Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 07/00037, 07/00045, 07/00047.
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op de hogere beroepen van
X,
wonende te Y,
belanghebbende,
alsmede VOF [naam],
gevestigd te Y,
de VOF,
gemachtigde mr. B
tegen de uitspraken in de zaken met de nummers AWB 06/1137, AWB 06/3661 en AWB 06/1143 van de rechtbank Haarlem van 4 januari 2007 in het geding tussen
belanghebbenden,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/P,
de inspecteur;
de inspecteur van de Belastingdienst/Centrale administratie Apeldoorn,
de inspecteur MRB.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Met betrekking tot de inkomstenbelasting 1998 (07/00037)
De inspecteur heeft met dagtekening 17 juli 2003 aan belanghebbende voor het jaar 1998 een navorderingsaanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (verder ook navorderingsaanslag IB 98) berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 33.823 (€ 15.348) en met een vergrijpboete (hierna ook boete) van 50% van de nagevorderde belasting ofwel ƒ 2.642 (€ 1.199).
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 29 november 2005 de navorderingsaanslag gehandhaafd en de vergrijpboete verminderd tot 25% van de nagevorderde belasting ofwel ƒ 1.321 (€ 599).
Bij uitspraak van 4 januari 2007 heeft de rechtbank het tegen de uitspraak op bezwaar door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een stipinkomen van ƒ 26.553 en, naar het Hof begrijpt, de boete verminderd met vijf procentpunt naar 20%, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 644 en bepaald dat de Staat der Nederlanden dit bedrag alsmede het griffierecht ad € 37 aan belanghebbende dient te vergoeden.
1.2. Met betrekking tot de motorrijtuigenbelasting (07/00045)
De inspecteur MRB heeft met dagtekening 14 augustus 2003 aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de motorrijtuigenbelasting (verder ook MRB) opgelegd over het tijdvak 25 mei 1999 tot en met 24 mei 2000 (met aanslagnummer 0000.00.000.Y.0.00000) ten bedrage van € 1.088. Bij gelijktijdig genomen beschikking is een boete vastgesteld van 100% van het bedrag van de naheffingsaanslag, ten bedrage van € 1.088.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur MRB bij uitspraak, gedagtekend 10 februari 2006, het bezwaar van belanghebbende tegen zowel de naheffingsaanslag als tegen de boete niet-ontvankelijk verklaard. In hetzelfde geschrift heeft de inspecteur bij (ambtshalve) beschikking de naheffingsaanslag gehandhaafd en de boete, verminderd tot 50%, ofwel € 544.
Bij uitspraak van 4 januari 2007 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep tegen de uitspraak op bezwaar gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd voor zover betrekking hebbende op de boete, de boete verminderd tot 40% van de nageheven belasting, de uitspraak op bezwaar voor het overige in stand gelaten en bepaald dat de Staat der Nederlanden het griffierecht ad € 38 aan belanghebbende dient te vergoeden.
1.3. Met betrekking tot de omzetbelasting (07/00047)
De inspecteur heeft met dagtekening 24 december 2003 aan de VOF over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998 (verder ook: het OB-naheffingstijdvak) een naheffingsaanslag in de omzetbelasting (verder ook OB) opgelegd van € 791. Gelijktijdig met de naheffingsaanslag is een boete vastgesteld van 50% van de nageheven belasting, zijnde € 395.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 25 november 2005, de naheffingsaanslag gehandhaafd en de boete verminderd tot 25% van de nageheven belasting ofwel € 197.
Bij uitspraak van 4 januari 2007 heeft de rechtbank het tegen de uitspraak op bezwaar door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar voor zover betrekking hebbende op de boete vernietigd, de boete verminderd tot 20% van de nageheven belasting, de uitspraak op het bezwaar voor het overige in stand gelaten en bepaald dat de Staat der Nederlanden het griffierecht ad € 276 aan belanghebbende dient te vergoeden.
1.4. Met betrekking tot het hoger beroep
Tegen de onder 1.1. tot en met 1.3. vermelde uitspraken van de rechtbank heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 12 februari 2007, door het Hof ontvangen op 12 februari 2007, en aangevuld bij brief van 14 maart 2007.
De inspecteur heeft verweerschriften ingediend.
Bij brief van 6 juni 2008 heeft gemachtigde een tiendagenbrief vergezeld van bijlagen ingediend, waarvan een afschrift is verstrekt aan de inspecteur. De inspecteur heeft bij brief van 13 juni 2008, bij het Hof binnengekomen op 16 juni 2008, gereageerd op de tien-dagenbrief van gemachtigde en heeft daarbij eveneens bijlagen overgelegd, die in afschrift verstrekt zijn aan gemachtigde.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 juni 2008. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
Ter zitting zijn alle voormelde zaken gelijktijdig behandeld.
2. Overwegingen
2.1. Feiten
Het Hof stelt de feiten vast zoals hierna opgenomen.
