Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk P09/00170
16 december 2010
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X], te [Z], belanghebbende,
gemachtigde [A],
tegen de uitspraak in de zaak nr. 08/2643 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Holland-Noord/kantoor Zaandam,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 8 december 2006 aan belanghebbende voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 214.060 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van -/- € 780.640.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 8 februari 2008, het bij de navorderingsaanslag vastgestelde belastbaar inkomen uit werk en woning gehandhaafd en het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang op -/- € 749.964 vastgesteld.
Bij uitspraak van 20 januari 2009 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 4 maart 2009, aangevuld bij brief van 2 april 2009. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 november 2010. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. Het Hof verwijst naar de feiten zoals die door de rechtbank zijn vastgesteld en die als volgt in de uitspraak van de rechtbank zijn weergegeven (waarbij met eiser gedoeld is op belanghebbende en met verweerder op de inspecteur):
“2.1. Eiser was tot en met 2000 als statutair directeur werkzaam in dienstbetrekking bij[Y] BV. Eiser hield een aanmerkelijk belang in [Y] BV, welke vennootschap een deelneming had in [Q] BV. Eiser verrichtte tot eind december 2000 eveneens werkzaamheden voor [Q] BV.
2.2. De arbeidsverhouding tussen eiser en [Y] BV en [Q] BV is per eind december 2000 beëindigd. Ook feitelijk is eiser toen opgehouden met het verrichten van arbeid ten behoeve van beide hiervoor genoemde vennootschappen. Daarna bleven er diverse geschillen bestaan tussen onder meer [Y] BV en eiser. Ter finale oplossing van die geschillen is op 15 november 2002 een schikkingsovereenkomst (‘deed of settlement’; hierna: de overeenkomst) gesloten tussen eiser, [Y] BV en de mede-aandeelhouder van [Y] BV, [B] Ltd., ‘to come to an amicable settlement regarding aforementioned disputes (…)’.
2.3. In de overeenkomst is voor zover hier van belang het volgende opgenomen:
‘1. Employment Agreement
1.1 Parties confirm that [X] has resigned as statutory director of [Y] and all it’s subsidiaries (in as far as he was statutory director) and his employment agreement terminated as per 31st December 2000. All salary and fringe benefits and or other entitlement due under the employment agreement (including it’s termination) have been fully paid, save as explicitly provided for in this agreement’.
(...)
‘3. Consultancy fee
3.1. Parties agreed that [X] or a company so designated by [X] will receive from [Q] B.V. a consultancy fee for work as an external consultant as from 1st January 2001 for a period of three years therefore until 31st December 2003 for a gross remuneration of euro 7487.37 (NLG 16,500.00) per month.
[X] will indemnify and hold harmless [Y] and it’s subsidiaries from any and all tax and social security premiums including any penalty payments in the widest sense, due on such consultancy payment. [Y] and [Q] B.V. will not reasonably withhold it’s cooperation in redressing any consultancy payment already made to [X] as to qualify as payments made to a company so designated by [X], provided such redress shall not bring [Y] and it’s susidiaries in a more unfavourable position.
The consultancy fee has been set off in the current account of [Y] up to and including 31st December 2001 (…).
3.2. In the framework of this settlement parties agree that the remainder of this consultancy fee will be payable in a lump sum as of 1st January 2002 being an amount of euro 179.697.00 (being the agreed total value of the consultancy fee for the remaining period of 24 months. This amount shall be payable to [C] B.V.
Payment of this remainder of the lump sum shall be effected by set off as provided in article 5.2 of this agreement.
(…).’
2.4. In 2002 is door [Q] BV een bedrag van € 179.697 aan [C] BV betaald. Eiser houdt een aanmerkelijk belang in laatstvermelde vennootschap. Dit bedrag is (uiteindelijk) op de balans van die vennootschap op de rekening-courantrekening van eiser geboekt.”
2.2. Het Hof gaat ook van de hiervoor vermelde feiten uit en voegt daar nog het volgende aan toe.
2.2.1. Belanghebbende heeft in zijn op 12 september 2003 gedateerde aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2002 een belastbaar inkomen uit werk en woning aangeven van € 34.363 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van -/- € 788.281. In de op 12 november 2004 opgelegde (primitieve) aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2002 is een belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld van € 34.363 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van
-/- € 780.640. Bij het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslag is de inspecteur uitgegaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 214.060 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van -/- € 780.640. Het bedrag van € 214.060 is de som van het aangegeven bedrag van € 34.363 verhoogd met € 179.697, zijnde het bedrag dat door [Q] BV aan [C] BV is betaald.
In de uitspraak op bezwaar (tegen de navorderingsaanslag) heeft de inspecteur aangekondigd dat het bij de navorderingsaanslag vastgestelde belastbaar inkomen uit werk en woning gehandhaafd wordt en het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang op -/- € 749.964 wordt vastgesteld.
