Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 06/00028
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst P,
de inspecteur
tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 05/197 van de rechtbank Haarlem van 2 december 2005 in het geding tussen
de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid
X Beheer B.V.,
gevestigd te Z,
belanghebbende,
gemachtigde mr. A.
1. Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 5 juli 2003 aan belanghebbende voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.000.000.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 6 januari 2005, de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag vanƒ 792.345.
Bij uitspraak van 2 december 2005, verzonden op 8 december 2005, heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het door belanghebbende ingestelde beroep tegen de bestreden uitspraak gegrond verklaard en die uitspraak en de navorderingsaanslag vernietigd, met veroordeling van de inspecteur in de proceskosten en vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht.
Tegen deze uitspraak heeft de inspecteur hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 17 januari 2006, bij het Hof ingekomen op 17 januari 2006 en aangevuld bij brief van 13 februari 2006.
Namens belanghebbende is een verweerschrift ingediend.
Van de inspecteur is op 20 februari 2007 nog een faxbericht met bijlage ontvangen. Een kopie hiervan is rechtstreeks aan gemachtigde toegezonden.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 februari 2007. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Overwegingen
2.1. Voor de feiten verwijst het Hof naar hetgeen onder 2.1 tot en met 2.6 is vermeld in de uitspraak van de rechtbank. In aanvulling daarop vermeldt het Hof nog het volgende.
2.2. In een rapport van een controle van de Belastingdienst, gedagtekend 3 juni 2003, bij (onder meer) belanghebbende is het volgende vermeld:
“3.3. Verliesverrekening
Voor het aangiftejaar 2000 werd er een ambtshalve aanslag opgelegd wegens het niet indienen van de aangifte. Het belastbaar bedrag 2000 werd ambtshalve bepaald op
f. 508.862. Het verschil tussen de belastbare winst (f. 1.000.000) en belastbaar bedrag (f. 508.862) is f. 491.138, een bedrag gelijk aan het belastbaar bedrag over 1999. Aan de zijde van belastingplichtige wordt er van uit gegaan dat aldus verliesverrekening heeft plaatsgevonden, zijnde een carry forward van 1999 naar 2000. Op 4 maart 2003 deelde de digra mede dat hij een verzoek naar Belastingdienst P gezonden had om verliesverrekening (…) toe te passen, nu als carry back van het verlies van 1999 naar 1996. (…) Op 13 maart 2003 werd een exemplaar van bedoelde brief (dagtekening 3 februari 2003) per fax ontvangen.
(…)
Indien namens belastingplichtige de nadere vaststelling van het belastbaar bedrag over het jaar 2000 met succes bestreden zal worden (…) zal ik op zijn verzoek negatief beslissen.”
2.3. Desgevraagd heeft de inspecteur ter zitting van 21 februari 2007 verklaard dat de definitieve aanslag, gedagtekend 4 januari 2003, is opgelegd met behulp van het computersysteem KA Vpb (KA staat naar het Hof begrijpt voor ‘kantoorautomatisering’), dat dit systeem bij het opleggen van die aanslag rapporteerde dat er nog een verlies van 1999 diende te worden verrekend, dat dit systeem niet aangaf dat het verlies behoorde te worden teruggewenteld naar het jaar 1996, dat het de aanslagregelend ambtenaar ook niet een indicatie gaf zich af te vragen met de winst van welk jaar het verlies zou dienen te worden verrekend en dat het hier om een oud computersysteem gaat.
2.4. Vaststaat dat voor het jaar 2000 een (ambtshalve) aanslag vennootschapsbelasting is opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 508.862, na verrekening van de belastbare winst van ƒ 1.000.000 met een verlies van het jaar 1999 ter grootte van ƒ 491.138. Tegen deze aanslag is geen bezwaar ingediend.
2.5. In eerste instantie is voor het jaar 1999 een (ambtshalve) aanslag vastgesteld en bere-kend naar een belastbaar bedrag van ƒ 750.000. Na bezwaar van belanghebbende is deze aanslag verminderd tot nihil en is bij beschikking een verlies vastgesteld van ƒ 491.138. Bij beschikking van 12 juli 2003 is over het jaar 1999 een navorderingsaanslag opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 94.627; tevens is de hoogte van het verlies van 1999 herzien en vastgesteld op nihil. Na tegen deze beschikkingen ingesteld bezwaar en beroep is de navorderingsaanslag bij uitspraak van het Hof van 27 juli 2005, nr. 04/03602, verminderd tot nihil en is het verlies van 1999 – zoals bij partijen als bekend mag worden verondersteld – (nader) vastgesteld op ƒ 485.778. Deze uitspraak is bij arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 1 september 2006, nr. 42.541, onherroepelijk geworden.