2.1.1. Belanghebbende is werkzaam als taxichauffeur in de regio Y. In de periode van 25 mei 1998 tot en met 19 september 2000 exploiteerde hij tezamen met C (C) een taxibedrijf onder de naam V.O.F. [naam]. Voor hun werkzaamheden maakten belanghebbende en C afwisselend gebruik van de auto met kenteken XX-XX-00. Het betrof een Mercedes van het type E 220 Diesel (verder: de taxi). Het kenteken van de taxi stond in de onderhavige periode op naam van belanghebbende. De cataloguswaarde van de taxi was ƒ 124.631. Belanghebbende beschikte ook in privé over een auto.
2.1.2. In Taxameter inbouw- en reparatiebedrijf S (Inbouwbedrijf S) werd een werkplaatsagenda gehanteerd. Tot de gedingstukken behoren afschriften van vele pagina’s van de agenda’s uit de jaren 1998 en 1999. Hiertoe behoort ook een afschrift van bladzijdes uit die agenda betreffende 14 mei 1998, 25 en 26 mei 1998. Belanghebbende heeft met Inbouwbedrijf S een afspraak gemaakt voor het verrichten van werkzaamheden aan de taxi op 14 mei 1998. Op de bladzijde van donderdag 14 mei 1998 staat vermeld:
“E220 inbouw Taxi 00 Fintax div 0612345678 00”
Deze afspraak is doorgestreept. Het bij deze afspraak vermelde telefoonnummer is van de compagnon van belanghebbende.
Op de bladzijde van zaterdag 23 mei 1998 staat vermeld:
“00 Fintax 500”
Bij de afspraak staat een verwijzende streep naar vrijdag 22 mei 1998 om 14.30 uur.
Op de bladzijde van maandag 25 mei 1998 staat bij 10.00 uur vermeld:
“00 div E220”
Op de bladzijde van dinsdag 26 mei 1998 staat vermeld:
“0800 Taxi 00 (onleesbaar) ombouw + div 0612345678 00 E220 Fintax”
Deze afspraak is doorgestreept.
2.1.3. Ten behoeve van Inbouwbedrijf S hebben onder meer J – als werknemer – en F (F) werkzaamheden verricht.
2.1.4. Een kilometertelleronderbreker (KTO) is een in een auto aangebracht schakelmechanisme waarmee de kilometerteller langs elektronische weg kan worden uitgeschakeld, zodat deze tijdens het rijden niet doortelt, dan wel waarmee de kilometerteller, die tijdens het rijden normaal blijft functioneren, na een of meer ritten kan worden teruggezet op de stand die op de teller stond vóór aanvang van die rit(ten). Het was (in ieder geval vanaf 1997) mogelijk een KTO van een afstandsbediening te voorzien.
2.1.5. Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB over het onderhavige jaar geen bijtelling privégebruik auto aangegeven. Wat de omzetbelasting betreft, heeft de VOF ter zake van privégebruik van de taxi niet de zogenoemde 12%-heffing als bedoeld in de laatste volzin van artikel 15, eerste lid, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (verder Uitvoeringsbeschikking OB) voldaan.
Op verzoek van belanghebbende heeft de inspecteur MRB voor de taxi vrijstelling van MRB verleend.
2.1.6. De inspecteur heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. De resultaten van dit onderzoek zijn aan de inspecteur MRB doorgegeven.
2.1.7. De inspecteur heeft naar aanleiding van het boekenonderzoek onder meer de onder ‘Ontstaan en loop van het geding’ opgenomen belastingaanslagen en boeten opgelegd. De inspecteur MRB heeft op basis van hetzelfde onderzoek onder meer de aldaar vermelde naheffingsaanslag en boete MRB opgelegd.
2.2. Het geschil in hoger beroep
In hoger beroep is in geschil:
- of belanghebbende conform artikel 42, vijfde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (de Wet) heeft doen blijken dat de taxi in het jaar 1998 voor niet meer dan 1.000 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt;
- of de taxi in het MRB-naheffingstijdvak geheel of nagenoeg geheel is gebruikt voor het verrichten van taxivervoer;
- of de taxi in het OB-naheffingstijdvak voor minder dan 1.000 kilometer per jaar voor privédoeleinden is gebruikt;
- of belanghebbende zich terecht op het gelijkheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel beroept;
- of de inspecteur terecht en voor de juiste bedragen boeten heeft opgelegd.
Voor de standpunten en conclusies van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
2.3. Overwegingen van het Hof; plan van behandeling
Het Hof zal in 2.4. ingaan op de heffing van IB. In 2.5. komt de heffing van MRB aan de orde. De heffing van OB wordt behandeld in 2.6. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel zal in 2.7. aan de orde komen. In 2.8. wordt becijferd tot welk inkomen de navorderingsaanslag IB dient te worden vastgesteld. In 2.9. komen vervolgens de boeten aan de orde. In 2.10. wordt de slotsom betreffende het hoger beroep geformuleerd. Tot slot komt in 2.11. de proceskostenveroordeling aan de orde.
