Limited nooit heeft plaatsgevonden.”

3.Geschil in hoger beroep

3.1.

Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of het resultaat uit hoofde van de exploitatie van het schip (hierna: het resultaat) rechtstreeks door belanghebbende dan wel door een Turkse kapitaalvennootschap is genoten en op die grond hetzij als bestanddeel van het inkomen van belanghebbende dan wel van de Turkse vennootschap moet worden gerekend.

3.2.

Tevens is in geschil of de inspecteur door zich op het standpunt te stellen dat het resultaat rechtstreeks door belanghebbende is genoten, in strijd heeft gehandeld met het vertrouwensbeginsel.

3.3.

Indien het resultaat door de Turkse vennootschap is genoten, is in geschil of belanghebbende aan de Turkse vennootschap een zogenoemde terbeschikkingstellingslening heeft verstrekt, welke volgens belanghebbende in 2008 volledig moet worden afgewaardeerd en als negatief terbeschikkingstellingsresultaat in zijn inkomen moet worden begrepen.

3.4.

Indien het resultaat rechtstreeks door belanghebbende is genoten, is tussen partijen niet in geschil dat dat resultaat niet ten laste van het inkomen uit werk en woning kan komen, omdat dat resultaat niet voortvloeit uit een bron van inkomen.

3.5.

Indien het resultaat als rechtstreeks genoten door de Turkse vennootschap moet worden aangemerkt en er een afwaardering op de aan die vennootschap verstrekte financiering in aanmerking zou kunnen worden genomen, is tussen partijen niet in geschil dat op de verstrekte gelden € 9.000 in mindering moet worden gebracht vanwege privégebruik van het schip door belanghebbende.

4.Beoordeling van het geschil

4.1.

Over de vraag wie het schip (rechtstreeks) exploiteert heeft de rechtbank als volgt geoordeeld:

“1. De rechtbank stelt vast dat het bedrag dat eiser in aanmerking wenst te nemen als aftrekpost/verliespost, bestaat uit uitgaven in verband met het schip. De vraag die centraal staat, is of de Turkse Ltd het schip exploiteert en de uitgaven zijn gedaan door de Turkse Ltd (en later door de Amerikaanse Ltd).

2. De rechtbank is van oordeel dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat het schip voor rekening en risico van de Turkse Ltd wordt geëxploiteerd. Hierbij neemt de rechtbank het volgende in aanmerking: in het ondernemingsplan van 16 december 2005 wordt niet gerept van exploitatie door de Turkse Ltd, terwijl de Turkse Ltd kort ervoor was opgericht, alle betalingen in verband met uitgaven voor het schip werden gedaan vanaf een ING-bankrekening die op naam van eiser en [B] stond, eiser heeft verklaard niet te weten op/uit wiens naam aan derden werd gefactureerd, eiser erkent – ook ter zitting – dat de Turkse Ltd een papieren constructie is en dat deze slechts is opgericht om met het schip in Turkse wateren chartervaarten te kunnen maken, in de aangifte bij de Turkse belastingdienst is het schip niet als activum vermeld en eiser heeft zeer weinig gedocumenteerd. Aan het oordeel van de rechtbank doet niet af dat het schip geregistreerd is geweest ten name van de Turkse Ltd. Een schip kan immers geregistreerd zijn ten name van een ander dan de eigenaar of de exploitant van een schip. Zo stond ten tijde van de aankoop van het schip de registratie op naam van een ander dan de toenmalige eigenaar/verkoper (zie onder 2 en 3 van de feiten).

3. Nu het schip naar het oordeel van de rechtbank niet voor rekening en risico van de Turkse Ltd werd geëxploiteerd, kunnen de uitgaven die zijn gedaan in verband met het schip ook niet ten behoeve van of namens de Turkse Ltd zijn gedaan. Dat oordeel brengt mee dat niet kan worden gezegd dat eiser de met die uitgaven gemoeide gelden aan de Turkse Ltd ter beschikking heeft gesteld. Er valt reeds in verband daarmee dan ook geen terbeschikkingstellingsresultaat in aanmerking te nemen.”

4.2.

