Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 11/00124
19 juli 2012
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de erven van [X], domicilie kiezende te [Z], belanghebbenden,
gemachtigde mr. J.L.W. Kreeft (Brada Kuttner/Molenaar Abeln te Amsterdam),
tegen de uitspraak in de zaak AWB 08/4476 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen
belanghebbenden
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi, kantoor Amersfoort,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 24 december 2005 aan [X] voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van
€ 37.953, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 445.345 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 101.496.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak gedagtekend 6 mei 2008 de navorderingsaanslag gehandhaafd.
1.3. Bij uitspraak van 17 januari 2011 heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbenden ingestelde beroep ongegrond verklaard.
1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep van belanghebbenden is bij het Hof ingekomen op 22 februari 2011, aangevuld bij brief van 23 maart 2011. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Op 11 mei 2012 is een nader stuk van belanghebbenden ontvangen, dat in afschrift is verstrekt aan de wederpartij.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 mei 2012. De zaak is gelijktijdig behandeld met de zaak met kenmerk 11/00125 betreffende een aan [X] B.V. opgelegde navorderingsaanslag vennootschapsbelasting. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. De rechtbank heeft in haar uitspraak, voor zover in hoger beroep van belang, de navolgende feiten vastgesteld (belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiseres’, de inspecteur als ‘verweerder’).
“2.1. [X] hield sinds 1972 alle aandelen in [Q] B.V.
2.2. [X] verhuurde de panden aan de [a-straat], [00] en [01] en [b-straat] [00] en [01] te [Z] aan [Q] B.V.
2.3. Op 3 september 1980 wordt in alle lopende huurovereenkomsten betreffende genoemde panden tussen [X] en [Q] BV de volgende clausule opgenomen:
“Al hetgeen huurder met toestemming van verhuurder in en aan het gehuurde zal hebben aangebracht, veranderd of weggebroken, zal bij behoudens tussen partijen te treffen afwijkende overeenkomst, bij het einde van de huur in stand moeten laten zonder daarvoor enige vergoeding van de verhuurder te kunnen vorderen” vervalt en daarvoor komt in de plaats: “Verhuurder verplicht zich met zijn toestemming aangebrachte verbeteringen en nieuwbouw aan de huurder te zullen vergoeden, zulks bij het beëindigen van de huurovereenkomst en naar de waarde welke in het economisch verkeer op dat tijdstip aan de verbeteringen c.q. nieuwbouw kan worden toegekend.”
2.4. In de jaren 1981 en 1985-1988 wordt door [Q] B.V. verbouwingen gepleegd aan de panden aan [a-straat 00,01 en 02]. In 1981 bedraagt de investering € 292.217 en in de periode 1985-1988 bedraagt de investering € 656.368. Op de investeringen wordt 3% per jaar afgeschreven.
2.5. De investering 1985-1988 betrof de volgende werkzaamheden:
• Het verwijderen van tussenmuren op de begane grond en eerste verdieping en vervanging door een stalen en betonnen draagconstructie;
• Het brengen van de centrale ingang naar het middenpand, hetgeen een logischer entree betekende;
• Zeer ingewikkeld sloopwerk, stut- en opvangwerkzaamheden van muren, gevels en daken;
• Het tijdelijk verwijderen van dakdelen in verband met gewicht/mogelijke overbelasting;
• Het aanbrengen van tijdelijke voorzieningen zodat de huurder gebruik kon blijven maken van het pand als winkel, zoals stofschotten, waterkeringen, stut- en stempelwerk.