2.4. De heffing van IB
2.4.1. Wat het jaar 1998 betreft, blijft voor de heffing van IB toepassing van de autokostenfictie ingevolge artikel 42, vijfde lid, van de Wet achterwege als blijkt – dat wil zeggen als belanghebbende overtuigend aantoont – dat de taxi in 1998 op jaarbasis voor niet meer dan 1.000 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt. Een sluitende kilometeradministratie kan daarvoor als bewijsmiddel dienen, maar het bewijs kan ook op andere wijzen worden geleverd.
2.4.2. Uit de gedingstukken leidt het Hof af dat de kilometeradministratie van belanghebbende bestaat uit rittenstaten die door hem worden opgesteld aan de hand van de per dienst door hem ingevulde rittenkaarten, en dat de rittenkaarten door belanghebbende zijn ingevuld aan de hand van de standen van de taxameter die steeds na afloop van een dienst handmatig op nul werd gezet.
2.4.3. Daargelaten wat er overigens zij van de kilometeradministratie van belanghebbende, is voor de beoordeling van de betrouwbaarheid daarvan van primordiaal belang of de inspecteur geslaagd moet worden geacht in het – op hem rustende bewijs – van de aanwezigheid van een KTO in de taxi van belanghebbende.
2.4.4. Op grond van de door de inspecteur aangevoerde bewijsmiddelen acht het Hof aannemelijk dat vanaf omstreeks maart 1997 bij Inbouwbedrijf S op betrekkelijk grote schaal KTO’s werden ingebouwd in taxi’s. Anders dan belanghebbende, vermag het Hof aan de op de werkzaamheden bij Inbouwbedrijf S betrekking hebben getuigenverklaringen geenszins de conclusie te verbinden ‘dat F nimmer iets in taxi’s heeft ingebouwd’; ook feitelijk acht het Hof zulks tegenover al hetgeen de inspecteur met verwijzing naar de door hem in het geding gebrachte verklaringen omtrent de werkzaamheden van F aangevoerd, volstrekt onaannemelijk.
2.4.5. Voorts acht het Hof op grond van de door de inspecteur aangevoerde bewijsmiddelen minst genomen het vermoeden gerechtvaardigd dat de aanduiding ‘Div.’ dan wel ‘Diversen’ in de werkplaatsagenda van Inbouwbedrijf S betekende dat in de auto (taxi) van de desbetreffende klant een KTO moest worden ingebouwd. Belanghebbende heeft dit vermoeden niet ontzenuwd met de stelling dat de aanduiding ‘Div.’ in de administratie van Inbouwbedrijf S, respectievelijk de VOF, duidde op meerdere werkzaamheden. De inspecteur heeft die stelling gemotiveerd betwist: voor zover elders in de administratie, met name op facturen, de aanduiding ‘diversen’ is gebezigd, heeft dat betrekking op aan de klant in rekening gebrachte (diverse) materialen. De tot de gedingstukken behorende kopieën van facturen bevestigen het gelijk van de inspecteur op dit punt. De stelling van belanghebbende is hoe dan ook niet steekhoudend voor wat de werkplaatsagenda betreft: niet aannemelijk is immers dat een monteur zonder nadere specificatie uit de aanduiding ‘Div’ kan opmaken wat hem te doen zou staan. Om deze reden verwerpt het Hof ook de verklaring van S: ‘Deze agenda bevatte alle telefonisch gemaakte afspraken, als een klant meerdere reparaties had, dan vermeldde ik dat als diversen’ als ongeloofwaardig. Belanghebbende heeft in zijn brief van 6 juni 2008 nog gesteld dat de afsprakenagenda van S rommelig, onoverzichtelijk en vol met krassen en strepen is waardoor makkelijk fouten kunnen worden gemaakt. Volgens belanghebbende is een onjuist taxinummer of een onjuiste vermelding van een telefoonnummer snel gemaakt en door de rommeligheid moeilijk te achterhalen. Bij gebreke van nadere concretisering doet deze stelling evenwel niet af aan het bewijsvermoeden omtrent de betekenis die ‘div(ersen)’ in het algemeen had in de werkplaatsagenda van Inbouwbedrijf S.
2.4.6. Het Hof neemt derhalve tot uitgangspunt dat ‘Div(ersen)’ in de werkplaatsagenda van Inbouwbedrijf S betekende dat in de auto (taxi) van de desbetreffende klant een KTO moest worden ingebouwd. Dit uitgangspunt acht het Hof in ieder concreet geval voor tegenbewijs vatbaar.
