Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 11/00704
14 maart 2013
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] te [Z], belanghebbende,
gemachtigde: H. van Gaalen (Bedrijfs- en Praktijkadviseurs), de gemachtigde,
alsmede
op het incidenteel hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst / Utrecht-Gooi / kantoor Utrecht Orteliuslaan,
de inspecteur
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 09/1603 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 16 juni 2006 aan belanghebbende voor het jaar 2001 een aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 250.295 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.272. De inspecteur heeft tevens bij beschikking een bedrag van € 11.973 aan heffingsrente in rekening gebracht. Gelijktijdig is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 28.732.
Belanghebbende heeft tegen voormelde aanslag en beschikkingen bezwaar gemaakt. Het bezwaarschrift, gedagtekend 23 juli 2006, is op 25 juli 2006 bij de Belastingdienst ingekomen. Vervolgens heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 12 februari 2009, de aanslag gehandhaafd, de beschikking inzake de heffingsrente gehandhaafd en de boete verminderd tot een bedrag van € 28.357.
Bij uitspraak van 1 augustus 2011 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, doch uitsluitend voor zover deze ziet op de boete, en de boetebeschikking vernietigd.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 2 september 2011, aangevuld bij brief van 29 oktober 2011. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hierbij heeft de inspecteur gebruik gemaakt van de mogelijkheid tot het instellen van incidenteel hoger beroep. Belanghebbende heeft in incidenteel hoger beroep een verweerschrift ingediend.
Op 18 januari 2012, 20 maart 2012 en 4 februari 2013 zijn nadere stukken ontvangen van de gemachtigde, waaronder een pleitnota. Op 17 februari 2012 zijn nadere stukken ontvangen van de inspecteur. De nadere stukken zijn alle in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 februari 2013. Met toestemming van partijen is de zaak gelijktijdig behandeld met de zaak met kenmerk 11/00705 betreffende de aanslag IB/PVV 2001 ten name van [Y]. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. De rechtbank heeft in de onderdelen 3.1 tot en met 3.9 van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’.
“3.1. Eiser oefent sedert 1979 in maatschapsverband met zijn echtgenote [Y] een tandartsenpraktijk uit.
3.2. De tandartsenpraktijk wordt uitgeoefend op het adres [A-straat 1] te [Z]. Op dit adres bevindt zich een woonhuis met praktijkruimte (hierna: de onroerende zaak).
3.3. De onroerende zaak is door eiser en zijn echtgenote in 1978 aangekocht voor ƒ 490.000 (€ 222.352), waarvan een bedrag van ƒ 260.000 (€ 117.983) is toe te rekenen aan het woongedeelte.
3.4. De onroerende zaak is in de periode 1979 tot en met 1998 voor ruim € 550.000 verbouwd en uitgebreid.
3.5. Partijen zijn bij vaststellingsovereenkomst, door partijen ondertekend op 24 mei 1984 en 17 juni 1984, overeengekomen de onroerende zaak ten behoeve van de aanslagregeling in de inkomstenbelasting over het jaar 1979 te doen taxeren naar de waarde vrij van huur met onderverdeling naar ondergrond, overige grond, woning en praktijkruimte. Het naar aanleiding hiervan door [A] en [B] opgemaakte taxatierapport van 29 juni 1984 vermeldt als grondwaarde ƒ 100.000 (€ 45.378), als waarde van het zakelijke gedeelte ƒ 180.000 (€ 81.680) en als waarde van het privégedeelte ƒ 210.000 (€ 95.293).
3.6. Het woongedeelte van de onroerende zaak is per 1 januari 2001 ter gelegenheid van de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 overgebracht naar de privévermogens van eiser en zijn echtgenote. De waarde van het woongedeelte is in de aangifte van eiser opgenomen voor een bedrag van € 129.864, zijnde de fiscale en bedrijfseconomische boekwaarde van het woongedeelte ultimo 2000.