2.6. Bij het opleggen van de definitieve aanslag 2000 is weliswaar geconstateerd dat er een verrekenbaar verlies van 1999 openstond, maar is geen dan wel onvoldoende aandacht besteed aan de vraag met de winst van welk jaar dat verlies behoorde te worden verrekend. Het verlies van 1999 had moeten worden verrekend met de belastbare winst van 1996 en is derhalve bij het regelen van de aanslag 2000 ten onrechte verrekend met de belastbare winst over het jaar 2000. De inspecteur heeft dit ongewenste gevolg getracht te corrigeren door de onderhavige navorderingsaanslag op te leggen, berekend naar een belastbare winst en een belastbaar bedrag van (uiteindelijk) ƒ 792.345.
2.7.1. De rechtbank heeft het beroep tegen de desbetreffende uitspraak op bezwaar gegrond verklaard en de navorderingsaanslag vernietigd. Tegen deze uitspraak richt het beroep van de inspecteur zich met – onder meer – als grief dat een nieuw feit aanwezig is, als bedoeld in artikel 16, eerste lid, laatste volzin, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr), op grond waarvan de inspecteur bevoegd was een navorderingsaanslag op te leggen. Met dit nieuwe feit doelt de inspecteur op de navorderingsaanslag 1999 dan wel het aan die belastingaanslag ten grondslag gelegde nieuwe feit.
2.7.2. Nu evenwel de navorderingsaanslag over 1999 is vernietigd omdat er geen nieuw feit aanwezig was, kan naar het oordeel van het Hof die navorderingsaanslag, althans het – niet ‘nieuw’ gebleken – feit waarop deze berust, ook niet als een (nieuw) feit worden aangemerkt op grond waarvan de inspecteur bevoegd zou zijn geweest de onderhavige navorderingsaan-slag op te leggen.
2.7.3. Het hiervoor overwogene wordt niet anders, vanwege de omstandigheid dat het verlies van 1999 bij de uitspraak van het Hof van 27 juli 2005 is verminderd tot ƒ 485.778. Indien ervan wordt uitgegaan dat de herziening van het verlies van 1999 is gebaseerd op een nieuw feit als bedoeld in artikel 20a, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting1969, leidt dit voor het onderhavige jaar niet tot een navorderingsaanslag die hoger is dan de aanslag. Indien, met andere woorden, wordt uitgegaan van een verlies van 1999 van ƒ 485.778 (in plaats van ƒ 491.138), dan leidt dit bij verrekening van dat verlies met de over 2000 (uitein-delijk) vastgestelde belastbare winst van ƒ 792.345 tot een belastbaar bedrag van ƒ 306.567, terwijl de aanslag uiteindelijk is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 508.862.
Op grond hiervan kan derhalve niet worden geconcludeerd dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, zodat niet is voldaan aan de in de eerste volzin van art. 16 Awr Pro op dit punt aan een navorderingsaanslag gestelde voorwaarde.
2.8. Voorzover de inspecteur ook in appel heeft bedoeld te stellen dat hij bevoegd was tot navordering op grond van de zogenoemde schrijf- en tikfoutenjurisprudentie wijst het Hof deze stelling af op de gronden die hiertoe door de rechtbank zijn gebezigd (r.o. 4.2). Hetgeen de inspecteur ter zitting heeft verklaard over de wijze waarop de aanslag is opgelegd, vormt naar het oordeel van het Hof een bevestiging van de feitelijke grondslag waarop de beslissing van de rechtbank is gebaseerd.
2.9. De inspecteur heeft voorts gesteld dat belanghebbende te kwader trouw was, als bedoeld in artikel 16, eerste lid, laatste volzin, Awr. Hiertoe voert de inspecteur aan dat belang-hebbende heeft nagelaten tijdig aangifte te doen en dat de directeur/aandeelhouder van belanghebbende, X, – gelet ook op zijn beroep, te weten dat van accountant-administratieconsulent – bij dan wel kort na ontvangst van het aanslagbiljet Vpb 2000 moet hebben beseft dat de aanslag onjuist was doordat ten onrechte het verlies van 1999 met de belastbare winst 2000 was verrekend. In de visie van de inspecteur dient het belanghebbende te worden aangerekend dat hij hem op het verkeerde been heeft gezet door hem de informatie te onthouden die nodig was voor het vaststellen van een juiste aanslag. Belanghebbende bestrijdt dat het niet tijdig indienen van de aangifte erop gericht is geweest het verlies van 1999 met de (ambtshalve vast te stellen) belastbare winst over 2000 te doen verrekenen.