2.4.7. Uit hetgeen belanghebbende ter zitting heeft verklaard en is af te leiden uit de in 2.1.2. vermelde feiten, heeft belanghebbende door Inbouwbedrijf S in mei 1998 werkzaamheden aan de taxi laten verrichten en is bij de afspraken van 14, 25 en 26 mei 1998 onder meer de aanduiding ‘div’ aangetekend. Evenals de inspecteur acht het Hof aannemelijk dat de doorhaling van de aantekeningen betreffende 14 en 26 mei erop duidt dat de voor die dagen gemaakte afspraken uiteindelijk niet zijn doorgegaan.
2.4.8. Nu ervan moet worden uitgegaan dat ‘Div(ersen)’ in het algemeen betekent dat in een taxi waar die term in de werkplaatsagenda aan is te relateren, een KTO is ingebouwd en die term ook in relatie tot de taxi van belanghebbende is gebruikt, acht het Hof het vermoeden gerechtvaardigd dat in de taxi een KTO is ingebouwd, en wel op 25 mei 1998. Zulks is temeer aannemelijk omdat F – de freelancer die KTO’s in Mercedessen inbouwde – op die dag (zoals blijkt uit een aantekening op de bladzijde van de werkplaatsagenda van die dag) in het inbouwbedrijf aanwezig was. In dit verband overweegt het Hof nader als volgt.
2.4.8.1. Belanghebbende heeft in zijn verweerschrift in hoger beroep zijn stelling herhaald dat de taxi op 25 mei 1998 niet om 10.00 uur, zijnde het in de werkplaatsagenda vermelde tijdstip, bij Inbouwbedrijf S kan zijn geweest omdat de taxi nog niet op naam van belanghebbende was overgeschreven. Het overschrijven van de taxi is pas op 25 mei om 10.56 uur door een garagemedewerker van Stergam, het bedrijf waar belanghebbende de taxi gekocht heeft, bij het postkantoor te Ouderkerk aan de Amstel gedaan en diezelfde middag is er al met de taxi gereden. Voorzover hieraan de niet uitgesproken stelling ten grondslag ligt dat voor het op naam zetten van de taxi vereist is dat de taxi fysiek ter hand wordt gesteld aan de nieuwe eigenaar, verwerpt het Hof die stelling van belanghebbende, omdat niet aannemelijk is geworden dat voor het administratief overschrijven van de taxi (waartoe belanghebbende – zoals hij ter zitting van het Hof heeft verklaard – zijn rijbewijs op vrijdag 22 mei 1998 aan Stergam had afgegeven) een fysieke aanwezigheid van de taxi vereist was; ook overigens is door belanghebbende niets concreets aangevoerd over de plaats(en) waar de auto zich op maandagochtend heeft bevonden. Ook de verklaring van belanghebbende dat hij op maandagmorgen 25 mei 1998 om 10.00 uur 'de auto nog niet eens in zijn bezit had', waarmee belanghebbende klaarblijkelijk heeft bedoeld te stellen dat hij niet de beschikking had over de taxi, acht het Hof - zeker gelet op belanghebbendes tevens ter zitting afgelegde verklaring dat hij op vrijdag 22 mei 1998 de taxi onder andere naar Autoparts en Inbouwbedrijf S gereden heeft teneinde daar enige apparatuur te laten inbouwen - niet aannemelijk. De stelling van belanghebbende dat hij in de periode 1996–2000 uitsluitend op Schiphol reed en dat in die periode ook anderen van zijn taxinummer gebruik maakten doet aan het hiervoor overwogene niet af, nu op grond van tot de gedingstukken behorende rittenstaten en facturen vaststaat dat (ook) belanghebbende van taxinummer 00 gebruikmaakte.
2.4.8.2. Het Hof volgt de inspecteur in diens verklaring voor het feit dat de taxi niet is vermeld in het ‘schriftje’ van ‘de werknemer’: de desbetreffende werknemer – J – was niet betrokken bij de inbouw van KTO’s in auto’s van het merk Mercedes.
2.4.8.3. Tegenover het gemotiveerde verweer van de inspecteur heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat het ingebouwd zijn van een KTO moet zijn opgevallen aan de garage waar de taxi in onderhoud was, nog daargelaten dat uit die stelling op zichzelf niet volgt dat er geen KTO was ingebouwd.
Ook acht het Hof belanghebbende niet geslaagd in het bewijs van zijn door de inspecteur betwiste stellingen dat hij meerdere keren gecontroleerd is op de aanwezigheid van een KTO, dat daarbij geen KTO is aangetroffen en dat er dus geen KTO was ingebouwd.
2.4.8.4. Aan hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd ter betwisting van de aanwezigheid van een KTO (het voeren van een sluitende kilometeradministratie, aansluiting van de kilometeradministratie op garagenota’s, normaal brandstofverbruik, normale onderhoudskosten, het door verweerder niet uitvoeren van een chi-kwadraattoets) gaat het Hof voorbij omdat dit feiten en omstandigheden betreft die niet dan wel – vanwege het te ver verwijderde verband – onvoldoende relevant zijn voor de beantwoording van de vraag of al dan niet een KTO in de taxi was ingebouwd.