2.6. In juli 1992 wordt de naam van [Q] B.V. gewijzigd in [X] B.V. (hierna: Beheer), en richt zij [R] B.V. (hierna: Sportcentrum Vader) op. Deze beide vennootschappen, Beheer en Sportcentrum Vader, vormen een fiscale eenheid in de zin van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. De onderneming van Beheer wordt per 1 oktober 1991, met inbegrip van de huurovereenkomsten en verbouwingsinvesteringen, in Sportcentrum Vader ingebracht. Op dezelfde datum is Sportcentrum Vader, met terugwerkende kracht tot 1 oktober 1991, met [S] B.V. (hierna: Sportcentrum Zoon), de vennootschap onder firma [RS] v.o.f. (hierna: de firma) aangegaan. Sportcentrum Vader heeft haar onderneming, echter met uitzondering van de huurovereenkomsten en verbouwingsinvesteringen, in de firma ingebracht. Laatstgenoemde investeringen vormen aldus buitenvennootschappelijk vermogen van Sportcentrum Vader. Dit vermogen wordt aan de firma ter beschikking gesteld tegen een vergoeding die gelijk is aan de kosten welke samenhangen met dit buitenvennootschappelijk vermogen.
2.7. [X] blijft de panden aan [a-straat 00,01 en 02] en [b-straat 00 en 01] te [Z] verhuren aan Sportcentrum Vader, die deze op haar beurt onder dezelfde voorwaarden onderverhuurt aan de firma. In de jaren 1995 tot en met 1 april 2002 bedroeg de totale huur € 107.328 per jaar.
2.8. Ook in de jaren 1992 t/m 2001 zijn investeringen in de panden gedaan, nu voor rekening van de firma. Op deze investeringen, in totaal bedragende € 1.583.851, werd door de firma 8% per jaar afgeschreven. Op 31 maart 2002 hadden deze investeringen een balanswaarde van € 628.780.
(…)
2.10. Met dagtekening 1 april 2002 is een huurovereenkomst aangegaan tussen [X] en de firma welke de hiervoor genoemde panden tot onderwerp heeft. Bij die gelegenheid heeft [X] de verbouwingsinvesteringen die de firma heeft laten uitvoeren in de jaren 1992/1993,1999,1999/2000 en 2000/2001 aan de firma vergoed op basis van de balanswaarde. Aan Sportcentrum Vader zijn de verbouwingsinvesteringen uit 1981 op basis van de balanswaarde ad € 153.020 door [X] vergoed. Voor de verbouwinginvesteringen die zijn uitgevoerd in de jaren 1985-1988 is geen vergoeding betaald; deze zijn door Sportcentrum Vader in het boekjaar 1 oktober 2001-30 september 2002 afgewaardeerd van € 445.345 tot nihil.
Ingevolge de nieuwe huurovereenkomst bedroeg de huur € 317.646 per jaar.
2.11. Op 12 november 2002 is [X] overleden.
2.12. De panden waren voor de vermogensbelasting op 1 januari 1999 gewaardeerd op ongeveer € 1.500.000 en door Arends & Siewe per 21 november 2002 getaxeerd op € 3.800.000.
2.13. In de aangifte vennootschapsbelasting 2001/2002 heeft eiseres de commerciële afwaardering op de boekwaarde van de verbouwing 1985-1988 ad € 445.345 gevolgd en aldus een bedrag van € 445.345 ten laste van haar winst gebracht.
Verweerder heeft deze afwaardering niet geaccepteerd.
2.14. Bij brief gedateerd 4 september 2006 maakt gemachtigde namens de erven bezwaar tegen de aanslagen successierecht inzake de nalatenschap van [X]. Bij de betreffende aanslagregeling was de waarde van de aandelen eiseres verhoogd met € 445.345 minus de daarover verschuldigde vennootschapsbelasting en verminderd met enige andere bedragen. Ambtshalve is bij uitspraak op bezwaar, zonder nadere motivering, aan de bezwaren tegemoet gekomen.”
Tegen de vaststelling van deze feiten is in hoger beroep geen bezwaar ingebracht. Het Hof zal eveneens van deze feiten uitgaan.