3.7. Verweerder heeft op 5 april 2004 een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangifte in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen 2000 en 2001 van eiser en heeft dit boekenonderzoek voltooid begin januari 2005.
3.8. Op basis van de uitkomsten van het boekenonderzoek heeft verweerder de aangifte voor de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor het jaar 2001 van eiser op de volgende punten gecorrigeerd: de waarde van obligatiemantels, cursuskosten, praktijkkosten, tuinonderhoudskosten en de waarde in het economisch verkeer van het woongedeelte van de onroerende zaak op 1 januari 2001.
3.9. Met betrekking tot de correctie van de waarde in het economische verkeer van het woongedeelte heeft verweerder door taxateur [C] een taxatie laten uitvoeren. Bij het op 11 mei 2004 van die taxatie opgemaakte taxatierapport (hierna: het taxatierapport) is de waarde van het woongedeelte in onbewoonde en overigens onbezwaarde staat per 1 januari 2001 vastgesteld op € 580.000.”
2.2. Het Hof voegt hieraan nog toe de volgende feiten, welke het ontleent aan de in beroep en hoger beroep overgelegde stukken.
2.3. In het rapport inzake het op 5 april 2004 ingestelde boekenonderzoek is onder meer het volgende opgenomen:
“4.4.2 Boekwinst op activa
Vanaf het boekjaar 1979 hebben belastingplichtigen de gehele praktijkwoning (…) te [Z] toegerekend aan het ondernemingsvermogen. De staatssecretaris heeft goedgekeurd dat de inwerkingtreding van de Wet IB 2001 een bijzondere omstandigheid vormt die de keuzeherziening rechtvaardigt van een vermogensbestanddeel dat tot het keuzevermogen behoort. In de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2001 hebben belastingplichtigen bewust gekozen om de praktijkwoning (…), met uitzondering van het praktijkgedeelte, te heretiketteren.
(…)
De overdrachtswaarde van de onroerende zaak, met uitzondering van het praktijkgedeelte, op 1 januari 2001 bedraagt (…) € 377.000. De boekwaarde van de onroerende zaak, met uitzondering van het praktijkgedeelte, op 1 januari 2001 bedraagt € 129.864. Derhalve wordt op 1 januari 2001 bij de overdracht van de onroerende zaak, met uitzondering van het praktijkgedeelte, van het ondernemingsvermogen naar het privé-vermogen van belastingplichtigen een boekwinst behaald van € 247.136.
Correctie: 2001 € 247.136”
2.4. In de op 4 februari 2013 bij het Hof ingekomen pleitnota is belanghebbende – met toepassing van een op dit punt in het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 23 mei 2001, RTB2001/220, opgenomen toezegging – teruggekomen op de herziening in de aangifte van de in het verleden gemaakte keuze (ook) het woongedeelte van het bedrijfspand als ondernemingsvermogen te etiketteren. Vermeld is onder meer het volgende:
“Belanghebbende en de inspecteur zijn het eens over het feit dat aan belanghebbende het recht toekomt de keuze te herzien zoals deze is verwerkt in de aangifte IB/PH 2001.
Belanghebbende maakt daadwerkelijk in hoger beroep van dit recht gebruik, zodat uw Hof wordt uitgenodigd overeenkomstig de opvatting van partijen te beslissen conform het document met het opschrift: ‘Amendement Aangifte IB/PH 2001’, dagtekening: 14 maart 2012.”