2.4.8.5. Samenvattend is het Hof van oordeel dat op grond van de algemene gang van zaken bij Inbouwbedrijf S en de aantekeningen in de werkplaatsagenda van 14, 25 en 26 mei 1998, tegen de achtergrond van de door de inspecteur ter zitting gegeven toelichting en bij gebreke van concreet tegenbewijs van de kant van belanghebbende, aannemelijk is dat op 25 mei 1998 onder meer de inbouw van een KTO in de auto heeft plaatsgevonden. Het Hof acht overigens plausibel hetgeen de rechtbank omtrent de feitelijke gang van zaken heeft overwogen in zijn rechtsoverwegingen 4.4. tot en met 4.6. (met dien verstande dat belanghebbende de taxi niet op zaterdag 23 mei maar op vrijdag 22 mei naar [naam] zal hebben teruggebracht).
2.4.8.6. Dat belanghebbende ook in privé over een auto beschikte, doet aan het voorgaande oordeel onvoldoende af.
2.4.9. Door de aanwezigheid van een KTO in de taxi is de kilometeradministratie manipuleerbaar; het Hof verwijst nader naar hetgeen is overwogen onder 2.4.10.1 en 2.4.10.2 in zijn uitspraak van 19 november 2008, kenmerk nr. 07/00048, 07/00049, 07/00053, 07/00054 en 07/00055, op www.rechtspraak.nl gepubliceerd onder kenmerk LJN BG 5439 (hierna: de uitspraak van 19 november 2008).
De kilometeradministratie is daarmee niet geschikt om het door artikel 42, vijfde lid, van de Wet vereiste bewijs te leveren. Voor het vereiste bewijs is naar ’s Hofs oordeel ook onvoldoende dat belanghebbende ook in privé over een auto beschikte. Ook voor het overige heeft belanghebbende geen bewijsmiddelen bijgebracht waarmee hij heeft aangetoond dat met de taxi (in ieder van de betrokken jaren) niet meer dan 1.000 kilometer privé is gereden.
2.4.10. Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen, komt het Hof, evenals dan de rechtbank, tot de slotsom dat belanghebbende niet is geslaagd in het van hem vereiste bewijs.
2.4.11. Op de berekening van de navorderingsaanslag IB komt het Hof terug onder 2.8.
2.5. De heffing van MRB
2.5.1. Alvorens het geschil inhoudelijk te beoordelen overweegt het Hof het volgende.
De inspecteur heeft belanghebbende vanwege termijnoverschrijding bij uitspraak op bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Belanghebbende heeft gesteld dat dit ten onrechte is gebeurd en de inspecteur heeft zich in zijn verweerschrift bij dat standpunt aangesloten. Naar het Hof begrijpt heeft de rechtbank partijen hierin gevolgd. Dat betekent – in beginsel – dat de rechtbank de uitspraak van de inspecteur had moeten vernietigen en de inspecteur had moeten opdragen opnieuw op het bezwaar te beslissen. Dit is anders indien partijen bijvoorbeeld uitdrukkelijk de voorkeur hebben gegeven aan een inhoudelijke beoordeling van het geschil door de rechter, of indien overduidelijk was dat de belanghebbende niet werd benadeeld doordat de rechter zelf in de zaak voorziet. Naar het Hof begrijpt heeft de rechtbank een gegronde reden aanwezig geacht om de zaak niet naar de inspecteur terug te wijzen. Nu hierover in hoger beroep niet is geklaagd zal het Hof de rechtbank op dit punt in zoverre volgen. Het voorgaande laat overigens onverlet dat de uitspraak van de inspecteur had moeten worden vernietigd. Het Hof zal zulks alsnog doen.
2.5.1. Artikel 72, eerste lid, onderdeel n, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (Wet MRB) houdt – samengevat – in dat vrijstelling van belasting, onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden en beperkingen, wordt verleend voor motorrijtuigen die bestemd zijn om daarmee als personenauto taxivervoer te verrichten en daarvoor geheel of nagenoeg geheel worden gebruikt. De hiervoor genoemde voorwaarden en beperkingen zijn gesteld in het Uitvoeringsbesluit motorrijtuigenbelasting 1994 (hierna: het Besluit MRB).
In artikel 23, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van het Besluit MRB is – voor zover hier van belang - bepaald dat vrijstelling van belasting wordt verleend indien een verklaring wordt overgelegd van de exploitant van het motorrijtuig dat het motorrijtuig geheel of nagenoeg geheel wordt gebruikt voor het verrichten van taxivervoer.
2.5.2. Op verzoek is aan belanghebbende bij beschikking vrijstelling van MRB verleend. De inspecteur MRB heeft bij de in geschil zijnde naheffingsaanslag MRB nageheven omdat belanghebbende in het desbetreffende tijdvak geen juiste en controleerbare kilometeradministratie heeft bijgehouden en ook met de overigens aanwezige administratie niet overtuigend heeft aangetoond dat de taxi geheel of nagenoeg geheel als zodanig werd gebruikt.
