Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Tweede Enkelvoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de eenheid Belastingdienst Grote ondernemingen P, inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 10 juni 1999, ingediend door mr. A (B Belastingadviseurs te C) als haar gemachtigde en aangevuld bij schrijven van 13 september 1999. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 3 mei 1999, op het bezwaarschrift tegen de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: loonheffing) over het tijdvak 1 januari 1993 tot en met 31 december 1997. De naheffingsaanslag is vastgesteld op een bedrag van f 15.486 aan enkelvoudige loonheffing en een bedrag van f 841 aan heffingsrente.
1.2. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de naheffingsaanslag met primair f 7.959 en subsidiair f 3.629 aan enkelvoudige loonheffing.
1.3. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert primair tot bevestiging van zijn uitspraak en subsidiair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de naheffingsaanslag met f 979 dan wel f 1.098 aan enkelvoudige loonheffing.
1.4. Ter zitting van 14 juni 2000 zijn verschenen voornoemde mr. A (nu: D Belastingadviseurs te C), tot bijstand vergezeld van E, alsmede namens de inspecteur F, tot bijstand vergezeld van G. De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota voordragen en overgelegd. De pleitnota behoort tot de gedingstukken.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende maakt deel uit van de H-groep, een viertal verbonden besloten vennootschappen, waarvan zij de moedermaatschappij is. De groep heeft haar hoofdkantoor in Z; zij exploiteert automobielbedrijven in vijf vestigingen in de provincie Noord-Holland. De H-groep is dealer van het merk Q. Belanghebbende heeft meerdere werknemers, waaronder de drie directeuren van de H-groep, in dienst. Het loon van elk van de directieleden ligt jaarlijks tussen de één en twee honderd duizend gulden, behoudens één uitzondering. In 1996 genoot één directeur een loon van f 346.590.
2.2. Belanghebbende is lid van de Q Dealer Vereniging Nederland (hierna: de Vereniging). Een afvaardiging van deze Vereniging onderhandelt namens de dealers met de importeur, Q, de overheid en de Europese Commissie. De Vereniging organiseert jaarlijks voor de directieleden van de Q-dealers en hun partners een meerdaagse reis naar het buitenland. Tijdens het verblijf in het buitenland vindt de jaarvergadering van de Vereniging plaats die maximaal drie en een half uur duurt. Voorts worden tijdens het verblijf in het buitenland excursies, buffetten, galadiners, andere sociale activiteiten en culturele avonden georganiseerd.
In 1993 vond een reis naar K-stad plaats van 27 februari tot en met 2 maart. Op maandagochtend stond de jaarvergadering van de Vereniging op het programma en ’s middags verzorgden Q Nederland en Q K-land presentaties. In 1995 stond een reis naar L-stad op het programma van 31 maart tot en met 4 april. Op zaterdagochtend vond de jaarvergadering plaats. Op zondag werd het programma vanaf 11.00 uur overgenomen door Q Nederland. In 1996 ging de reis van de Vereniging naar M-land van 3 tot en met 5 mei. Ook toen was de jaarvergadering op zaterdagochtend gepland. In 1997 organiseerde de Vereniging een reis naar N-stad van 11 tot en met 14 april en was weer op zaterdagochtend de jaarvergadering geprogrammeerd.
2.3. Jaarlijks gaan leden van de directie van belanghebbende naar de jaarvergadering van de Vereniging. Daarnaast hebben directieleden en hun partners deelgenomen aan boven omschreven reizen van de Vereniging. In 1993 ging het om één echtpaar, in 1995 en 1997 om twee echtparen en in 1996 om drie paren. Belanghebbende heeft hun vliegkaarten, hotelverblijf, lunches, diners, excursies en zakgeld betaald. Zij gaf aan reis- en verblijfkosten ten behoeve van alleen de partners van haar directieleden uit: f 600 in 1993 (voor een vliegkaart), f 1.390 in 1995, f 5.700 in 1996 en f 5.576 in 1997.
2.4. De inspecteur heeft de uitgaven van belanghebbende voor het deelnemen van de partners aan de reizen als loon in natura van de directieleden aangemerkt. Hij heeft de waarde ervan gesteld op de nominale uitgaven van belanghebbende (f 600, f 1.390, f 5.700 plus f 5.576 is f 13.266) en heeft daarover 60 percent aan loonheffing (is f 7.959) nageheven.