In hoger beroep heeft belanghebbende herhaald dat het schip voor rekening en risico van een Turkse vennootschap werd geëxploiteerd. In dat verband stelt belanghebbende dat hij en [B] de Turkse taal niet beheersten en dat zij afhankelijk waren van een Turkse notaris, een Turkse accountant en andere Turkse adviseurs met wie zij niet goed konden communiceren. Voor belanghebbende en [B] was – kort gezegd – de rol van de Turkse vennootschap niet duidelijk, totdat de inspecteur daar verandering in bracht met de uitspraak op bezwaar waarin is geconcludeerd dat de exploitatie van het schip in 2007 via de Turkse vennootschap plaatsvindt. Dit volgt volgens belanghebbende ook uit de omstandig-heid dat [F] het nodig vond om zijn aansprakelijkheid uit te sluiten. Voorts wijst belanghebbende in dit verband op de Bill of sale (uitspraak rechtbank onder 11), het voldoen van salaris van het personeel door de Turkse vennootschap, het betalen van de onderhoudskosten, het aangeven van de omzet voor de omzetbelasting en een huurcontract, op naam van de Turkse vennootschap, voor de ligplaats van het schip. Dat belanghebbende zich daarvóór op het standpunt stelde dat het schip (mede) rechtstreeks door hem werd geëxploiteerd, was volgens hem te wijten aan een gebrek aan inzicht in de gang van zaken in Turkije. Doordat de exploitatieresultaten van de Turkse vennootschap negatief waren en de aandeelhouders deze verliezen moesten financieren, ontstond er voor belanghebbende een situatie van terbeschikkingstelling.

4.3.

De inspecteur heeft gesteld dat de Turkse vennootschap slechts is opgericht om in Turkije aan bepaalde formaliteiten te voldoen die nodig waren om het schip aldaar te kunnen exploiteren. In werkelijkheid werd het schip volgens de inspecteur door belanghebbende en [B] geëxploiteerd. De inspecteur sluit zich hiermee aan bij het oordeel van de rechtbank.

4.4.

Vaststaat dat belanghebbende en zijn partner, alsmede [B] en diens echtgenote in 2005 het schip hebben gekocht. In 2005 is ten behoeve van de exploitatie van het schip een ondernemingsplan opgesteld. Hierin zijn belanghebbende en [B] aangeduid als de ondernemers die het schip (gaan) exploiteren. De betalingen in verband met het schip werden gedaan van en naar een ING-bankrekening die op naam staat van belanghebbende en [B] tezamen.
Tevens staat vast dat belanghebbende en [B] in 2005 de hiervoor ook bedoelde Turkse vennootschap hebben opgericht, waarvan belanghebbende en [B] ieder voor 24,5% aandeelhouder zijn en [F] voor 51%. In de jaarrekeningen bij de aangiftes vennootschapsbelasting die de Turkse vennootschap in Turkije heeft gedaan, als vermeld in onderdeel 16 van de uitspraak van de rechtbank, is het schip niet tot het vermogen van die vennootschap gerekend. In een e-mailbericht van [F] aan belanghebbende en [B]

van 7 augustus 2007 duidt [F] de – naar het Hof begrijpt – betrokkenheid van de Turkse vennootschap in dit geheel aan als een ‘papieren constructie’. In gelijke bewoordingen heeft de (toenmalige) gemachtigde zich in zijn brief van 1 november 2010 uitgedrukt.
Vaststaat voorts dat belanghebbende sedert de koop van het schip, in ieder geval tot en met het onderhavige jaar, mede-eigenaar van het schip is gebleven. Het Hof verwijst op dit punt onder meer naar hetgeen de inspecteur daaromtrent, niet weersproken door belanghebbende, in de uitspraak op het bezwaarschrift IB/PH 2008 heeft vermeld, alsmede naar de vermelding van (onder meer) belanghebbende als “verkoper/mede-eigenaar” van het schip in de overeen-komst die (in concept) in onderdeel 14 van de uitspraak van de rechtbank is aangehaald.

4.5.1.