2.5.3. Het Hof stelt voorop dat op belanghebbende de last rust aannemelijk te maken dat de taxi geheel of nagenoeg geheel als zodanig is gebruikt.
2.5.4. Het Hof concludeert ook ten aanzien van de heffing van de MRB dat de kilometeradministratie als gevolg van de aanwezigheid van een KTO manipuleerbaar en dus niet betrouwbaar was en dat met een dergelijke kilometeradministratie niet aannemelijk gemaakt kan worden dat de taxi geheel of nagenoeg geheel als zodanig is gebruikt. Ook voor het overige heeft belanghebbende geen bewijsmiddelen bijgebracht waarmee hij het verlangde bewijs heeft geleverd. Het Hof komt daarom tot de slotsom dat de in het geding zijnde MRB in principe terecht is nageheven.
2.5.5. Onder verwijzing naar hetgeen onder 2.6.10. tot en met 2.6.13. is overwogen in de uitspraak van 19 november 2008 is het Hof van oordeel dat de inspecteur MRB aan artikel 20 van Pro de AWR de bevoegdheid ontleende de onderhavige naheffingsaanslag op te leggen.
2.6. De heffing van omzetbelasting
2.6.1. Gelet op het bepaalde in artikel 15, zesde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet OB) juncto artikel 15, eerste lid, van de Uitvoeringsbeschikking OB is de VOF ter zake van het privégebruik van de taxi jaarlijks 12 percent omzetbelasting verschuldigd over het bedrag aan kosten dat bij de heffing van inkomstenbelasting beschouwd wordt niet te zijn gemaakt ten behoeve van de onderneming (verder de 12%-heffing).
2.6.2. De VOF stelt dat de taxi niet privé is gebruikt en heeft geen 12%-heffing voldaan.
2.6.3. De inspecteur stelt dat de 12%-heffing achterwege blijft als de VOF doet blijken dat de taxi voor niet meer dan 1.000 kilometer privé is gebruikt. Nu - aldus de inspecteur - uit het controlerapport blijkt dat geen juiste kilometeradministratie werd bijgehouden heeft de VOF dit bewijs niet geleverd. Op deze grond heeft de inspecteur met toepassing van artikel 15, eerste lid, van de Wet OB de zijns inziens verschuldigde omzetbelasting nageheven.
2.6.4. Met betrekking tot de vraag of en in welke mate de taxi in privé is gebruikt geldt voor de heffing van omzetbelasting als uitgangspunt dat de bewijslast ter zake daarvan op de inspecteur rust. Hij dient derhalve aannemelijk te maken dat sprake is van privégebruik van de taxi (vergelijk HR 24 augustus 1999, nr. 34 608, BNB 1999/384).
2.6.5. De omstandigheid dat belanghebbende – in ieder geval voor het jaar 1998 – niet op de voet van artikel 42, vijfde lid, van de Wet heeft kunnen doen blijken dat de taxi niet meer dan 1.000 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt, houdt niet in dat ook voor de toepassing van omzetbelasting sprake is van privégebruik van de taxi. Dat van een dergelijk privégebruik sprake is heeft de inspecteur – kennelijk in de veronderstelling verkerend dat dit reeds volgde uit het op de voet van artikel 42 van Pro de Wet vooronderstelde privégebruik – niet aannemelijk gemaakt, óók niet met de waarnemingen en bevindingen in het rapport van het boekenonderzoek. Dit betekent dat de inspecteur voor wat betreft de omzetbelasting niet aan zijn stelplicht en in samenhang daarmee de op hem rustende bewijslast heeft voldaan. De naheffingsaanslag omzetbelasting en de desbetreffende boete dienen derhalve te vervallen.
2.7. Gelijkheidsbeginsel en vertrouwensbeginsel
Belanghebbende heeft zich beroepen op beleid althans uitlatingen van de zijde van de Belastingdienst omtrent de eisen die aan de administratie van een taxi-onderneming worden gesteld en waaruit belanghebbende opmaakt dat de taxameter mag worden ‘genuld’ als er overigens sprake is van een betrouwbare administratie. Belanghebbende heeft verwezen naar een aantal door hem in het geding gebrachte controlerapporten betreffende taxichauffeurs bij wie gebreken in de kilometeradministratie zijn geconstateerd terwijl bij die chauffeurs is volstaan met een waarschuwing. Belanghebbende is van mening dat hij op grond van het gelijkheids- en/of het vertrouwensbeginsel ervan mag uitgaan dat zijn wijze van administreren acceptabel is.
Nu in rechte is komen vast te staan dat in de taxi van belanghebbende een KTO was ingebouwd, moet aan de administratie van belanghebbende wat het daadwerkelijke gebruik van de taxi betreft iedere betrouwbaarheid worden ontzegd, zodat het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt eveneens omdat de inspecteur gemotiveerd heeft gesteld dat geen sprake is van gelijke gevallen. Nu dit verweer niet voldoende door belanghebbende is weersproken, concludeert het Hof dat aan het beroep op het gelijkheidsbeginsel feitelijke grondslag ontbreekt.