2.10. In hoger beroep wordt terecht erover geklaagd dat de grief dat belanghebbende te kwader trouw zou zijn, welke door de inspecteur blijkens zijn pleitnota van 19 augustus 2005 ook in eerste aanleg naar voren is gebracht, in de uitspraak van de rechtbank niet is behandeld. Het beroep kan evenwel niet slagen. De (enkele) omstandigheid dat belanghebbende haar aangifte Vpb 2000 niet tijdig heeft ingediend, maakt haar ter zake van het feit dat het verlies van 1999 diende te worden verrekend met de belastbare winst van 1996 niet te kwader trouw. Een tot de stukken behorende kopie van de (alsnog ingediende) aangifte vennootschapsbelasting 2000 bevat niet een rubriek waarin ter zake van een verlies van 1999 zou dienen te worden vermeld met de belastbare winst van welk jaar het zou moeten worden verrekend. De vraagstelling van het aangiftebiljet geeft derhalve geen aanleiding te veronderstellen dat belanghebbende te kwader trouw is, zo al, indien een dergelijke vraag in het aangiftebiljet zou zijn opgenomen, het niet tijdig doen van aangifte tot het constateren van kwade trouw bij belanghebbende zou hebben te leiden. Daarentegen zou wel in de aangifte 1999 moeten zijn vermeld dat het verlies van dat jaar behoorde te worden verrekend met de belastbare winst 1996. Dat zulks in die aangifte niet zou zijn vermeld is niet gesteld en ook niet aannemelijk geworden.
2.11. Aangezien geen sprake is van een zogenoemde schrijf- of tikfout en zich – nu de inspecteur belanghebbende ten tijde van de ontvangst van de aanslag niet van de gemaakte misslag op de hoogte had gesteld – evenmin een situatie voordoet die vergelijkbaar is met die van het arrest HR 17 oktober 1990, nr. 26.299, BNB 1991/118, is het verder niet relevant of de directeur van belanghebbende zich, mede gelet op zijn beroep, ten tijde van de ontvangst van die aanslag redelijkerwijs van de misslag bewust moet zijn geweest. Dit zou wellicht anders zijn geweest, indien het op 13 maart 1989 ingediende voorstel tot wijziging van (onder meer) artikel 16 Awr Pro ongewijzigd door de Tweede Kamer zou zijn aanvaard (Kamer-stukken II 1988/89, 21 058, nrs. 1-2). Dit voorstel voorzag in een aan het slot van artikel 16, eerste lid, Awr (tekst 1989) toevoegen, onder vervanging van de punt aan het slot door een komma, van de volgende zinsnede: ‘behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige wist of behoorde te weten dat te weinig belasting wordt geheven’. Daarvan is het echter niet gekomen, doordat een amendement op het wetsvoorstel heeft geleid tot de thans geldende tekst van art. 16, eerste lid, Awr (Kamerstukken II 1993/94, 21 058, nr. 16).
Overigens merkt het Hof nog op dat de directeur van belanghebbende, zoals kan worden afgeleid uit de onder 2.2 aangehaalde passage van het controlerapport, anders dan de inspecteur heeft gesteld, niet heeft nagelaten de gebleken onjuistheid onder de aandacht van de inspecteur te brengen.
2.12. Voorts oordeelt het Hof dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat belang-hebbende opzettelijk aan de inspecteur informatie heeft onthouden die als een in redelijkheid te verwachten gevolg zou hebben gehad dat het verlies van 1999 ten onrechte met de belast-bare winst van 2000 is verrekend.
2.13. De inspecteur heeft ook nog als grief aangevoerd dat de redelijkheid zich ertegen verzet dat een verlies meer dan één keer in aanmerking wordt genomen. In het kader van de onderhavige procedure is echter niet komen vast te staan dat de verrekening van het verlies van 1999 met de belastbare winst 2000 tot een dubbel in aanmerking nemen van dat verlies zal leiden. In die zin ontbreekt aan de onder 2.12 vermelde stelling van de inspecteur de vereiste feitelijke grondslag. Het Hof wijst die stelling op deze grond af.
2.14. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd, met verbetering van gronden, als hiervoor aangegeven.
2.15. Op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht heeft belanghebbende recht op vergoeding van proceskosten van de procedure in hoger beroep. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt deze vergoeding gesteld op € 644 (2 punten voor proceshandelingen x factor 1 wegens het gewicht van de zaak x € 322 waarde 1 punt).
3. Beslissing
Het Hof:
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank, en
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten in hoger beroep van belanghebbende tot een bedrag van € 644 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten aan belanghebbende dient te voldoen.
Aldus vastgesteld door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, J. den Boer en E.F. Faase, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslis-sing is op 21 maart 2007 in het openbaar uitgesproken.
Van de Staat zal een griffierecht van € 414 worden geheven.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.