2.2. Voorts gelden als hier ingelast de feiten die zijn vermeld onder 2.2 tot en met 2.2.11 in de gelijktijdig gedane uitspraak in de zaak met kenmerk 11/00125 betreffende [X] B.V., van welke uitspraak een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
3. Geschil in hoger beroep
3.1. In hoger beroep is evenals in eerste aanleg in geschil of de inspecteur terecht een navorderingsaanslag heeft opgelegd ter zake van een uitdeling van € 445.345 aan [X]. Het geschil spitst zich toe op de vraag of [R] B.V. (hierna: de B.V.) de (boek)waarde van de onder de feiten vermelde verbouwing heeft uitgedeeld aan haar aandeelhouder, wijlen [X] (hierna: [X]). Daarnaast is in geschil of de inspecteur het in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat geen sprake was van een uitdeling.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
3.3. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
3.4. Belanghebbenden concluderen tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, de uitspraak op bezwaar, en de navorderingsaanslag.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het Hof stelt voorop dat op de inspecteur, die een navorderingsaanslag heeft opgelegd ter zake van een door hem gestelde uitdeling, de bewijslast rust om aannemelijk te maken dat [X] bij het einde van de huurovereenkomst aan de B.V. een te lage vergoeding heeft betaald voor de verbouwing en dat het verschil met de vergoeding die in zakelijke verhoudingen zou zijn overeengekomen, dient te worden aangemerkt als een uitdeling van de B.V. aan [X].
4.2. [X] was in het onderhavige jaar directeur en enig aandeelhouder van de B.V.
Het Hof is in het gelijktijdig behandelde hoger beroep van [X] B.V. – de fiscale eenheid waaraan de aangelegenheden van de B.V. worden toegerekend – tot het oordeel gekomen dat, uitgaande van zakelijke verhoudingen, de B.V. op grond van de in de huurovereenkomst opgenomen beëindigingsclausule een vergoeding van € 283.385 ter zake van de verbouwing zou hebben bedongen.
4.3. Door bij de huurbeëindiging af te zien van iedere vergoeding voor de investeringen, terwijl zij daarvoor in zakelijke verhoudingen € 283.385 zou hebben bedongen, heeft de B.V. [X] in diens hoedanigheid van aandeelhouder bevoordeeld. Gelet op de omvang van dit voordeel, en mede in aanmerking genomen dat de boekwaarde van de investeringen ten tijde van de beëindiging niet minder dan € 445.345 bedroeg, moeten zowel de B.V. als [X] zich redelijkerwijs van het bestaan van die bevoordeling bewust zijn geweest. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat de betrokken partijen ([X] als eigenaar/verhuurder, de B.V. als huurder) zich noch bij de huurbeëindiging noch bij het doen van hun belastingaangifte hebben voorzien van een deskundig oordeel over de te vergoeden waarde.
4.4. Ten betoge dat geen uitdeling in aanmerking kan worden genomen hebben belanghebbenden zich nog beroepen op het vertrouwensbeginsel; dit beroep faalt op de gronden die zijn aangegeven in de gelijktijdig gedane uitspraak met kenmerk 11/00125, welke gronden op overeenkomstige wijze van toepassing zijn in de onderhavige zaak.
Slotsom
4.5. De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbenden gegrond is in zoverre de uitdeling dient te worden verminderd tot € 283.385. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen zal het Hof het beroep gegrond verklaren, de uitspraak van de inspecteur vernietigen en de navorderingsaanslag verminderen.
5. Proceskosten
Nu zowel het beroep als het hoger beroep gegrond zijn, komen belanghebbenden in aanmerking voor vergoeding van de kosten die zij in eerste aanleg en in hoger beroep redelijkerwijs hebben moeten maken.
Onder verwijzing naar hetgeen is overwogen onder 5 in de uitspraak in de (samenhangende) zaak met kenmerk 11/00125, stelt het Hof die vergoeding op € 1.404,10.
Belanghebbenden verzoeken in (hoger) beroep ook nog om vergoeding van de kosten van de bezwaarprocedure maar daarvoor komen zij niet in aanmerking aangezien zij tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk hebben gemaakt dat tijdig (dat wil zeggen in de bezwaarfase) om een dergelijke vergoeding is verzocht.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
- vermindert de navorderingsaanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.953, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 283.385 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 101.496, met dienovereenkomstige vermindering van de heffingsrente;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbenden tot een bedrag van € 1.404,10;
- gelast de inspecteur aan belanghebbenden te vergoeden het voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 151.
Aldus gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, J. den Boer en H.E. Kostense, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. L.B.M. van Bakel als griffier. De beslissing is op 19 juli 2012 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.