Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 06/00132 en 06/00133
uitspraken van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X,
wonende te Z,
belanghebbende,
tegen de uitspraken in de zaak no. 05/4749 en 05/4750 van de rechtbank Haarlem van 28 februari 2006 in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/P,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 12 februari 2004 aan belanghebbende voor het jaar 2001 een aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (aanslag IB) berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 75.000. Tevens heeft hij belanghebbende een verzuimboete opgelegd van € 794.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 12 augustus 2005, de aanslag IB verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 39.958 en een inkomen uit sparen en beleggen van € 1.204. De boete is gehandhaafd.
1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 12 februari 2004 aan belanghebbende voor het jaar 2001 eveneens een aanslag premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (aanslag premie WAZ) opgelegd naar een premie-inkomen van € 38.118. Daarbij is een verzuimboete van € 158 opgelegd. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 10 augustus 2005 de aanslag premie WAZ gehandhaafd en de boetebeschikking vernietigd.
1.3. Bij uitspraken van 28 februari 2006, verzonden op 3 maart 2006, heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank), naar het Hof begrijpt, het beroep betreffende de aanslag premie WAZ ongegrond verklaard en, wat het beroep betreffende de aanslag IB betreft, het beroep tegen de boetebeschikking gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar in zoverre vernietigd en de boete verminderd tot € 714.
1.4. Tegen de uitspraken heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 4 april 2006, bij het Hof ingekomen op 6 april 2006. De inspecteur heeft verweerschriften ingediend.
1.5. Op 20 maart 2007 heeft het Hof van belanghebbende nadere stukken ontvangen. De inspecteur heeft hiervan een afschrift ontvangen.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 maart 2007. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Overwegingen
2.1. Feiten
2.1.1. Belanghebbende verzorgt de eerstelijns gezondheidszorg in asielzoekerscentrum B en ontvangt daarvoor maandelijks een vergoeding van de instellingen (VGZ en IZA) die de Ziektekostenregeling Asielzoekers (hierna ook: ZRA) uitvoeren. Deze vergoeding is afhankelijk van het aantal asielzoekers dat in het centrum verblijft. Belanghebbende maakt voor haar werkzaamheden gebruik van een tot haar privé-vermogen behorende auto.
2.1.2. Belanghebbende was in 2001 tevens werkzaam als lid van de stadsdeelraad C.
2.1.3. Na uitreiking van het aangiftebiljet voor het doen van aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2001 en na het verzenden van een aanmaning tot het doen van aangifte en een herinnering daaraan, heeft de inspecteur op 12 februari 2004 de aanslag ambtshalve vastgesteld naar een belastbaar inkomen van € 75.000.
2.1.4. In de bezwaarfase heeft belanghebbende een ingevuld aangiftebiljet met jaarstukken van haar onderneming aan de inspecteur gezonden, die het op 13 januari 2005 heeft ontvangen.
2.1.5. Naar aanleiding van het ingediende aangiftebiljet en de jaarstukken is een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld, dat op 10 februari 2005 is aangevangen. Van het onderzoek is op 16 juni 2005 een rapport uitgebracht. In dat rapport is het volgende opgenomen:
“ 3. Fiscale Winstberekening
3.1. Omzet
Over het jaar 2001 bestaat de omzet uit ontvangsten van het ISA/ZRA (Ziektenkostenregeling Asielzoekers). Op het ingediende bezwaar (feitelijk het aangiftebiljet inkomstenbelasting 2001 inclusief de jaarrekening) op de ambtshalve aanslag betreffende de inkomstenbelasting over het jaar 2001 is geen omzet aangegeven. Belastingplichtige geeft als reden dat op het moment van indienen van het bezwaar er enige bankafschriften ontbraken en dat daarom de volledigheid van de omzet niet vastgesteld kon worden. Op moment van controle is een hernieuwde jaarrekening overhandigd. Hierin is de omzet wel aangegeven en zijn diverse kosten gewijzigd. Als basis voor de controle zullen wij het ingediende bezwaar hanteren.
De omzet wordt op basis van de bankafschriften in het grootboek geboekt. De omzet bestaat uit maandelijkse vaste vergoedingen. Deze vergoedingen zijn afhankelijk van het aantal asielzoekers dat in het opvangcentrum verblijft. Het is dus niet van belang hoeveel personen er daadwerkelijk behandeld worden.
Omzet 2001
(…)
Totaal 220.034
(…)
3.2. Scholingsaftrek artsen
Op de ingediende jaarrekening komt een bedrag van fl 3.609,84 aan scholingsaftrek artsen ten laste van het resultaat. In de hernieuwde jaarrekening die wij tijdens de controle ontvingen is deze aftrek niet meer aanwezig en verantwoord. Wij corrigeren derhalve deze scholingsaftrek artsen.