Gelet op de hiervoor vermelde feiten en omstandigheden heeft de rechtbank naar het oordeel van het Hof terecht van belanghebbende verlangd dat hij zijn stelling aannemelijk maakt dat niet hij en [B] , maar de Turkse vennootschap het schip (recht-streeks) exploiteerde. In dit bewijs heeft de rechtbank belanghebbende niet geslaagd geacht. Het Hof volgt de rechtbank in dit oordeel.

4.5.2.

Hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd leidt niet tot een ander oordeel. Belanghebbende heeft gewezen op de Bill of sale, maar uit dat stuk volgt niet dat het schip door de Turkse vennootschap werd geëxploiteerd. Bovendien strookt hetgeen in dat stuk over het eigendom van het schip is vermeld niet met hetgeen het Hof op dit punt als vaststaand beschouwt. Voorts strookt het standpunt van belanghebbende niet met de brief van Meijne van 6 juli 2011 waarin is vermeld dat de exploitatie van het schip werd gefinan-cierd door middel van stortingen aan een – naar het Hof begrijpt: mede door belanghebbende gedreven – vennootschap onder firma vanuit de praktijk-BV van belanghebbende. Concrete bewijsmiddelen die een ander licht werpen op hetgeen hiervoor is vastgesteld zijn door belanghebbende niet overgelegd.

4.6.

Inzake het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel heeft de rechtbank het volgende overwogen:

“4. Met betrekking tot het beroep van eiser op gewekt vertrouwen oordeelt de rechtbank als volgt. Met betrekking tot de aanslagregeling ib/pvv voor het jaar 2007 verschilden partijen (uiteindelijk) van mening over de vraag of verweerder rekening had moeten houden met een door eiser in de bezwaarfase als winst uit onderneming gepresenteerd negatief resultaat ter zake van het schip. Na door eiser gemaakt bezwaar heeft verweerder in zijn uitspraak van 16 februari 2012 met betrekking tot de aanslag ib/pvv voor het jaar 2007 onder meer het volgende opgemerkt: “De exploitatie van het schip vindt in 2007 dus via een Turkse B.V. plaats.” Anders dan eiser meent, leidt dit niet ertoe dat eiser in de onderhavige procedure in het gelijk moet worden gesteld. Verweerder heeft hiertegen immers aangevoerd dat die stelling toen is betrokken op basis van eisers stelling dat de Turkse Ltd het schip exploiteerde en op basis van de op dat moment bestaande wetenschap van de feitelijke gang van zaken en voorts dat verweerder reeds toen betwistte dat sprake is van een bron van inkomen. De gemachtigde van eiser bevestigt ook in zijn pleitnota (blz. 4) dat hij beseft dat een ‘rommelig geheel’ is ontstaan. Dat verweerder met betrekking tot het jaar 2007 op basis van de toen bekende feiten vervolgens het standpunt zou hebben ingenomen dat een terbeschikkingstelling aan de orde was, wordt niet gestaafd door de gedingstukken. Gelet

hierop moet het beroep op het vertrouwensbeginsel worden verworpen.”

4.7.

Belanghebbende heeft ook in hoger beroep gesteld dat de inspecteur op grond van het vertrouwensbeginsel gebonden is aan de uitlating in zijn uitspraak van 16 februari 2012 op het bezwaar tegen de aanslag IB/PH 2007 die inhoudt dat de exploitatie van het schip in 2007 via een Turkse vennootschap plaatsvindt (hierna: de uitlating). Deze uitspraak is – voor zover van belang en naar belanghebbende, niet betwist door de inspecteur, heeft gesteld – gevolgd op een hoorgesprek met de inspecteur op eveneens 16 februari 2012.

4.8.

De inspecteur heeft de stelling dat het vertrouwensbeginsel is geschonden, betwist. Volgens hem was bij de behandeling van het bezwaar IB/PH 2007 slechts aan de orde of de exploitatie van het schip voor belanghebbende in privé tot een aftrekbaar verlies kon leiden. Daarnaast heeft de inspecteur gesteld dat, toen bij het onderzoek naar aanleiding van het bezwaar over 2008 bleek dat van een economisch belang van de Turkse vennootschap bij de exploitatie van het schip geen sprake was, het hem vrij stond zich bij het bepalen van zijn standpunt op de zijns inziens juiste feiten te baseren.

