Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 06/00402
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X
wonende te Z,
belanghebbende,
gemachtigde C
tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 05/2432 van de rechtbank Haarlem van 7 september 2006 in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst P,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 11 januari 2005 aan belanghebbende voor het jaar 2002 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 270.888.
Het daartegen gemaakte bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 2 mei 2005, niet-ontvankelijk verklaard.
Bij uitspraak van 7 september 2006, verzonden op 14 september 2006, heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de inspecteur vernietigd, het bezwaar alsnog ontvankelijk verklaard, en de aanslag gehandhaafd.
Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 5 oktober 2006, bij het Hof ingekomen op 6 oktober 2006, en aangevuld bij brief van 28 december 2006.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft van repliek, de inspecteur van dupliek gediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 juli 2007. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
Na de zitting heeft de inspecteur op verzoek van het Hof bij brief met bijlagen van 21 augustus 2007 nadere inlichtingen verstrekt. De gemachtigde van belanghebbende heeft hierop gereageerd bij brief van 17 september 2007. Bij brief van 8 oktober 2007 is deze reactie doorgezonden naar de inspecteur en is aan partijen verzocht aan te geven of zij behoefte hebben aan een nadere zitting. Partijen hebben bij brieven van 10 oktober 2007 aangegeven daaraan geen behoefte te hebben.
2. Overwegingen
2.1. De rechtbank heeft in haar uitspraak onder 2.1. tot en met 2.12. een aantal feiten vastgesteld, waartegen in hoger beroep geen bezwaar is ingebracht. Het Hof zal eveneens van deze feiten uitgaan.
2.2. Het geschil in hoger beroep betreft de vraag of de inspecteur het bij de dadings-overeenkomst van 26 juni 2002 (vermeld in 2.9. van de uitspraak van de rechtbank) als schadevergoeding aan belanghebbende toegekende – en aan belanghebbende betaalde – bedrag van € 113.445 (f 250.000) terecht tot belanghebbendes belastbare inkomen uit werk en woning van het jaar 2002 heeft gerekend.
2.3. Het beroep van belanghebbende, zoals dat in hoger beroep is geherformuleerd, strekt – samengevat en in hoofdzaken weergegeven – ten betoge dat op enig aan 2002 voorafgaand tijdstip een recht tot levering op aandelen A Groep BV aan hem is opgekomen, dat dit recht tot zijn privé-vermogen is gaan behoren, dat de schadevergoeding is betaald omdat AA BV – door belanghebbende betiteld als de ‘verkoper’ van de te leveren aandelen – na de vervreemding van alle aandelen A Groep BV aan B haar verplichting tot levering jegens belanghebbende niet meer kon nakomen, en dat deze schadevergoeding een in de onbelaste vermogenssfeer opkomende bate betreft.
Ten verweer heeft de inspecteur zowel in eerste aanleg als in hoger beroep – samengevat en in hoofdzaken weergegeven – betoogd dat nimmer een overeenkomst tot stand is gekomen waaraan belanghebbende enig recht op levering van aandelen A Groep BV kon ontlenen, dat derhalve voorafgaande aan de toekenning/betaling van de schadevergoeding uit dien hoofde ook nimmer sprake is geweest van een moment waarop belanghebbende iets in de loonsfeer heeft ontvangen en dat de schadevergoeding een in de loonsfeer genoten bate vormt die deel uitmaakt van het inkomen uit werk en woning van belanghebbende in 2002.
2.4. De rechtbank heeft de inspecteur in het gelijk gesteld. De overwegingen van de rechtbank in 4.9. tot en met 4.11. van haar uitspraak komen erop neer dat nimmer een overeenkomst tot stand is gekomen waaraan belanghebbende enig recht op levering van aandelen A Groep BV kon ontlenen.
Het Hof deelt die conclusie en maakt ook de feitelijke overwegingen (in 4.3. tot en met 4.8. van de uitspraak van de rechtbank) waarop de rechtbank die conclusie doet steunen, tot de zijne.
Hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd, leidt niet tot een ander oordeel. Hiertoe overweegt het Hof, meer in het bijzonder, als volgt:
2.4.1. Evenals de rechtbank, maakt het Hof uit de gedragingen van de betrokken partijen op dat belanghebbende akkoord is gegaan met de intrekking van de op 21 december 1992 bij zijn indiensttreding gedane toezegging tot aandelenparticipatie in A Groep BV. Uit de vastgestelde feiten volgt immers onmiskenbaar dat de betrokken partijen in de daarop volgende jaren hebben gesproken en onderhandeld over voorstellen met een andere inhoud dan hetgeen hun in december 1992 voor ogen stond. Voor zover de toezegging kan worden opgevat als een voldoende gedefinieerd aanbod, is een aanvaarding daarvan door belanghebbende niet aannemelijk gemaakt. Het Hof verwerpt daarom de stelling van belanghebbende dat ‘de rechten uit de eerste overeenkomst zijn voorbehouden’. Die stelling is overigens ook niet ermee te rijmen dat niet is gebleken van een tegenover die rechten staande betalingsverplichting.
2.4.2. Voor zover belanghebbende ook in hoger beroep staande houdt dat op 1 januari 1995 een obligatoire overeenkomst tot stand is gekomen waaruit voor belanghebbende enig recht op levering van aandelen A Groep BV voortvloeide, verwerpt het Hof die stelling omdat zij niet is te rijmen met de eigen stelling van belanghebbende dat A Groep BV ‘op 15 augustus 1995 (…) in een schrijven vast[legt] dat door veranderde omstandigheden er per 1 januari 1995 geen benoeming tot directeur zal plaatsvinden en dat een ander voorstel zal worden voorgelegd tot de mogelijkheid om certificaten van aandelen in A Groep BV te verwerven’. De van december 1999, respectievelijk maart 2000 daterende brieven van drs. A aan B respectievelijk E, leiden niet tot een ander oordeel omtrent het op 1 januari 1995 bestaan van een overeenkomst als hier bedoeld.
2.4.3. Dat een obligatoire overeenkomst als vorenbedoeld wél tot stand zou zijn gekomen tijdens een bijeenkomst met de managers van A Groep BV op 9 februari 1996 acht het Hof evenmin aannemelijk. In de brief van 24 juni 1996 van A Groep BV (opgenomen in 2.3 van de uitspraak van de rechtbank) vermag het Hof, anders dan belanghebbende, niet ‘de bevestiging van de toezegging’ te lezen; in die brief wordt verwezen naar een toezegging die reeds in 1995 zou zijn gedaan. Overigens blijkt noch uit deze brief noch op enigerlei andere wijze van een voldoende duidelijk omschreven aanbod van de zijde van A Groep BV, nog daargelaten dat niets erop wijst dat dat – veronderstelde – aanbod zou zijn aanvaard. Het tegendeel is veeleer het geval, nu de eigen stellingen van belanghebbende inhouden dat er daarna opnieuw een lange tijd is verstreken en dat het onderwerp tijdens een gesprek van belanghebbende met A op 12 november 1997 opnieuw en gedetailleerd aan de orde is geweest. Het Hof leidt daaruit af dat de (voortgezette) onderhandelingen nog steeds niet tot een perfecte overeenkomst strekkende tot levering van een recht op aandelen hadden geleid. Dat belanghebbende dit gesprek bij brief van 17 januari 1998 aan A heeft bevestigd, leidt niet tot een ander oordeel, nu belanghebbende blijkens die brief begreep dat ‘een definitief voorstel’ zou volgen en dat hij ‘zo spoedig mogelijk nadere, meer gedetailleerde informatie, desnoods in voorlopige vorm’ wilde ontvangen.
2.4.4. Ook is niet gebleken van enige juridische actie van belanghebbende nadat duidelijk was geworden dat de (op 18 december 1998 gesloten) samenwerkingsovereenkomst tussen A Groep BV en B verhinderde dat belanghebbende (en de andere managers) nog aandelen in A Groep BV zouden verwerven.