(…)
4 Bedrijfskosten
(…)
4.5. Cursuskosten
Van onderstaande kosten zijn de betalingen gebleken, echter er zijn geen facturen in de administratie aangetroffen. Verder is de zakelijkheid van deze kosten niet verder aangetoond. Belastingplichtig[e] heeft aangegeven, door middel van opgevraagde bevestigingen, de zakelijkheid alsnog te kunnen aantonen. Van twee cursussen zijn certificaten opgestuurd en hiermee voldoende aannemelijk gemaakt.
De volgende kosten zijn niet geaccepteerd:
Ddd 889 Geen factuur in administratie
Eee 1.392 Geen factuur in administratie
Eee 541 Geen factuur in administratie, betreft verblijfskosten
Totaal 2.822
(…)
4.8. Politieke kosten
Deze kosten zijn gemaakt om een politieke functie te bemachtigen. Deze kosten ad fl 950,- hebben geen betrekking op de uitoefening van het bedrijf en zullen door ons worden gecorrigeerd.
(…)
4.10. Representatie
Deze kosten zijn in zijn geheel niet geaccepteerd:
172 “Verschil in de jaarrekeningen”
F 424,60 Privé/kosten voor [politieke partij]
Zalenverhuur G 485,40 Privé/kosten voor [politieke partij]
H diner 82,25 Geen factuur in administratie
Tropisch huis I toegangskaarten 49,80 Geen factuur in administratie
J [politieke partij] diner 49,86 Privé/kosten voor [politieke partij] tevens
geen factuur in administratie
Totaal 1.263
Deze kosten hebben geen betrekking op de uitoefening van het bedrijf.
(…)
4.11 Telefoonkosten
Deze kosten ad fl 10.458,13 zijn pas in de nieuwe jaarrekening opgenomen. In de ingediende jaarrekening komt geen aparte grootboekrekening telefoonkosten voor. Wel komt er in de ingediende jaarrekening een bedrag van fl 3.500,- ten laste van de winst voor het privé-gebruik. Voor zover deze kosten zakelijk zijn en genoeg aantoonbaar gemaakt zullen we rekening houden met deze kosten.
X heeft haar werkzaamheden in 2002 geheel in het opvangcentrum B uitgeoefend. De telefoonkosten met betrekking tot de aansluiting van het woonadres (KPN) worden niet in zijn geheel als zakelijke kosten beschouwd. Van de betreffende kosten wordt 1/5 deel als zakelijk beschouwd.
Belastingplichtige heeft aangegeven dat een groot deel van de kosten te wijten is aan haar huidige en toekomstige politieke functie.
(…)
Als kosten wordt geaccepteerd fl 10.458,- -/- fl 4.291,-= fl 6.167,-
Belastingplichtige geeft aan dat ’s avonds telefonisch campagne gevoerd is om herkozen te worden als stadsdeelraadslid. Zij vindt dat het aangegeven privé gedeelte van fl 3.500.- voldoende is.
(…)
4.13. Privé-gebruik auto
Voor het privé-gebruik auto wordt er een bijtelling in de winst gedaan van fl 4.800,-. Dit is echter niet juist. De catalogusprijs van de auto is ongeveer fl 70.000,-. De bijtelling privé-gebruik auto bedraagt 25% van fl 70.000,- = fl 17.500,-.
De bijtelling is echter beperkt tot de autokosten die ten laste van de winst zijn gebracht, dus tot fl 10.515,-. De bijtelling wordt door ons verhoogd met een bedrag van fl 10.515 - fl 4.800,- = fl 5.715,-
Belastingplichtige vindt dat er geen bijtelling is vereist voor de zakelijke auto van artsen. De auto wordt door een zichtbaar esculaap teken gekenmerkt. Zij is van mening dat de bijtelling van fl 4.800,- voldoende moet worden geacht.
(…)
4.14 Omgeslagen kosten voor de praktijk
Belastingplichtige verklaart dat deze kosten betrekking hebben op de praktijk aan huis. Uit de controle welke plaats heeft gevonden op het adres van belastingplichtig[e] is echter gebleken dat er geen sprake is van een praktijk aan huis. Tevens zijn er geen uitgaven gedaan die betrekking op deze kosten hebben. Ook zijn er geen bescheiden in de administratie te vinden. Deze gefingeerde kosten zullen worden gecorrigeerd.
Belastingplichtig[e] geeft aan dat er in 2001 bij haar thuis asielzoekers en kennissen zijn behandeld.
(…)
4.15 Afschrijvingen
De afschrijvingskosten hebben betrekking op een computer en op praktijk/medische materialen.
4.15.1. Computer
De computer is al geheel afgeschreven. Deze afschrijvingskosten ad fl 1.000,- zullen worden gecorrigeerd.
4.15.2 praktijk/medische materialen
Belastingplichtige verklaart dat de afschrijving op de praktijk/medische materialen betrekking heeft op een denkbeeldige investering in een praktijk. Deze afschrijving ad fl 5000,- wordt gedaan om het in de toekomst mogelijk te maken een eigen praktijk te starten. Omdat er geen investeringen zijn gedaan is het ook niet mogelijk om af te schrijven. Tevens zijn deze afschrijvingskosten in het verleden ook al gecorrigeerd.