2.5. In het document ‘Amendement Aangifte IB/PH 2001’, dat als bijlage bij de onder 2.4 vermelde pleitnota is gevoegd, is het volgende opgenomen:
“Afschrijving
Op continuïteitsbasis 2000:
Praktijk
1978 3 ½ % over [fl.] 207.701= [fl.] 7.269
1979 3 ½ % over [fl.] 88.119 = [fl.] 3.084
1981 3 ½ % over [fl.] 65.514 = [fl.] 2.293
1983 3 ½ % over [fl.] 114.363 = [fl.] 4.002
1991 3 ½ % over [fl.] 235.144 = [fl.] 8.230
1995 10 % over [fl.] 358.941 = [fl.] 35.894
[fl.] 60.772
Woning
1978 3 ½ % over [fl.] 210.000 = [fl.] 7.350
1981 3 ½ % over [fl.] 71.313 = [fl.] 2.495
1983 3 ½ % over [fl.] 71.544 = [fl.] 2.504
1987 5 % over [fl.] 17.213 = [fl.] 2.360
1991 3 ½ % over [fl.] 50.000 = [fl.] 1.800
1998 10 % over [fl.] 73.675 = [fl.] 7.367
[fl.] 23.876
Totaal [fl.] 84.648
Verwerkt in maatschapverslag 2001 [fl.] 60.772
(…) [fl.] 23.876
Bijtelling privé gebruik woning:
1,9% over [fl.] 453.000 [WOZ-Waarde per 1 januari 1999]:2 [praktijk en woning: ieder de helft van het totaal]
[fl.] 4.304
Aanvullend bij wijze van amendement [fl.] 19.572
: 2 =
Minder belastbaar inkomen per belanghebbende [fl.] 9.786
In € 4.441”
2.6. Ter zitting van het Hof van 13 februari 2013 heeft de inspecteur het volgende verklaard:
“De gemachtigde heeft een berekening gemaakt van het effect op het aangegeven belastbaar inkomen in box I van de herziening van de in de aangifte verwerkte keuzeherziening. In de berekening wordt een afschrijving op het woongedeelte in aanmerking genomen en wordt een bijtelling gepleegd ter zake van de onttrekking van het privégenot uit het woongedeelte. Deze berekening betwist ik niet. Het Hof kan op basis van de berekening van de gemachtigde het belastbare inkomen bepalen.
(...)
Nu de gemachtigde de in de aangifte opgenomen keuzeherziening heeft herzien, valt de grondslag van de boete weg.”
3. Geschil in hoger beroep
3.1. Voor de rechtbank was voor de bepaling van het belastbaar inkomen uit werk en woning in geschil de vermogensetikettering van het woongedeelte van het praktijkpand, de waarde in het economisch verkeer van dat woongedeelte op 1 januari 2001 en de vergrijpboete. In hoger beroep is alleen nog in geschil de proceskostenveroordeling en de vraag of belanghebbende, gelet op de behandelingsduur van het bezwaar en beroep, recht heeft op immateriële schadevergoeding.
3.2. In het incidenteel hoger beroep is in geschil of de rechtbank terecht de vergrijpboete heeft vernietigd.
3.3. Voor de standpunten van partijen in hoger beroep verwijst het Hof naar hetgeen in de gedingstukken en in het proces-verbaal van de zitting is vermeld.
4. Beoordeling van het geschil
Principaal hoger beroep
4.1. Vaststaat dat belanghebbende is teruggekomen van de in de aangifte herziene keuze betreffende de vermogensetikettering van het woongedeelte van het praktijkpand per 1 januari 2001. Uiteindelijk handhaaft belanghebbende de vóór 1 januari 2001 gemaakte keuze die inhield dat ook het woongedeelte van het praktijkpand tot het ondernemingsvermogen behoort. De gevolgen voor de berekening van het belastbare inkomen zijn door gemachtigde uiteengezet in het onder 2.5 genoemde document. De inspecteur heeft de herziening van de bij de aangifte gemaakte keuze noch de berekening van de gemachtigde betwist. Het Hof zal in overeenstemming hiermee het belastbaar inkomen uit werk en woning vaststellen op het volgende bedrag:
Na bezwaar vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning € 250.295
Af: correctie boekwinst activa (0,5 x € 247.136 =) € 123.568
Af: extra afschrijving woongedeelte (0,5 x fl. 23.876 =) € 5.417
Bij: bijtelling voor het privégebruik van de woning (0,5 x fl. 4.304 =) € 976
Belastbaar inkomen uit werk en woning € 122.286
Incidenteel hoger beroep
4.2. Met zijn uitlatingen ter zitting heeft de inspecteur erkend dat de grondslag van de boete bij uitoefening van het recht op keuzeherziening tot nihil moet worden teruggebracht. Het Hof sluit zich hierbij aan. De boete dient derhalve tot nihil verminderd te worden. Daarmee komt het belang aan het incidenteel hoger beroep te ontvallen.