2.2.2. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende verklaard dat de doorbetaling van het loon in 2001 is geschied omdat belanghebbende vanwege zijn ziekte niet kon worden ontslagen zodat gedurende zijn ziekte zijn salaris moest worden doorbetaald.
3. Geschil in hoger beroep
In hoger beroep is, evenals in eerste aanleg, in geschil of de inspecteur terecht het bedrag ad € 179.697 heeft aangemerkt als loon genoten uit (vroegere) dienstbetrekking van belanghebbende.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 34.363.
Door de inspecteur is ter zitting, naar aanleiding van vragen van het Hof, verklaard dat abusievelijk bij de uitspraak op bezwaar (tegen de navorderingsaanslag) een lager verlies uit aanmerkelijk belang is vastgesteld. Dit is in strijd met het verbod van reformatio in peius. Tussen partijen is niet in geschil dat het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang bij de uitspraak op bezwaar op -/- € 780.640 gehandhaafd had moeten worden. De inspecteur concludeert aldus ter zitting tot gegrondverklaring van het (hoger) beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vaststelling van de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 214.060 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van -/- € 780.640.
Voor een nadere motivering van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en het proces-verbaal van de zitting in hoger beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ingevolge artikel 3.81 van de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt, voor zover hier van belang, onder loon verstaan: loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting.
Artikel 10, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 bepaalt dat loon is, al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten.
4.2. Voor het antwoord op de vraag of de betaling ad € 179.697 (ook wel aangeduid als lumpsum) van [Q] BV aan [C] BV, als loon uit dienstbetrekking aangemerkt moet worden is derhalve beslissend of de lumpsum een zodanig verband met de vroegere dienstbetrekking houdt dat zij als uit die vroegere dienstbetrekking genoten kan worden aangemerkt.
4.3. De rechtbank heeft omtrent het geschil, voor zover van belang, als volgt overwogen (waarbij belanghebbende is aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’).
“ 4.3. Niet in geschil is dat eiser in de periode 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 geen werkzaamheden heeft verricht voor [Q] BV dan wel [Y] BV. Ook heeft eiser in deze periode geen werkzaamheden voor bedoelde vennootschappen via [C] BV verricht. Evenmin is in geschil dat de doorbetaling van het loon over 2001 door [Q] BV zijn oorsprong vindt in de dienstbetrekking van eiser met [Y] BV.
4.4. De vraag of deze doorbetaling van het loon in 2001 is geschied als een verplichte loondoorbetaling in verband met ziekte van eiser dan wel als een schadeloosstelling voor gederfd of te derven loon kan in het midden blijven, nu het antwoord daarop niet van invloed is op de beslechting van dit geschil.
4.5. De bewijslast dat de in 2002 ontvangen betaling van € 179.697 als loon uit dienstbetrekking van eiser moet worden aangemerkt rust op verweerder. De rechtbank is van oordeel dat verweerder in die bewijslast is geslaagd en overweegt daartoe als volgt.
Uit artikel 3, onderdeel 1 van de hiervoor bedoelde overeenkomst volgt dat eiser recht heeft op een betaling van zesendertig termijnen voor consultancy werkzaamheden, waarvan de eerste termijn aanvangt op 1 januari 2001 en de laatste eindigt op 31 december 2003. Artikel 3, onderdeel 2, bepaalt dat de eerste twaalf termijnen reeds aan eiser zijn uitbetaald en het restant van vierentwintig maanden (‘the remainder of this consultancy fee’) als lumpsum in 2002 aan [C] BV zal worden betaald. Niet in geschil is dat de eerste twaalf termijnen voortvloeien uit de dienstbetrekking met [Y] BV. Eiser heeft ter zitting echter verklaard dat hij nimmer consultancy werkzaamheden heeft verricht en dat dit ook nooit de bedoeling is geweest omdat de bij de overeenkomst betrokken partijen ten tijde van het tekenen van deze overeenkomst al meer dan anderhalf jaar gebrouilleerd waren.
Hetgeen is opgenomen in artikel 3 moet Pro worden bezien in samenhang met artikel 1 waarin Pro expliciet is vermeld dat met deze overeenkomst alle geschillen met betrekking tot het salaris, de secundaire arbeidsvoorwaarden en alle andere uit de arbeidsovereenkomst voortvloeiende rechten zijn opgelost. Behalve in artikel 3, waarin expliciet de lumpsum met reeds uitbetaald salaris wordt verrekend, zijn alle overige geschillen in een afzonderlijk artikel 4 onder Pro ‘several issues of dispute’ opgenomen.
4.6. Gelet op het voorgaande acht de rechtbank aannemelijk dat de overige vierentwintig termijnen, waarvoor het in geschil zijnde bedrag van € 176.679 is betaald, eveneens voortvloeien uit de dienstbetrekking die eiser met [Y] BV heeft gehad en dat dit bedrag is betaald als beëindigingsvergoeding voor gederfd of te derven loon. Dat de uitbetaling is geschied door [Q] BV kan niet tot een ander oordeel leiden nu de betaling krachtens de overeenkomst van 15 november 2002 geacht kan worden te hebben plaatsgevonden ten behoeve van of namens [Y] BV.