2.8. Berekening van de navorderingsaanslag IB
De rechtbank heeft reeds rekening gehouden met een vermindering van de oorspronkelijke winstcorrectie tot f 7.270 zijnde de aan belanghebbende toe te rekenen helft van het over 7 maanden berekende forfait van 20% van de catalogusprijs. Uit dien hoofde heeft de rechtbank het door de inspecteur vastgestelde belastbare inkomen met f 7.270 verminderd.
Belanghebbende heeft in zijn brief van 6 juni 2008 (onder 12 op pagina 10) verzocht om de winst te verminderen met de als bate verantwoorde teruggaaf van BPM. Uit deze brief leidt het Hof af dat belanghebbende de teruggaven van BPM als bate verwerkt heeft in het jaar van ontvangst, maar in ieder geval niet eerder dan in het jaar van aanvraag van de teruggaaf. Nu de inspecteur in zijn uitspraak op bezwaar gesteld heeft - en belanghebbende niet weersproken heeft - dat belanghebbende ter zake van de taxi pas in 1999 om teruggaaf van de eerste termijn van de BPM heeft verzocht en de desbetreffende beschikking ook in dat jaar is genomen, acht het Hof het niet aannemelijk dat belanghebbende in 1998 een teruggaaf van BPM als bate heeft verantwoord. Dit betekent dat de naheffingsaanslag BPM – waarbij deze teruggaaf en die betreffende de tweede en derde termijn zijn gecorrigeerd en welke aanslag op 25 juli 2003 is opgelegd – niet ten laste van de winst over 1998 kan worden gebracht.
2.9. Boeten
2.9.1. Gelet op al het vorenoverwogene behoeft alleen nog geoordeeld te worden over de boeten IB en MRB.
2.9.2. De boete IB is een vergrijpboete die is opgelegd op basis van artikel 67e van de AWR. Volgens de inspecteur betekent de inbouw en het gebruik van een KTO dat belanghebbende zijn kilometeradministratie oncontroleerbaar heeft gemaakt en dat hij daarmee het oogmerk heeft gehad te weinig IB te betalen. De inspecteur heeft - met inachtneming van § 25 en § 27 van het BBBB 1998 - een boete opgelegd van 50% van het nagevorderde bedrag. Bij uitspraak op bezwaar is de boete verminderd tot 25% van het desbetreffende bedrag. Belanghebbende heeft de boete betwist.
2.9.3. Met betrekking tot deze boete acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende bij het doen van aangifte voor het betrokken jaar de bedoeling heeft gehad om de inspecteur met zijn kilometeradministratie te doen blijken dat niet meer dan 1000 kilometer privé werd gereden met de auto. Voorts acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende ten tijde dat hij zijn aangifte voor het onderscheiden jaar indiende, wist dat zijn kilometeradministratie onbetrouwbaar was en dat deze niet kon dienen als het door de wet vereiste bewijs. Door desondanks de bijtelling wegens privé-gebruik niet in zijn aangifte op te nemen, heeft hij willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven. Dit houdt voorwaardelijk opzet in.
Hetgeen belanghebbende op dit punt verder heeft aangevoerd, doet aan dit oordeel niet af. Gelet op de ingebouwde KTO kan – anders dan belanghebbende kennelijk betoogt – van een pleitbaar standpunt met betrekking tot de kilometeradministratie geen sprake zijn nu de inbouw van een KTO enkel de functie heeft het kunnen manipuleren van de reguliere vastlegging van de kilometerstand.
De onderhavige boete van (uiteindelijk) 25% van de na te vorderen IB – die door de rechtbank op grond van overschrijding van de redelijke termijn is verminderd tot 20% – gaat, gelet op de ernst van het feit (het manipuleren van de kilometeradministratie door de inbouw en het gebruik van een KTO en het vervolgens opzettelijk niet aangeven van het privégebruik van de taxi in de aangifte inkomstenbelasting), naar ’s Hofs oordeel in ieder geval niet uit boven hetgeen passend en geboden is. De overige omstandigheden van het geval leiden niet tot een ander oordeel.
2.9.4.1. De MRB-boete is een verzuimboete die de inspecteur MRB op basis van artikel 67c van de AWR heeft opgelegd. De inspecteur MRB heeft – met inachtneming van § 34, onderdeel 2, van het BBBB 1998 – een boete opgelegd van 100% van het nageheven bedrag. Bij uitspraak op bezwaar heeft hij deze verminderd tot 50% van het nageheven bedrag. Voor wat betreft de onderbouwing van de boete verwijst de inspecteur MRB onder meer naar het verweerschrift in eerste aanleg. Belanghebbende heeft de MRB-boete betwist.