De totale afschrijvingskosten van fl 6.000,- worden gecorrigeerd.
5 Recapitulatie winstberekening
5.1. Winstcorrectie
Winstcorrectie:
Jaar 2001
Omzetcorrectie (punt 3.1) fl 220.034,-
Scholingsaftrek artsen (punt 3.2) fl 3.609,-
Advocaatkosten (…) fl 4.473,-
Bankkosten (…) fl 20,-
Beroepsvereniging (…) fl 150,-
Cursuskosten (punt 4.5) Fl 2.822,-
Kantoorkosten (…) fl 9.455,-
Medische materialen (…) fl 918,-
Politieke kosten (punt 4.8) fl 950,-
AAB rente (…) - fl 300,-
Representatie (punt 4.10) fl 1.263,-
Telefoonkosten (punt 4.11) - fl 6.167,-
Vervoerkosten (…) - fl 2.262,-
Privé-gebruik auto (…) fl 5.715,-
Omgeslagen kosten voor de praktijk (punt 4.14) fl 21.400,-
Afschrijvingen (punt 4.15) fl 6.000,-
Winstcorrectie totaal fl 268.080
Winstcorrectie totaal in € € 121.649
5.2 Gecorrigeerde winst uit onderneming
Jaar 2001 2001
Winst volgens ingediende jaarrekening (exclusief zelfstandigenaftrek) fl -63.824 € -28.962
Winstcorrectie 2001 fl 268.080 € 121.649
Gecorrigeerde winst van de onderneming fl 204.256 € 92.687
Zelfstandigenaftrek (…) fl 6.576 € 2.984
Scholingsaftrek (…) fl 0 € 0
Gecorrigeerde winst van de onderneming fl 197.680 € 89.703”
2.1.6. In zijn brief van 26 juli 2005 aan belanghebbende, bevattende een toelichting op de uitspraak op het bezwaarschrift, schrijft de inspecteur het volgende:
“Op grond van het rapport en het aangiftebiljet wordt het belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) als volgt nader vastgesteld:
Winst uit onderneming € 89.703
Inkomen van stadsdeel Zeeburg € 2.426
€ 92.129
Af: premies voor lijfrenten: € 33.660
saldo van het eigen woningforfait en de hypotheekrente: € 18.511
€ 52.171
Nader vastgesteld belastbaar inkomen (box 1): € 39.958
3. Blijkens het rapport wordt het inkomen uit sparen en beleggen (box 3) vastgesteld op 4% van € 30.118=) € 1.204.
4. Het totale belastbaar inkomen wordt nader vastgesteld op (€ 39.958 + € 1.204=) € 41.162.”
De uitspraak op bezwaar is dienovereenkomstig vastgesteld.
2.1.7. Tot de stukken behoort een brief van 12 september 2002 van de Helpdesk Zorginkoop en productontwikkeling Ziektekostenregeling Asielzoekers aan belanghebbende, waarin op verzoek van belanghebbende een overzicht is gegeven van de gedane betalingen over het jaar 2001. Het betreft zes betalingen van € 7.974,47, alle verricht in 2001, en zes betalingen van € 8.871,27, waarvan er vijf in 2001 en één in 2002 is verricht. In totaal is derhalve over het jaar 2001 € 101.074 (ƒ 222.738) aan belanghebbende betaald. In de loop van 2001 zijn ook betalingen over 2000 door belanghebbende ontvangen.
2.1.8. Ten aanzien van de onder 4.5 van het controlerapport genoemde cursuskosten behoren (onder meer) tot de stukken:
- een brief van 16 februari 2001 van Werkgroep Deskundigheidsbevordering Huisartsen aan belanghebbende, betreffende:
“Uitnodiging meerdaagse cursus “Longziekten en atopie in de huisartsenpraktijk” in Lissabon.”
Op de brief staat vermeld:
“Doorkiesnummer E (…)”.
Verder is vermeld:
“de cursus (…) te organiseren (…) zondag 30 september tot en met vrijdag 5 oktober 2001 (…) in het plaatsje K aan de kust bij Lissabon.”
- bankafschriften van belanghebbende waarop respectievelijk € 631,66 en € 245,50 worden afgeschreven ten name van H BV, met als omschrijving “Longziekten 5/10” respectievelijk “Lissabon 5/10”;
- een kopie van een vliegticket betreffende een vlucht op 30 september 2001 en een vlucht op 5 oktober 2001;
- een stuk met als titel:
“Programma Lissabon 30 september tot 5 oktober 2001”
waarop het programma van zondag 30 september 2001 staat vermeld.