4.7. Aan het voorgaande doet ook niet af dat eiser heeft gesteld dat de betaling was bedoeld om te komen tot een oplossing van de diverse geschillen tussen de bij de overeenkomst betrokken partijen en dat deze vergoeding daarom moet worden gezien als een vermomde dividenduitkering. Eiser heeft deze stelling niet, dan wel onvoldoende onderbouwd. Bovendien heeft eiser ter zitting aangegeven dat hij zelf niet kan aangeven waarom het bedrag eigenlijk is betaald. Verder ziet de rechtbank noch in de stukken van het geding, noch in de feiten, reden om eiser in deze stelling te volgen. Ook de stelling van eiser dat in 2001, rekening houdend met het uitbetaalde vakantiegeld, feitelijk meer is uitbetaald dan het bedrag dat in de overeenkomst van 15 november 2002 over 2001 is verrekend, kan niet tot een ander oordeel leiden.
4.8. Gelet op het vorenoverwogene is de rechtbank van oordeel dat verweerder de betaling van het bedrag van € 179.687 terecht heeft aangemerkt als loon van eiser. Het enkele feit dat in de overeenkomst is bepaald dat de betaling zou worden gedaan aan [C] BV is niet voldoende om te oordelen dat deze vennootschap recht had op de betaling. ”
4.4. Belanghebbende heeft in hoger beroep aangevoerd dat aan de omstandigheden dat belanghebbende’s dienstbetrekking in 2002 al is beëindigd en belanghebbende vanaf eind 2000 geen werkzaamheden meer heeft verricht voor [Y] BV, [Q] BV of een andere tot deze groep behorende vennootschap, de conclusie moet worden verbonden dat de in 2002 betaalde lumpsum niet als loon van belanghebbende kan worden aangemerkt. Deze grond slaagt niet nu. Voor de beantwoording van de vraag of er sprake is van loon is, zoals onder 4.2. is overwogen, bepalend of de lumpsum een zodanig verband heeft met de vroegere dienstbetrekking dat zij als uit die vroegere dienstbetrekking genoten kan worden aangemerkt. Het Hof acht, gelet op het overeengekomen in de ‘deed of settlement’ van 15 november 2002 (zie overwegingen 2.2, 2.3 en 4.5. van de uitspraak van de rechtbank), een zodanig verband tussen de lumpsum van € 179.697 en de vroegere dienstbetrekking van belanghebbende aanwezig. De door belanghebbende genoemde omstandigheden staan aan deze conclusie niet in de weg.
4.5. Uitgaande van het vorenoverwogene en nu belanghebbende in hoger beroep geen feiten of omstandigheden heeft aangevoerd die - indien zij zouden komen vaststaan - een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen, is het Hof van oordeel dat de rechtbank terecht en op goede gronden heeft beslist dat de in 2002 betaalde lumpsum als loon moet worden aangemerkt. Het Hof maakt deze beslissing en de daartoe door de rechtbank gebezigde gronden, onder aanvulling van het onder 4.4. overwogene, tot de zijne.
De slotsom
4.6. De slotsom is dat de inspecteur ten onrechte het verlies uit aanmerkelijk belang in de uitspraak op bezwaar lager heeft vastgesteld dan bij de navorderingsaanslag en dat (alleen op deze grond) het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient in zoverre te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof de uitspraak op bezwaar van de inspecteur in zoverre vernietigen. De navorderingsaanslag - die is opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 214.060 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van -/- € 780.640 - kan in stand blijven.
5. Kosten
Belanghebbende heeft recht op vergoeding van het griffierecht in beide instanties. De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting van het Hof verklaard dat er indien het (hoger)beroep (alleen) gegrond wordt verklaard op de (door het Hof, ambtshalve aangebrachte) grond dat het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang bij de uitspraak op bezwaar op -/- € 780.640 gehandhaafd had moeten worden, hij er akkoord mee gaat dat alsdan geen proceskostenvergoeding wordt toegekend. Nu het beroep gegrond wordt verklaard op voornoemde (ambtshalve aangebrachte) grond acht het Hof dientengevolge geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover in deze uitspraak het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang was bepaald op -/- € 749.964;
- bepaalt dat de rechtsgevolgen van de navorderingsaanslag (opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 214.060 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van -/- € 780.640) in stand blijven en
- gelast dat de inspecteur aan belanghebbende het in beroep en hoger beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 107 vergoedt.
De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, A.M. van Amsterdam en E. van Waaijen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. G.J.H.M. Milder-Wolbers, als griffier. De beslissing is op 16 december 2010 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.