2.9.4.2. De omstandigheid dat de naheffing van MRB niet kan worden gebaseerd op artikel 76 van Pro de Wet MRB, maar (slechts) op artikel 20 AWR Pro doet er niet aan af dat de MRB-boete een verzuimboete is die is opgelegd op basis van artikel 67c AWR. De omstandigheid dat de inspecteur ten onrechte artikel 76 van Pro de Wet MRB aan de naheffing ten grondslag heeft gelegd brengt dan ook niet mee dat de boete moet worden vernietigd. Op vergelijkbare gronden als vermeld onder 2.10.9. van de uitspraak van 19 november 2008, past dan een verzuimboete tot 10% (van € 1.088 = € 108). Niet kan worden geoordeeld – voor zover belanghebbende dit al heeft betoogd – dat sprake is van afwezigheid van alle schuld.
2.9.5. Op overeenkomstige gronden als vermeld in 2.10.12 tot en met 2.10.16. van de uitspraak van 19 november 2008, oordeelt het Hof dat geen sprake is van een cumulatie van verschillende boeten voor hetzelfde feit, dat de omstandigheid dat voor de heffing van IB sprake is van een verzwaarde bewijslast evenmin aanleiding vormt tot (verdere) matiging van de boete, en dat ook het totale bedrag van de boeten niet disproportioneel is ten opzichte van het totaal van de beboetbare gedragingen.
2.9.6. Het Hof oordeelt dat de IB-boete van 25% - die naar ’s Hofs oordeel op zichzelf passend en geboden is – door de rechtbank op grond van overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het EVRM is verminderd met 5 procentpunt tot 20% van het nagevorderde bedrag. In aanmerking genomen dat sinds de aanvang van de redelijke termijn op 9 mei 2003 (dagtekening controlerapport) meer dan 6 jaren zijn verstreken en gelet op de door het Hof gehanteerde richtlijnen voor termijnoverschrijdingen, volgens welke bij een boete van ten minste € 200 geen hogere vermindering dan met 20% wordt verleend – behoudens bijzondere omstandigheden waaromtrent te dezen niets is gesteld of gebleken – is voor een verdere vermindering van de IB-boete geen plaats.
De MRB-boete is door het Hof uit anderen hoofde reeds tot een zodanig laag bedrag verminderd dat het Hof geen noodzaak ziet de overschrijding van de redelijke termijn met een verdere vermindering te compenseren. De geconstateerde verdragsschending is in zoverre voldoende gecompenseerd met de enkele vaststelling dat inbreuk is gemaakt op artikel 6, eerste lid, van het EVRM.
2.10. Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep in de onder 1.1. vermelde zaak ongegrond is en de hogere beroepen in de onder 1.2. en 1.3. vermelde zaken gegrond zijn. De uitspraken van de rechtbank in die zaken dienen te worden vernietigd en het Hof zal op de bij de rechtbank ingestelde beroepen beslissen zoals de rechtbank had behoren te doen. Nu deze beslissingen, in zoverre in overeenstemming met die van de rechtbank, inhouden dat de beroepen gegrond zijn, zal het Hof de beslissingen van de rechtbank voor zover deze de proceskostenveroordeling en het griffierecht in eerste aanleg betreffen, in stand laten.
2.11. Kosten
Het Hof acht termen aanwezig de inspecteur MRB te veroordelen in de proceskosten die belanghebbende tot zijn verweer in de procedure voor het Hof heeft moeten maken. Op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht en met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt de vergoeding gesteld op 2 punten (voor proceshandelingen) x 1 x € 322 (waarde per punt)) = € 644. Evenzo dient aan de VOF een vergoeding te worden toegekend van 2 punten (voor proceshandelingen) x 1 (de OB-zaak) x 1 (gewicht van de zaak) x € 322 (waarde per punt) = € 644.
3. Beslissingen
Navorderingsaanslag IB 98 (07/00037)
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Naheffingsaanslag MRB (07/00045)
Het Hof
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank behoudens de beslissing omtrent het griffierecht;
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- verklaart het bezwaar gegrond;
- handhaaft de naheffingsaanslag;
- vermindert de boete tot € 108.
Naheffingsaanslag OB (07/00047)
Het Hof
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank behoudens de beslissing omtrent het griffierecht;
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag OB;
- vernietigt de boetebeschikking.
Proceskosten en griffierecht
Het Hof
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van de VOF tot een bedrag van € 644 en veroordeelt de inspecteur MRB in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 644;
- gelast dat de inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze voor de behandeling van het hoger beroep inzake OB betaalde griffierecht van € 422;
- gelast dat de inspecteur MRB aan belanghebbende vergoedt het door deze voor de behandeling van het hoger beroep inzake MRB betaalde griffierecht van € 105.
Aldus vastgesteld door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en P.F. Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.J.E.M. Anderluh-Vanherck als griffier. De beslissing is op 17 september 2009 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.