4.9.1.

Naar het oordeel van het Hof was de inspecteur ten tijde van de uitspraak op het bezwaar IB/PH 2007 (meer dan) voldoende bekend met feiten en omstandigheden op grond waarvan aannemelijk is dat het schip door belanghebbende en [B] werd geëxploiteerd. Op 1 november 2010 schrijft de toenmalige gemachtigde van belanghebbende dat de onderneming in feite door [B] en belanghebbende werd geleid. Op 9 februari 2011 schrijven belanghebbende en [B] aan de inspecteur dat het resultaat voor hun rekening kwam. Bij deze brief zijn diverse bijlagen gevoegd, waaronder de koopovereenkomst van het schip uit 2005, het ondernemingsplan van 16 december 2005, waarin belanghebbende en [B] als de ondernemers zijn aangemerkt die het schip zouden gaan exploiteren, en de brief van [F] van 18 mei 2006. Op 7 april 2011 schrijft Meijne aan de inspecteur dat de administratie die door de Turkse vennootschap is gevoerd, geen functie heeft voor de hoofdadministratie en dat die vennootschap ‘irrelevant’ is. Op 6 juli 2011 schrijft Meijne de inspecteur dat de exploitatie van het schip werd gefinancierd door middel van leningen van de ‘eigen’ B.V.’s van – naar het Hof begrijpt – belanghebbende en [B] aan de door hen beiden gedreven “VOF”.
Nu de inspecteur bij het doen van de uitlating met al deze feiten en omstandigheden bekend was, volgt het Hof de rechtbank niet in haar oordeel dat de uitlating verklaring vindt in ten tijde van die uitlating bestaande wetenschap van de inspecteur omtrent de feitelijke gang van zaken. Het Hof volgt de rechtbank evenmin in haar oordeel dat de uitlating verklaring vindt in de stelling van belanghebbende dat het schip door de Turkse vennootschap werd geëxploiteerd. Deze stelling is immers eerst ingenomen nadat uitspraak op het bezwaarschrift IB/PH 2007 is gedaan.

4.9.2.

Desalniettemin acht het Hof de inspecteur niet aan de uitlating gebonden. Naar het Hof aannemelijk acht waren belanghebbende en Meijne ten tijde van de uitlating ermee bekend dat het schip door belanghebbende en [B] werd geëxploiteerd. De informatie waarover zij ten tijde van de uitlating beschikten laat op dit punt nauwelijks ruimte voor twijfel. Zij hebben dit zelf tot dat moment dan ook steeds betoogd.

4.9.3.

Tevens is van belang dat de uitlating niet bedoeld is als een toezegging.
Bovendien was de inspecteur op het moment van de uitlating niet bekend met de stelling dat de exploitatie van het schip door middel van een terbeschikkingstellingslening zou zijn gefinancierd. Voor deze stelling bevatte de informatie waarover de inspecteur ten tijde van de uitlating beschikte geen enkele grond.

4.9.4.

Van belang is voorts dat de inspecteur de uitlating heeft gerelativeerd, door daaraan in de uitspraak op bezwaar IB/PH 2007 toe te voegen dat ook in geval van exploitatie door belanghebbende geen aftrek in aanmerking kan worden genomen, omdat er geen bron van inkomen aanwezig is.

4.9.5.

Onder de hiervoor vermelde omstandigheden komt belanghebbende niet een in rechte te honoreren beroep op het vertrouwensbeginsel toe. Belanghebbende had bij kennisneming van de uitlating moeten beseffen dat deze zozeer in strijd was met de feitelijke gang van zaken zoals deze hem – gezien ook de destijds door en namens hem aan de inspecteur verstrekte informatie – bekend was, dat hij met zijn beroep op het vertrouwensbeginsel niet te goeder trouw is en de inspecteur niet aan de uitlating gebonden kan zijn.

4.10.1.

