Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 10/00698
20 september 2012
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X], wonende te [Z], belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 09/6400 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Holland-Midden/kantoor Haarlem, de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 15 mei 2009 aan belanghebbende voor het jaar 2005 een aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 55.804.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 16 november 2009, de aanslag gehandhaafd.
1.3. Bij uitspraak van 16 september 2010 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
1.4. Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 25 oktober 2010, aangevuld bij brief van 23 november 2010. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 augustus 2012. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’):
“2.1. Eiser is sinds 1988 eigenaar van het pand aan de [A-straat 1] te [B]. Dit pand bestaat uit een winkel- en woongedeelte. Hij heeft daar tot 30 maart 2005 gewoond. De waarde van het woongedeelte is door verweerder per 1 maart 2005 gewaardeerd op € 280.000.
2.2. Eiser heeft op 19 november 2003 de eigendom verkregen van de woning aan de [C-straat 2] te [Z] voor een bedrag van € 475.000, inclusief een bedrag van € 5.000 voor in de koop begrepen roerende zaken. Eiser heeft ter zake van deze aankoop een hypothecaire lening gesloten van € 605.000. Ter zake van deze lening is in 2005 een bedrag van € 19.695 aan rente betaald.
2.3. Eiser heeft bij de aangifte voor het belastingjaar 2005 een eigenwoningschuld opgevoerd van € 605.000. Verweerder heeft de eigenwoningschuld verminderd met € 280.000 tot een bedrag van € 325.000. Het bedrag van € 280.000 wordt gevormd door de waarde van de woning aan de [A-straat 1], op het moment dat eiser vanuit dat pand verhuisde naar de [B-straat 2].
2.4. Op grond van de gecorrigeerde eigenwoningschuld heeft verweerder het door eiser aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning van € 47.453 gecorrigeerd met een bedrag van € 8.351 tot € 55.804.”
2.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan met dien verstande dat het Hof het in de uitspraak van de rechtbank onder 2.2 en 2.3 vermelde adres corrigeert in [B-straat 3] (te [Z]).
2.3. In aanvulling hierop stelt het Hof vast dat de koopovereenkomst met betrekking tot de woning aan de [B-straat 3] (hierna: de eigen woning) is gesloten op 14 november 2003, dat de levering van die woning heeft plaatsgevonden op 1 april 2004 en dat belanghebbende de woning vanaf 1 april 2005 is gaan bewonen.
3. Geschil in hoger beroep
3.1. In hoger beroep is - evenals in eerste aanleg - in geschil tot welk bedrag belanghebbende recht heeft op aftrek van op de inkomsten uit eigen woning drukkende kosten. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de inspecteur terecht - op grond van het bepaalde in artikel 3.119a, eerste lid, van de Wet IB 2001, tekst 2005 - de eigenwoningschuld heeft verminderd met een eigenwoningsreserve van € 280.000.
3.2. Belanghebbende beantwoordt voormelde vraag ontkennend en de inspecteur bevestigend. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Eerst in hoger beroep doet belanghebbende een beroep op artikel XXVI, onderdeel B, tweede lid, van het Belastingplan 2004, dat als volgt luidt:
“B. Overgangsrecht ter zake van vorming eigenwoningsreserve
(…)
2. Indien de verwerving door de belastingplichtige van een eigen woning het gevolg is van een op 31 december 2003 reeds bestaande schriftelijke koopovereenkomst, wordt ter zake van de vervreemding van een woning die op 31 december 2003 ten aanzien van hem als een eigen woning werd aangemerkt geen eigenwoningreserve gevormd.”
4.2. In de Memorie van Toelichting bij het Belastingplan 2004 is het volgende opgemerkt omtrent de overgangsregeling (Kamerstukken II, 2003-2004, 29210, nr. 3):
“5.4. Inwerkingtreding en overgangsrecht
De bijleenregeling zal ingaan per 1 januari 2004. Er is voorzien in overgangsrecht. Voor huiseigenaren die voor 1 januari 2004 een onherroepelijke verplichting tot verkoop van de eigen woning of tot aankoop van een nieuwe woning zijn aangegaan, zal de regeling niet van toepassing zijn. Bij deze transacties konden de eigenaren immers nog geen rekening houden met het invoeren van de bijleenregeling.