2.4.5. Er is, het voorgaande overziende, geen enkele aanwijzing dat op enig aan de dadingsovereenkomst van 26 juni 2002 voorafgaand moment sprake is geweest van, enerzijds, een voldoende duidelijk gedefinieerd onvoorwaardelijk aanbod, en anderzijds de onvoorwaardelijke aanvaarding daarvan. Evenmin is gebleken van het bestaan van een betalingsverplichting van belanghebbende ter zake van het (door hem gestelde) recht op levering van aandelen A Groep BV. De conclusie van het Hof is dat geen obligatoire overeenkomst als door belanghebbende gesteld, tot stand is gekomen.
2.4.6. Gelet op het vorenoverwogene, verwerpt het Hof de stelling van belanghebbende dat AA BV (de ‘verkoper’) niet meer kon leveren als gevolg van de verkoop van alle aandelen A Groep BV aan B voor zover in die stelling ligt besloten dat AA BV ten tijde van de verkoop aan B de door belanghebbende in rechte afdwingbare verplichting had om (een deel van haar) aandelen in A Groep BV aan belanghebbende te leveren. Dat in het handelen van AA BV een tot schadevergoeding nopende onrechtmatigheid jegens belanghebbende kan hebben gelegen, nu zij zichzelf door de overeenkomst met B in de onmogelijkheid bracht de aan haar managers in het vooruitzicht gestelde participatieplannen te realiseren en de in dat verband gedane toezeggingen na te komen, doet daaraan niet af.
2.4.7. Met het vorenoverwogene brengt het Hof tevens tot uitdrukking dat naar zijn oordeel niet kan worden gezegd dat belanghebbende op enig moment de ‘economische eigendom’ van aandelen A Groep BV heeft verkregen. Nu nimmer een obligatoire overeenkomst als vorenbedoeld tot stand is gekomen, heeft tot het vermogen van belanghebbende ook nimmer een obligatoir recht op levering van aandelen behoord. Voor zover met het begrip ‘economische eigendom’ iets anders is bedoeld, kan het niet tot de door belanghebbende voorgestane fiscale gevolgen leiden. Weliswaar kan worden aangenomen dat de eind 1992 aan belanghebbende gedane toezegging bij hem tot de gerechtvaardigde verwachting leidde dat zijn werkgever hem op enig moment zou laten participeren in A Groep BV; ook kan worden aangenomen dat partijen het in principe eens waren over het bedrag dat belanghebbende voor een dergelijke participatie zou moeten investeren. Voor (de belastingheffing in) de loonsfeer zijn een dergelijke toezegging en verwachting evenwel zonder betekenis. Pas op het moment dat aan belanghebbende, uit hoofde van een daartoe strekkende overeenkomst, enig – onvoorwaardelijk – recht op levering van aandelen zou zijn toegekend, zou zich een voor (de belastingheffing in) de loonsfeer relevante gebeurtenis hebben voorgedaan. Het desbetreffende recht zou dan vervolgens als (privé) vermogensbestanddeel in de onbelaste sfeer (Wet IB 1964) respectievelijk in box-3 (Wet IB 2001) gesitueerd moeten worden. Zover is het evenwel nooit gekomen.
2.4.8. De uitspraak van de rechtbank S in het civiele geschil tussen belanghebbende en de (ex-)werkgever leidt, anders dan belanghebbende – daarin gesteund door een rechts-kundige opinie van mr. F – meent, niet tot een ander oordeel. Blijkens die uitspraak is de rechtbank te S uitgegaan van het bestaan van een aanbod en van toezeggingen, maar heeft deze niet geoordeeld dat een obligatoire overeenkomst als vorenbedoeld tot stand is gekomen, nog daargelaten of de belastingrechter aan een dergelijk oordeel gebonden zou zijn geweest en wat daarvan de consequenties voor de belastingheffing zouden zijn geweest. Ter zake van de vraag of belanghebbende gerechtigd zou zijn geweest om deel te nemen in de kapitaalsuitbreiding van A Groep BV heeft de rechtbank S een bewijsopdracht aan (onder meer) belanghebbende verstrekt waarop de onder 2.2 vermelde dadingsovereenkomst is gevolgd.