Immateriële schadevergoeding
4.3. Belanghebbende heeft in hoger beroep verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de bezwaar- en beroepfase (vgl. arrest Hoge Raad van 10 juni 2011, nr. 09/2639, LJN BO5046).
4.4. Uit het onder 4.3 vermelde arrest van de Hoge Raad volgt dat bij overschrijding van de redelijke termijn, behoudens bijzondere omstandigheden, spanning en frustratie als grond voor vergoeding van immateriële schade worden verondersteld. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden moet - aldus de Hoge Raad - aangesloten worden bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in zijn arrest van 22 april 2005, nr. 37984, LJN AO9006, BNB 2005/337.
4.5. Tussen het tijdstip van het indienen van het bezwaar (25 juli 2006) en het tijdstip waarop de rechtbank uitspraak heeft gedaan (1 augustus 2011) zijn vijf jaren en één maand verstreken. Aldus kan niet uitgesloten worden dat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn in de bezwaar- en beroepsfase. De inspecteur heeft desgevraagd ter zitting geen bijzondere omstandigheden aangevoerd ter verklaring van het tijdsverloop in de bezwaarfase respectievelijk de fase in de eerste aanleg van de rechterlijke beoordeling.
4.6. Het Hof zal het onderzoek met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heropenen ter voorbereiding van een nadere uitspraak over het verzoek van belanghebbende. Het Hof zal alsdan de Minister van Veiligheid en Justitie in de gelegenheid stellen als partij aan het geding deel te nemen.
Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd behoudens wat betreft de beslissing omtrent de proceskostenvergoeding en het griffierecht. Het Hof zal het beroep gegrond verklaren, de uitspraak van de inspecteur vernietigen, de aanslag verminderen tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 122.286 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.272, met dienovereenkomstige vermindering van de heffingsrente, en de boete verminderen tot nihil. In verband met het beroep op vergoeding van immateriële schade zal het onderzoek worden heropend.
5. Kosten
Nu het door belanghebbende ingestelde hogere beroep gegrond is en de uitspraak van de rechtbank om die reden wordt vernietigd, acht het Hof termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit)
Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op: 3 punten (1 punt voor indienen hoger beroepschrift, 1 punt voor schriftelijke zienswijze na incidenteel hoger beroep en 1 punt voor verschijnen ter zitting) x € 472 (waarde per punt) x 1,5 (wegingsfactor) = € 2.124. Omdat de zaak van belanghebbende en die van [Y] voor de toepassing van het Besluit als twee samenhangende zaken moeten worden aangemerkt, dient dit bedrag aan ieder voor de helft te worden toegerekend, derhalve aan belanghebbende € 1.062.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens wat betreft de beslissing omtrent de proceskostenvergoeding en het griffierecht;
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar van de inspecteur;
- vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 122.286 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.272, met dienovereenkomstige vermindering van de heffingsrente;
- vermindert de boete tot nihil;
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.062;
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 112 te vergoeden;
- heropent het onderzoek ter voorbereiding van een nadere uitspraak over de
vergoeding van immateriële schade.
De uitspraak is gedaan door mrs. J. den Boer, voorzitter van de belastingkamer, E.A.G. van der Ouderaa en D. Hund, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.G. Detweiler-Cox als griffier. De beslissing is op 14 maart 2013 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.