2.1.9. Belanghebbende heeft sinds 1996 verzuimd tijdig het aangiftebiljet inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen in te dienen. De desbetreffende aanslagen zijn ambtshalve vastgesteld waarbij als volgt een verhoging dan wel een verzuimboete is vastgesteld:
jaar boete
2000 ƒ 250
1999 ƒ 750
1998 ƒ 250
1997 ƒ 117
1996 ƒ 227
2.2. Oordeel rechtbank
2.2.1. De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende uitsluitend voor wat betreft de boete bij de aanslag IB gegrond verklaard. Wat de aanslag zelve betreft heeft de rechtbank overwogen dat belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan en dat ingevolge artikel 27e, aanhef en onderdeel a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) op haar de verzwaarde bewijslast rust aan te tonen in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.
2.2.2. De rechtbank heeft beslist dat de inspecteur bij de uitspraak op bezwaar ten onrechte geen rekening heeft gehouden met een bedrag aan scholingsaftrek van ƒ 1.352, maar dat dit in verband met interne compensatie niet leidt tot een vermindering van de aanslag IB. Daarbij heeft de de rechtbank overwogen dat de omzet van belanghebbende in 2001 hoger is geweest, namelijk ƒ 222.738, dan de omzet van ƒ 220.034 die bij de uitspraak op bezwaar in aanmerking is genomen en dat de inspecteur zich ten aanzien van het verschil terecht heeft beroepen op interne compensatie.
2.2.3. Ten aanzien van de geschillen tussen partijen over de advocaatkosten, cursuskosten, representatiekosten, telefoonkosten, kosten voor de praktijk, afschrijvingskosten en het privé-gebruik van de auto heeft de rechtbank beslist dat belanghebbende niet heeft bewezen dat de aanslag op deze punten te hoog is vastgesteld.
2.2.4. Het beroep van belanghebbende op opgewekt vertrouwen en op het gelijkheidsbeginsel heeft niet tot een ander oordeel geleid.
2.2.5. Wegens een overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, EVRM, heeft de rechtbank de verzuimboete bij de aanslag IB met 10% verlaagd tot € 714.
2.2.6. Wat de aanslag premie WAZ betreft, heeft de rechtbank kennelijk geoordeeld dat het beroep ongegrond is.
2.3. Omvang van het geschil in hoger beroep
In hoger beroep is in geschil:
- of de omzet, zoals de inspecteur stelt, ƒ 222.738 heeft bedragen en of hij zich, voorzover belanghebbende alsnog recht blijkt te hebben op enige (verdere) kostenaftrek, kan beroepen op interne compensatie met de alsnog hoger te stellen omzet;
- of en tot welk bedrag advocaatkosten, cursuskosten, scholingsaftrek, politieke kosten, representatiekosten, telefoonkosten, kosten voor de praktijk, afschrijvingskosten en een bijtelling voor het privé-gebruik van de auto bij het vaststellen van het belastbaar inkomen in aanmerking moeten worden genomen
- of het gelijkheidsbeginsel en/of het vertrouwensbeginsel dienen (dient) te leiden tot de vaststelling van een lager belastbaar inkomen.
- of terecht en tot het juiste bedrag een verzuimboete bij de aanslag IB is opgelegd.
2.4. Beoordeling van het geschil
De bewijslastverdeling
2.4.1. Vaststaat dat belanghebbende met betrekking tot de IB 2001 en de WAZ 2001 niet (tijdig) de vereiste aangifte heeft gedaan. De omstandigheid dat met betrekking tot voorgaande jaren nog beroepsprocedures aanhangig waren doet aan de verplichting tot het doen van aangifte niet af. Op deze grond rust ingevolge artikel 27e, aanhef en onderdeel a, van de Awr op belanghebbende de verzwaarde bewijslast overtuigend aan te tonen dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Voor zover de rechtbank in dit verband als maatstaf voor het door belanghebbende te leveren bewijs is uitgegaan van het begrip aantonen (de rechtbank gebruikt afwisselend de termen ‘aantonen’ en ‘doen blijken’), vult het Hof de motivering van de rechtbank aan, aangezien ‘aantonen’ de betekenis heeft van ‘aannemelijk maken’, terwijl in het onderhavige geval van belanghebbende wordt verlangd dat hij ervan doet blijken (overtuigend aantoont) dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaarschrift onjuist is (verg. HR 26 mei 1999, nr. 34.230, BNB 1999/272).
De omzet
2.4.2. Belanghebbende stelt dat zij haar omzet op kasbasis mag verantwoorden en dat daarom de omzet moet worden gesteld op het bedrag dat zij daadwerkelijk in 2001heeft ontvangen, te weten f 220.034. Ter zitting heeft zij toegelicht dat het door de Helpdesk ZRA verstrekte overzicht (zie 2.1.7.) op zichzelf juist is. Daaraan heeft zij toegevoegd dat in 2007 een nabetaling van ZRA aan haar zal volgen welke deels ziet op 2001 en die niet dubbel mag worden belast.
2.4.3. De inspecteur stelt dat de omzet bij de uitspraak op bezwaar te laag is vastgesteld. Zijns inziens moet worden uitgegaan van het vorderingenstelsel en hij wijst daarbij op het overzicht van ZRA. Voor het geval het Hof tot de conclusie komt dat de aanslagen – uit anderen hoofde – te hoog zijn vastgesteld, beroept de inspecteur zich op interne compensatie voor het verschil tussen de in aanmerking genomen omzet van ƒ 220.034 en de omzet van ƒ 222.738 die blijkt uit het overzicht van ZRA.