2.4.9. De door de inspecteur na de zitting overgelegde correspondentie tussen A Groep BV en de Belastingdienst S werpt geen ander licht op het vorenstaande. In de brief van de toenmalige belastingadviseur van A Groep BV van 9 december 1997 wordt immers - slechts - gesproken van een ‘intentie’ om het management ‘de mogelijkheid te bieden’ een participatie in A Groep BV te laten verwerven, terwijl de door de inspecteur voor akkoord getekende brief van die belastingadviseur van 15 mei 1998, blijkens zijn inhoud, diens goedkeuring inhoudt voor het geval de participatie in de toekomst zal gaan plaatsvinden. Aldus geeft die correspondentie het Hof geen aanleiding om aan te nemen dat belanghebbende op dat moment, in mei 1998, een obligatoir recht op levering van aandelen A Groep BV had verworven.
2.4.10. Nu met betrekking tot de toegezegde aandelenparticipatie geen eerder genietings-moment in de loonsfeer te constateren valt, is het te dezen voor de heffing van belasting relevante tijdstip de betaling van de schadeloosstelling uit hoofde van de dadingsovereenkomst. Aangezien is gesteld noch gebleken dat tegenover die betaling een door belanghebbende geleverde zakelijke tegenprestatie anders dan het verrichten van arbeid heeft gestaan, is sprake van een aan belanghebbende toekomend voordeel dat onmiskenbaar is opgekomen in de loonsfeer (immers: zijn oorsprong vindt in de dienstbetrekking) en heeft de rechtbank met juistheid geoordeeld dat die betaling – op datzelfde tijdstip – als loon wordt genoten.
2.5. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel (meerderheidsregel) is tijdens de zitting ingetrokken.
2.6. Voor aftrek van kosten is, wat er overigens zij van het door belanghebbende gestelde bedrag van € 20.000 aan juridische kosten, in het wettelijke systeem betreffende inkomsten uit dienstbetrekking geen plaats, zoals is bevestigd in het arrest van de Hoge Raad van 10 augustus 2007, nr. 41000, onder meer gepubliceerd in V-N 2007/38.1.
2.7. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank – behoudens de hierna te behandelen beslissing inzake de proceskosten – dient te worden bevestigd.
2.8. De rechtbank heeft terecht geoordeeld dat de inspecteur belanghebbende ten onrechte niet-ontvankelijk heeft verklaard in zijn bezwaar. Aangezien dit oordeel inhield dat het beroep gegrond was had het tevens – en behoudens de aanwezigheid van bijzondere omstandigheden, waarvan niet is gebleken – ertoe moeten leiden dat aan belanghebbende op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht een vergoeding van proceskosten zou zijn toegekend van € 1.207,50 ( 2,5 punt voor proceshandelingen x 1,5 als factor voor het gewicht van de zaak x € 322 per punt). Nu de rechtbank deze vergoeding ten onrechte niet heeft toegekend zal het Hof dit alsnog doen.
2.9. Nu belanghebbende de hem toekomende proceskostenvergoeding voor het geding in eerste aanleg niet heeft kunnen verkrijgen zonder het instellen van hoger beroep, zal het Hof hem tevens een proceskostenveroordeling toekennen voor het indienen van het beroepschrift in appel. Het overigens ontbreken van doeltreffende beroepsgronden merkt het Hof aan als een bijzondere omstandigheid die reden vormt de proceskostenveroordeling te beperken tot deze ene proceshandeling en de factor voor het gewicht van de zaak op 1 te stellen. De proceskostenvergoeding in het hoger beroep komt daarmee uit op € 322 (1 punt voor proceshandelingen x 1 als factor voor het gewicht van de zaak x € 322 per punt).
Op vergelijkbare gronden dient de Staat aan belanghebbende het door deze voor het instellen van hoger beroep betaalde griffierecht van € 105 te vergoeden.
3. Beslissing
Het Hof
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, doch uitsluitend voor zover daarbij geen proceskostenvergoeding aan belanghebbende is toegekend;
- veroordeelt de inspecteur tot betaling van de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.529,50 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze vergoeding aan belanghebbende dient te betalen;
- gelast dat de Staat aan belanghebbende het door deze voor de behandeling van het hoger beroep gestorte griffierecht van € 105 vergoedt.
Aldus vastgesteld door mrs. J. den Boer, voorzitter van de belastingkamer, en E.A.G. van der Ouderaa en E.F. Faase, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslissing is op 7 november 2007 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.