(…)
Artikel XXVI (Overgangsrecht)
(…)
Artikel XXXVI, onderdeel B (overgangsrecht ter zake van vorming eigenwoningreserve)
In overgangrecht is voorzien. In gevallen waarin verkoop of aankoop nog voor 1 januari 2004 liggen, is de voorgestelde regeling nog niet van toepassing omdat bij die verkoop of aan koop nog geen rekening kon worden gehouden met de gewijzigde wetgeving. Hierbij kan een aantal situaties worden onderscheiden. Het gaat om belastingplichtigen die voor 1 januari 2004 een nieuwe eigen woning obligatoir hebben gekocht of civielrechtelijk reeds geleverd hebben gekregen, maar hun oude eigen woning nog niet hebben verkocht of wel hebben verkocht doch nog niet civielrechtelijk hebben geleverd. Ook valt onder het overgangsrecht de belastingplichtige die vóór 1 januari 2004 zijn woning obligatoir heeft verkocht, doch nog niet geleverd en nog geen andere woning heeft gekocht. In alle gevallen geldt dat sprake moet zijn van reële overeenkomsten waardoor betrokken partijen onherroepelijk gebonden zijn. Het ontmoet echter geen bezwaar als dergelijke overeenkomsten een normale ontbindingsclausule bevatten (financieringsvoorbehoud).”
4.3. In het Besluit van de Minister van Financiën van 20 februari 2007, nr. CPP2006/1942M. Stcrt. nr. 42, BNB 2007/128, is onder meer het volgende opgenomen:
“7. Overgangrecht
Voor huiseigenaren die vóór 1 januari 2004 een onherroepelijke verplichting tot verkoop van de eigen woning of tot aankoop van een nieuwe woning zijn aangegaan, geldt overgangsrecht (artikel XXVI, onderdeel B, (overgangsrecht ter zake van vorming eigenwoningreserve) van het Belastingplan 2004). In die gevallen is de bijleenregeling nog niet van toepassing omdat bij die verkoop of aankoop nog geen rekening kon worden gehouden met de gewijzigde wetgeving.
Voor het overgangsrecht gaat het om belastingplichtigen die vóór 1 januari 2004 een nieuwe eigen woning obligatoir hebben gekocht of civielrechtelijk reeds geleverd hebben gekregen, maar hun oude eigen woning nog niet hebben verkocht of wel hebben verkocht doch nog niet civielrechtelijk hebben geleverd. Ook valt onder het overgangsrecht de belastingplichtige die vóór 1 januari 2004 zijn woning obligatoir heeft verkocht, doch nog niet geleverd en nog geen andere woning heeft gekocht.
Voor toepassing van het overgangsrecht moet sprake zijn van een reële overeenkomst waardoor betrokken partijen onherroepelijk gebonden zijn. De schriftelijke overeenkomst moet uiterlijk op 31 december 2003 tot stand zijn gekomen. Ook moet de (ver)koopprijs in de overeenkomst zijn vastgesteld. De overeenkomsten mogen een gebruikelijke ontbindingsclausule bevatten. In alle gevallen geldt het overgangsrecht alleen als de woning daadwerkelijk wordt gekocht en aansluitend aan de levering als eigen woning gaat dienen. Als de overeenkomst wordt ontbonden geldt het overgangsrecht uiteraard niet. Het overgangsrecht geldt alleen maar voor zover de nieuwe woning is gekocht of de oude woning is verkocht volgens de op 31 december 2003 bestaande overeenkomst.
De overeenkomst is in dit kader niet reëel als de prijs waartegen de woning wordt overgedragen nog niet is vastgesteld of kan veranderen. De overeenkomst moet erop zijn gericht om een woning binnen afzienbare tijd over te dragen.
Gelet op het tijdsverloop vanaf 31 december 2003 zal in de gevallen waarvoor het overgangsrecht kan gelden de woning inmiddels zijn geleverd c.q. zal de eigenwoningregeling door tijdsverloop thans niet meer gelden (fictieve vervreemding). Met uitzonderingen van nieuwbouwwoningen (…).”
4.4. Vaststaat dat de verwerving door belanghebbende van de eigen woning het gevolg is van een op 14 november 2003 (en derhalve vóór 1 januari 2004) ondertekende schriftelijke koopovereenkomst. De feitelijke levering heeft plaatsgevonden op 1 april 2004 en belanghebbende is de woning vanaf 1 april 2005 gaan bewonen. De inspecteur heeft hieromtrent ter zitting bij het Hof verklaard: “Volgens mij is de woning in de tussen gelegen tijd verbouwd.”