2.4.3. Hoewel bij een onderneming van enige omvang hantering van het kasstelsel al snel in strijd zal komen met het van goed koopmansgebruik deel uitmakende realiteitsbeginsel, kan het kasstelsel bij belanghebbende toelaatbaar worden geacht nu de omzet van haar onderneming – naar op grond van de stukken van het geding en de uitlatingen van belanghebbende ter zitting voldoende is komen vast te staan – met ingang van het onderhavige jaar uitsluitend bestaat uit ontvangsten van één opdrachtgever terwijl voorts op grond van de gedingstukken ervan mag worden uitgegaan dat de verantwoording van de desbetreffende inkomsten een bescheiden administratie vergt en bedragen die per einde jaar nog niet zijn ontvangen van betrekkelijk bescheiden omvang zijn.
De keuze van belanghebbende voor het kasstelsel dient derhalve te worden gerespecteerd en nu de ontvangsten op kasbasis – onbetwist – ƒ 220.034 hebben bedragen, dient bij de vaststelling van de winst van dat bedrag te worden uitgegaan. De inspecteur heeft dat bedrag bij de uitspraak op bezwaar ook gevolgd. Zijn beroep op interne compensatie dient te worden verworpen.
De advocaatkosten
2.4.4. Belanghebbende stelt dat zij langer dan tien jaar heeft geprocedeerd om als in Suriname opgeleide huisarts in Nederland te worden opgenomen in de registers van Huisarts en Verpleeghuisarts Registratie Commissie. Volgens belanghebbende zijn de advocaatkosten in eerdere jaren, ook na onderzoek van de inspecteur, volledig in aftrek toegestaan.
2.4.5. De inspecteur heeft van de door belanghebbende opgevoerde advocaatkosten (ƒ 11.473,48) een bedrag groot ƒ 4.473,48 in aftrek toegestaan. Het meerdere (ƒ 7.000) is niet in aftrek toegestaan, omdat daarvoor feitelijk geen onderbouwing is verstrekt. De rechtbank heeft dit standpunt gevolgd.
2.4.6. Ook met hetgeen belanghebbende in appel heeft aangevoerd, heeft zij niet overtuigend aangetoond dat de uitspraak op bezwaar op dit punt onjuist is vastgesteld.
De cursuskosten
2.4.7. Belanghebbende stelt dat de inspecteur ten onrechte aftrek heeft geweigerd van de kosten voor de cursus “Longziekten en atopie in de huisartsenpraktijk”. Zij heeft ter zitting verklaard dat het een nascholingscursus betreft, waarvoor nascholingspunten zijn verkregen en voorts dat de asielzoekers, in het asielzoekerscentrum waar zij werkt, allemaal worden gecontroleerd op longziekten omdat TBC een veel voorkomend probleem onder hen is.
De inspecteur stelt dat belanghebbende de uitgaven onvoldoende met stukken heeft onderbouwd. Voorts betwist hij de zakelijkheid van de cursus.
2.4.8. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende met het overleggen van de onder 2.1.8. vermelde stukken overtuigend heeft aangetoond dat zij de uitgaven voor de onderhavige cursus heeft gedaan. Voorts heeft belanghebbende met die stukken en met haar ter zitting gegeven toelichting over de inhoud van de cursus en de relatie daarvan tot haar werkzaamheden voor asielzoekers, overtuigend de zakelijkheid van de cursus aangetoond. De kosten voor de cursus van (€ 245,50 + € 631,66 =) € 877,16 (ƒ 1.933) kunnen daarom in aftrek worden gebracht.
De scholingsaftrek
2.4.9. Artikel 3.48, lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) bepaalt dat indien in een kalenderjaar kosten en lasten van scholing van in de onderneming werkzame personen bij een ondernemer in aftrek komen bij het bepalen van de winst over dat jaar, en de ondernemer hiervoor bij de aangifte kiest, een volgens het tweede tot en met zesde lid bepaald bedrag aanvullend ten laste wordt gebracht van de winst over dat jaar.