Indien veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat niet belanghebbende, maar de Turkse vennootschap het schip (rechtstreeks) exploiteerde, zou de financiering daarvan volgens belanghebbende sedert de aanvang daarvan in rekening-courant tussen (onder meer) belanghebbende en de Turkse vennootschap zijn geschied. Het saldo van deze financiering wenst belanghebbende als een afwaardering van een terbeschikkingstellingslening als bedoeld in artikel 3.92, eerste lid, Wet inkomstenbelasting 2001 ten laste van het inkomen uit werk en woning over 2008 te brengen.

4.10.2.

De inspecteur heeft op dit punt primair betwist dat (in civielrechtelijke zin) sprake is van door belanghebbende ten titel van geldlening verstrekte middelen. Voor zover de financiering van de exploitatie van het schip wel (civielrechtelijk) de gedaante zou hebben van een geldlening heeft de inspecteur gesteld dat deze financiering fiscaal als een verstrekking van informeel kapitaal moet worden beschouwd en voor het geval geoordeeld zou worden dat de financiering ook fiscaal als een leenvermogen moet worden beschouwd, heeft de inspecteur gesteld dat deze als een onzakelijke lening moet worden aangemerkt.

4.10.3.

Indien veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat niet belanghebbende en [B] maar de Turkse vennootschap het schip exploiteerde, ligt het, gelet ook op de feiten en omstandigheden die onder 4.4 en 4.9.1 zijn vermeld, op de weg van belangheb-bende om aannemelijk te maken dat hij ter financiering van de exploitatie van het schip een geldlening aan de Turkse vennootschap heeft verstrekt. Hiertoe heeft belanghebbende evenwel geen enkel bewijs geleverd; met name is niet aannemelijk gemaakt dat een terugbetalingsverplichting voor de Turkse vennootschap is ontstaan. Belanghebbende heeft in dit verband gesteld dat voor hem de rol van de Turkse vennootschap eerst na de brief van de inspecteur van 16 februari 2012 duidelijk werd. Deze stelling strookt echter niet met de informatie die hij daarvoor aan de inspecteur heeft verstrekt, terwijl bovendien – zo het al zo zou zijn dat de rol van de Turkse vennootschap hem eerst op of na 16 februari 2012 duidelijk werd –, daarmee niet goed is te verenigen dat dan – al dan niet in het kader van een rekening-courantverhouding – een geldlening tussen belanghebbende en de Turkse vennootschap tot stand zou zijn gekomen. Dit laatste staat ook op gespannen voet met de brief van Meijne van 6 juli 2011, waaruit is af te leiden dat de exploitatie van het schip door de praktijk-BV van belanghebbende werd gefinancierd.

Ook indien – veronderstellenderwijs – ervan wordt uitgegaan dat het schip door de Turkse vennootschap werd geëxploiteerd, houdt dat derhalve niet in – en het Hof acht ook niet overigens aannemelijk geworden – dat belanghebbende aan die vennootschap (civielrechtelijk) een lening heeft verstrekt. De opmerking namens belanghebbende dat het in het fiscale recht niet ongebruikelijk is dat feiten achteraf worden ‘geduid’ doet hier geenszins aan af, nu (ook) in het fiscale recht feiten moeten worden vastgesteld en beoordeeld naar het moment waarop deze zich hebben voorgedaan.
Aan de beoordeling van de mogelijkheid van een afwaardering bij belanghebbende van een aan de Turkse vennootschap verstrekte lening komt het Hof dan verder niet toe. Dit laatste geldt uiteraard ook voor de overige onder 4.10.2 vermelde stellingen van de inspecteur.

Slotsom

4.11.

Al het hiervoor overwogene leidt tot de slotsom dat belanghebbende ter zake van de exploitatie van het schip geen (negatief) resultaat ten laste van zijn inkomen kan brengen. Het hoger beroep is derhalve ongegrond en de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd, met verbetering en aanvulling van gronden als onder 4.9.2 en 4.10.3 is vermeld.

5.5. Kosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

6.Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, E.F. Faase en H.E. Kostense, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van B.J.E. Lodder, als griffier. De beslissing is op 2 juli 2015 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.