4.5. Tussen partijen is evenmin in geschil dat de woning aan de [A-straat 1] te [B] op 31 december 2003 voor belanghebbende een eigen woning vormde in de zin van artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001 (tekst 2005), dat die woning daarna is overgegaan naar box 3 (fictieve vervreemding) en vanaf die overgang niet meer als eigen woning in voorbedoelde zin kan worden aangemerkt.
4.6. Partijen houdt verdeeld de vraag of artikel XXVI, onderdeel B, tweede lid, van het Belastingplan 2004 ook van toepassing is bij een fictieve vervreemding (zoals hiervoor onder 4.5 vermeld), in welk geval ter zake daarvan geen eigenwoningsreserve wordt gevormd.
4.7. In het zevende lid van artikel 3.119a van de Wet IB 2001 (tekst 2005) - welke bepaling onder meer betrekking heeft op de vorming van de eigenwoningreserve - staat het volgende vermeld:
“Voor de toepassing van dit artikel wordt onder verwerving onderscheidenlijk vervreemding van een eigen woning verstaan een gebeurtenis waardoor de woning ten aanzien van de belastingplichtige als een eigen woning wordt aangemerkt, onderscheidenlijk niet meer als zodanig wordt aangemerkt. (…)”
Gelet hierop valt onder ‘vervreemding van een eigen woning’ niet alleen de beëindiging van de eigenwoningregeling door verkoop van een woning, maar ook de beëindiging van de eigenwoningregeling door een wijziging in de keuze voor hoofdverblijf waardoor de woning die aanvankelijk het hoofdverblijf van belanghebbende was, overgaat naar box 3 (fictieve vervreemding). Het Hof vindt geen aanleiding bij de uitleg van artikel XXVI, onderdeel B, tweede lid, van het Belastingplan 2004 van deze bepaling en het daarin gebezigde criterium af te wijken. Indien bij de toepassing van het overgangsrecht een andere uitleg aan het begrip ‘vervreemding’ zou moeten worden gegeven, zou het voor de hand hebben gelegen daarvan uitdrukkelijk melding te maken, hetgeen niet is geschied. Daarbij neemt het Hof nog in aanmerking dat in overgangsrecht is voorzien om huiseigenaren die vóór 1 januari 2004 een onherroepelijke verplichting tot aankoop van een nieuwe woning zijn aangegaan tegemoet te komen, omdat ten tijde van deze aankoop nog geen rekening kon worden gehouden met het invoeren van de bijleenregeling. Dat laatste is hier het geval. Het Hof vermag niet in te zien waarom het overgangsrecht in het onderhavige geval geen toepassing zou vinden. De omstandigheid dat in de Memorie van Toelichting (hiervoor onder 4.2) en het Besluit (hiervoor onder 4.3) slechts voorbeelden bevat waarin een eigen woning wordt gekocht en verkocht, maakt dit niet anders. Niet valt daaruit af te leiden dat de genoemde voorbeelden uitputtend zijn bedoeld.
4.8. Op grond van het hiervoor overwogene wordt ter zake van de (fictieve) vervreemding van de woning aan de [A-straat 1] te [B] geen eigenwoningreserve van € 280.000 gevormd. De inspecteur heeft de eigenwoningschuld ten onrechte met dit bedrag verminderd.
Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen zal het Hof het beroep gegrond verklaren, de uitspraak op bezwaar vernietigen en de aanslag verminderen tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 47.453.
5. Kosten
5.1. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en de uitspraak van de rechtbank om die reden wordt vernietigd, acht het Hof termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) in zowel het hoger beroep als het beroep.
5.2. Belanghebbende heeft geen recht op vergoeding van de kosten in verband met de behandeling van het bezwaar nu daartoe een verzoek vereist is dat moet worden gedaan voordat de inspecteur op het bezwaar beslist (artikel 7:15, derde lid, van de Awb). Belanghebbende heeft voordat de inspecteur uitspraak op bezwaar deed niet om kostenvergoeding verzocht. Een verzuim een dergelijk verzoek te doen kan niet in beroep of hoger beroep worden hersteld.
5.3. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op: 4 [beroepschrift, verschijnen zitting rechtbank, hoger beroepschrift, verschijnen zitting Hof] x € 437 x 1 (wegingsfactor) = € 1.748.
6. Beslissing
Het Hof :
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 47.453;
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.748; en
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 41 (beroep bij de rechtbank) en € 111 (hoger beroep bij het Hof), in totaal € 152 te vergoeden.
De uitspraak is gedaan door mrs. J.P.F. Slijpen, voorzitter, D. Hund en J.C.M. van Sonderen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 20 september 2012 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.