2.4.10. De inspecteur heeft bij de uitspraak op bezwaar kosten ten bedrage van ƒ 1.690 betreffende drie cursussen in aftrek toegelaten. Hiervoor is geen scholingsaftrek toegekend. Ook voor de cursus over longziekten waarvan het Hof onder 2.4.8. heeft overwogen dat de kosten alsnog ten laste van de winst kunnen worden gebracht, is geen scholingsaftrek toegekend. In totaal kan derhalve een bedrag van ƒ 3.623 ten laste van de winst worden gebracht wegens kosten van scholing. In zoverre voldoet belanghebbende aan de in artikel 3.48, lid 1, van de Wet gestelde voorwaarden voor scholingsaftrek. Genoemd artikel verlangt dat de ondernemer bij de aangifte voor scholingsaftrek kiest. Naar het oordeel van het Hof dient deze bepaling aldus te worden verstaan dat belanghebbende zolang de aanslag niet onherroepelijk vaststaat alsnog voor toepassing van de scholingsaftrek kan kiezen. Deze uitleg strookt met de parlementaire behandeling van de investeringsaftrek (oud), in welk verband eveneens gold dat bij de aangifte om toepassing van die faciliteit diende te worden verzocht en aan welke voorwaarde destijds in de Memorie van Toelichting een ruime uitleg is gegeven (MvT, Kamerstukken II 1989/90, 21 343, nr. 3, blz. 7). Het Hof beschouwt de in bezwaar ingediende ‘aangifte’ als een tijdig gedaan verzoek om toepassing van de scholingsaftrek. De inspecteur heeft overigens ter zitting verklaard geen bezwaar te hebben tegen toepassing van de scholingsaftrek. Nu er geen reden is om af te wijken van het door de rechtbank gehanteerde percentage van 80%, bepaalt het Hof de scholingsaftrek nader op (80% van ƒ 3.623 =) ƒ 2.898.
De politieke kosten en de representatiekosten
2.4.11. Belanghebbende claimt aftrek van kosten voor het bemachtigen van een politieke functie. Zij heeft ter zitting toegelicht dat de kosten werkzaamheden betroffen die ‘stadsdeeloverstijgend’ waren en dat deze te maken hadden met door haar voor de [politieke partij] georganiseerde bijeenkomsten waarop zij sprekers heeft uitgenodigd en waarvoor zij zalen heeft gehuurd. Ze stelt dat van de politieke kosten facturen in haar administratie aanwezig zijn.
2.4.12. De inspecteur stelt dat de geclaimde kosten zien op werkzaamheden die belanghebbende voor de stadsdeelraad verricht en dat deze daarom moeten worden toegerekend aan haar resultaat uit overige werkzaamheden. Hij betwist dat belanghebbende het bestaan, de aard, de omvang en de betaling van deze kosten heeft aangetoond.
2.4.13. Met hetgeen belanghebbende over de onderhavige kosten heeft aangevoerd heeft zij niet overtuigend aangetoond dat deze in voldoende causaal verband staan tot een bron van inkomen. Belanghebbende heeft ter zitting immers verklaard dat de werkzaamheden waarvoor zij deze kosten heeft gemaakt, stadsdeeloverstijgend waren, zodat de kosten niet aan haar functie in de stadsdeelraad kunnen worden toegerekend. Het bestaan van een andere bron – naast haar huisartsenpraktijk – heeft belanghebbende niet overtuigend aangetoond.
Ook los van het ontbreken van een bron, kunnen de kosten niet in aftrek komen omdat belanghebbende tegenover de betwisting van de inspecteur niet overtuigend heeft aangetoond dat er daadwerkelijk kosten zijn gemaakt en wat daarvan de omvang is.
De telefoonkosten
2.4.14. Belanghebbende stelt dat de helft van haar telefoonkosten ad ƒ 10.456 als zakelijk moeten worden aangemerkt. Zij voert aan dat zij telefonisch achterwacht moest houden op de dagen dat zij niet in persoon aanwezig was op het asielzoekerscentrum.
2.4.15. Belanghebbende heeft met hetgeen zij omtrent de telefoonkosten heeft aangevoerd niet overtuigend aangetoond dat de uitspraak op bezwaar op dit punt onjuist is. Zij heeft niet doen blijken van meer zakelijke telefoonkosten dan waarmee de inspecteur rekening heeft gehouden.
De afschrijvingskosten en praktijkkosten
2.4.16. Belanghebbende stelt dat de rechtbank onvoldoende heeft onderbouwd dat de kosten voor het voeren van een praktijk aan huis en de afschrijving c.q. reservering voor het aanschaffen van benodigdheden voor het voeren van een huisartsenpraktijk niet in aftrek kunnen komen. Zij heeft ter zitting verklaard dat zij tot 2002 een praktijk aan huis had, dat zij in 2002 geen patiënten aan huis ontving, maar dat zij vanuit huis een telefonische achterwachtfunctie vervulde voor haar functie bij het asielzoekerscentrum. Desgevraagd heeft zij verklaard niet meer precies te weten of zij in 2001 nog wel patiënten aan huis heeft ontvangen en dat het klopt dat daarmee in 2001 in elk geval geen omzet is behaald. De kosten voor de praktijk betreffen onderhoud en schoonmaak.
2.4.17. De inspecteur stelt ten aanzien van de afschrijvingskosten dat belanghebbende niet heeft aangetoond dat er iets is aangeschaft en dat reserveringen voor de toekomst niet in aftrek kunnen komen. De inspecteur betwist dat belanghebbende in 2001 een praktijk aan huis had. Hij leidt dit af uit de omstandigheid dat belanghebbende in 2001 geen inkomsten heeft genoten uit een praktijk aan huis.
2.4.18. Het Hof is van oordeel dat op belanghebbende de last rust overtuigend aan te tonen dat zij kosten heeft gemaakt voor het voeren van een praktijk aan huis. Zij heeft ter zitting gesteld dat zij in 2001 nog een praktijk aan huis voerde, maar zij heeft daarvoor geen bewijs bijgebracht. Nu belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat zij in 2001 een praktijk aan huis voerde, kunnen kosten waarvan belanghebbende heeft gesteld dat deze daarvoor zijn gemaakt, niet in aftrek komen.
Het beroep op het vertrouwensbeginsel
2.4.19. Belanghebbende stelt dat de door haar geclaimde kosten voor het voeren van een praktijk aan huis en de afschrijving c.q. reservering voor het aanschaffen van benodigdheden voor het voeren van een huisartsenpraktijk in aftrek kunnen komen op grond van het vertrouwensbeginsel. Deze kosten zijn in het verleden door de inspecteur onderzocht en geaccepteerd.
2.4.20. De inspecteur erkent dat in de aangiften over de jaren 1998 en 1999 een bedrag van ƒ 18.000 als huisvestingskosten is opgevoerd en dat de inspecteur die aangiften in zoverre heeft gevolgd. Hij betwist dat daaraan een onderzoek of een bewuste standpuntbepaling ten grondslag heeft gelegen. De inspecteur heeft verklaard te vermoeden dat de kosten destijds in aftrek zijn toegelaten omdat ervan is uitgegaan dat belanghebbende een praktijk aan huis voerde.
2.4.21. Het Hof is van oordeel dat ook met betrekking tot het beroep op het vertrouwensbeginsel op belanghebbende de last rust de daaraan ten grondslag te leggen feiten overtuigend aan te tonen. In dit bewijs acht het Hof belanghebbende niet geslaagd. In dit verband overweegt het Hof dat het niet aannemelijk is, laat staan dat belanghebbende daarvan heeft doen blijken, dat belanghebbende in 2001, naast haar werkzaamheden ten behoeve van het asielzoekerscentrum, nog een praktijk aan huis voerde, terwijl dit vóór 2001 kennelijk wel het geval was. Mitsdien kan er niet zonder meer van worden uitgegaan dat de situatie van 2001 voldoende vergelijkbaar is met die in de jaren waarop het beroep op het vertrouwensbeginsel wordt gebaseerd.
Het privé-gebruik auto
2.4.22. Belanghebbende stelt dat de rechtbank ten onrechte ongemotiveerd haar stelling dat de auto een onmisbaar deel is van haar huisartsenpraktijk heeft afgewezen. Ter onderbouwing van het door haar voorgestane bedrag aan bijtelling voert ze aan dat de werkzaamheden van huisarts niet zijn toegestaan zonder het bezit van een geldig rijbewijs. De auto met esculaap moet voorzien zijn van medische materialen en de bestuurder moet waar nodig medische hulp verlenen.
2.4.23. Op grond van artikel 3.20 van de Wet wordt indien aan de belastingplichtige ook voor privé-doeleinden een auto ter beschikking staat, op jaarbasis ten minste 25% van de waarde van de auto als onttrekking in aanmerking genomen. De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privé-doeleinden ter beschikking te staan tenzij blijkt dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt.
2.4.24. Het Hof is van oordeel dat niet is gebleken dat belanghebbende de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden gebruikt zodat terecht bij de bepaling van het belastbaar inkomen de door de inspecteur berekende en op artikel 3.20 gebaseerde onttrekking in aanmerking is genomen.
2.4.25. Voorzover belanghebbende in hoger beroep een beroep doet op het gelijkheidsbeginsel is dit beroep te vaag; in ieder geval heeft zij daartoe te weinig feiten en omstandigheden aangevoerd.
Conclusie met betrekking tot de aanslag IB
2.4.26. Op grond van hetgeen is overwogen onder 2.4.8. en 2.4.10. moet de winst, en daarmee het belastbaar inkomen uit werk en woning, worden verminderd met (ƒ 2.898 + ƒ 1.933 = ) ƒ 4.831 (€ 2.192) tot (€ 39.958 -/- € 2.192 =) € 37.766.
Conclusie met betrekking tot de aanslag premie WAZ
2.4.27. Bij de uitspraak op bezwaar is, blijkens de daarop in de brief van 28 juli 2005 gegeven toelichting, de winst uit onderneming vastgesteld op € 89.703. Het premie-inkomen is vervolgens vastgesteld € 38.118 (het voor het onderhavige jaar geldende maximumbedrag). De vermindering van de winst met ƒ 4.831 (€ 2.192) kan niet leiden tot een lager premie-inkomen dan dit maximumbedrag. Het (hoger) beroep is in zoverre ongegrond.
De boete
2.4.28. Met betrekking tot de nog in geschil zijnde verzuimboete bij de aanslag IB (de verzuimboete bij de aanslag premie WAZ is bij de uitspraak op bezwaar vernietigd) heeft belanghebbende aangevoerd dat deze wegens het verstrijken van de redelijke termijn dient te worden verminderd tot nihil. Voorts heeft zij ter zitting aangevoerd dat de boete niet is bedoeld voor gevallen als het onderhavige. Omdat er immers procedures liepen over vorige belastingjaren, kon haar boekhouder de daarop volgende jaren niet afsluiten en konden er ook geen aangiften over de volgende jaren worden ingediend. Het doen van aangifte zonder voorbehoud is dan niet mogelijk, aldus belanghebbende.
2.4.28. De inspecteur stelt dat belanghebbende aangifte had moeten doen, ook al liepen er bezwaren en beroepen met betrekking tot andere belastingjaren. Er is telkens opnieuw sprake van een verzuim, aldus de inspecteur.
2.4.29. Ingevolge artikel 67a AWR wordt het niet, dan wel niet binnen de gestelde termijn, doen van aangifte voor een bepaalde belasting of een bepaalde premie aangemerkt als een verzuim van de belastingplichtige waarvoor een boete van ten hoogste € 1.134 kan worden opgelegd. In het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna het BBBB) is in § 21 nader uitgewerkt hoe de inspecteurs deze bevoegdheid dienen te hanteren. Daarbij is gekozen voor vaste, in beginsel van de hoogte van de aanslag onafhankelijke, bedragen, oplopend naar gelang de belastingplichtige over de voorafgaande vijf jaren met betrekking tot het tijdig indienen van de aangifte meer malen in verzuim is geweest. Nu er sprake is van een zesde verzuim, de inspecteur een verzuimboete van € 794 heeft vastgesteld, niet aannemelijk is geworden dat sprake is van afwezigheid van alle schuld, de opgelegde boete binnen de beleidsmatige begrenzing blijft van § 21 van het BBBB, terwijl de boete gelet op de strafbaar gestelde gedraging van belanghebbende ook overigens als passend en geboden is te beschouwen, acht het Hof de opgelegde boete in beginsel juist. Hieraan doet niet af de omstandigheid dat ter zake van voorgaande jaren, ten tijde dat belanghebbende verplicht was de onderhavige aangifte te doen, nog gerechtelijke procedures aanhangig waren.
Het Hof is van oordeel dat de rechtbank wegens een overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, EVRM, de boete terecht met 10% heeft verminderd. Het Hof ziet geen aanleiding voor een verdere verlaging van de boete.
2.5. Proceskosten
2.5.1. Nu het hoger beroep (gedeeltelijk) gegrond is acht het Hof termen aanwezig de inspecteur in de zaak met kenmerk 06/00132 te veroordelen in de proceskosten van belanghebbende als bedoeld in artikel 8.75 van de Awb. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden de kosten van de onderhavige procedure gesteld op € 5, bestaande uit de (geschatte) reiskosten per openbaar vervoer 2e klasse van belanghebbende om de zitting van 28 maart 2007 bij te wonen.
2.5.2. Belanghebbende stelt dat zij recht heeft op proceskostenvergoeding van kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Ter zitting heeft F.F.R. Komproe gesteld belanghebbendes professionele gemachtigde te zijn. Hij heeft verklaard aan belanghebbende voor zijn verrichte diensten geen rekening te sturen. Het Hof is van oordeel dat niet aannemelijk is geworden dat de gemachtigde beroepsmatig rechtsbijstand heeft verleend, als bedoeld in artikel 1, onderdeel a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht, zodat belanghebbende niet in aanmerking komt voor een vergoeding van rechtsbijstandskosten.
2.6. Slotsom
2.6.1. De slotsom is dat het hoger beroep gedeeltelijk gegrond is.
2.6.2. De uitspraak van de rechtbank inzake de aanslag IB en de daarbij opgelegde boetebeschikking dient te worden vernietigd, doch uitsluitend voor zover het betreft de vaststelling van de aanslag. In zoverre doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof de aanslag verminderen tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.766. Belanghebbende heeft recht op vergoeding van het griffierecht en op vergoeding van proceskosten ten bedrage van € 5.
2.6.3. De uitspraak van de rechtbank inzake de aanslag premie WAZ blijft in stand.
3. Beslissing
Het Hof:
in de procedure met nummer 06/00132 inzake de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2001 en de daarbij opgelegde boete:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank doch uitsluitend voor zover het betreft de vaststelling van de aanslag;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.966 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.204;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in hoger beroep tot een bedrag van € 5 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten aan belanghebbende moet vergoeden;
- gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze voor de behandeling van het hoger beroep betaalde griffierecht van € 105.
in de procedure met nummer 06/00133 inzake de aanslag in de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor het jaar 2001:
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Aldus vastgesteld door mrs. J. den Boer, voorzitter van de belastingkamer, E.A.G. van der Ouderaa en P.F. Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. G.J.H.M. Milder-Wolbers als griffier.De beslissing is op 29 augustus 2007 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.