3. Geschil
In geschil is ten eerste de vraag of belanghebbende loon in natura heeft verstrekt aan haar directieleden door het bekostigen van de deelname van hun partners aan de reizen van de Vereniging. Voorts worden partijen verdeeld gehouden door het antwoord op de vraag hoe groot de (besparings)waarde van de verstrekking aan de directieleden en hun partners bedroeg. Tot slot is in geding of de reis in 1997 als een personeelsreis in de zin van artikel 16c van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 (hierna: de Uitvoeringsregeling) kwalificeert en of de verstrekking daarvan gedeeltelijk vrijgesteld is van heffing.
4. Standpunten van partijen
1 Het Hof verwijst voor de standpunten van partijen naar de gedingstukken.
4.2. Ter zitting heeft de gemachtigde nog het volgende opgemerkt. De H-groep heeft meer dan 100 werknemers in dienst en behaalt een omzet van meer dan 100 miljoen gulden per jaar. Belanghebbende heeft drie directeuren; zij zijn geen grootaandeelhouder. De partners van twee directieleden hebben een deeltijdbaan; zij hebben ieder twee kinderen. Q heeft ongeveer 50 dealers in Nederland. De vergaderingen van de Vereniging vinden in het buitenland plaats om te voorkomen dat de leden ’s avonds naar huis gaan en om te bereiken dat de partners meegaan. Door de aanwezigheid van vrouwen is de sfeer op de reizen anders dan wanneer alleen mannen deelnemen. Door de aanwezigheid van hun vrouwen leggen de mannen makkelijker contacten.
4.3. De inspecteur heeft ter zitting nog ontkend dat voldaan is aan het vereiste van artikel 16c van de Uitvoeringsregeling dat driekwart van het personeel kon deelnemen.
5. Beoordeling van het geschil
1 Ingevolge artikel 10, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) is loon al hetgeen uit een dienstbetrekking wordt genoten. Onder dit loonbegrip valt ook het op kosten van de werkgever deelnemen aan een meerdaagse reis naar het buitenland door de werknemer met zijn partner. Dit loon is loon in natura, dat niet te gelde kan worden gemaakt, zodat het ingevolge artikel 13 van Pro de Wet (tekst tot en met 1996) in aanmerking wordt genomen naar ten hoogste het bedrag van de besparing in privé. Van een besparing is sprake indien en voor zover de reis voorzag in een behoefte waarin belastingplichtigen, die met de directeuren en hun partners vergelijkbaar zijn voor wat betreft hun financiële en gezinsomstandigheden, plegen te voorzien. Met ingang van het jaar 1997 wordt de waarde van dit loon in natura ingevolge voornoemd artikel 13 op Pro ten hoogste het bedrag van de besparing gesteld, indien ten minste de uitoefening van de dienstbetrekking het verbruik van de reis meebracht.
5.2. Partijen verschillen vooral van mening over de aard van de reizen. Belanghebbende beklemtoont het zakelijke belang van deelname van haar directeuren met hun partners aan de reizen. De inspecteur daarentegen wijst op het toeristische karakter van de reizen. Het Hof oordeelt over de deelname van de partners aan de reizen als volgt. Alleen de jaarvergaderingen van de Vereniging en de presentaties door Q vormden een volledig zakelijke aangelegenheid, waaraan de directeuren van belanghebbende dan ook jaarlijks deelnamen in het belang van hun werkgever. Gedurende de rest van het programma waren zij vergezeld van hun partner. De partners zelf waren niet aanwezig op de jaarvergadering van de Vereniging. De reizen hadden, gelet op hun reisdoel en programma, voor de partners van de directeuren nagenoeg uitsluitend het karakter van een vakantiereis. Daaraan doet niet af dat sprake was van een groepsreis, waarbij de samenstelling van de groep, de tijdsbesteding, het reis- en dagschema niet door de deelnemers zelf is bepaald. Het is aannemelijk is dat de partners vrijwillig deelnamen aan deze groepsreis. Het Hof acht niet aannemelijk dat de partners van de directieleden, zoals belanghebbende verdedigt, een belangrijke rol vervulden bij het leggen van contact met de directies van andere autobedrijven of dat zij hun echtgenoten anderszins terzijde stonden in de uitoefening van hun dienstbetrekking. Het Hof houdt het ervoor dat bij de deelname van de partners niet of nauwelijks een zakelijk belang van de werkgever aanwezig was en dat zij meegingen uit eigen persoonlijke behoeftenbevrediging en die van haar echtgenoot. Ook in 1997 kon niet staande worden gehouden dat het meereizen van de partners zakelijk samenhing met de uitoefening van de dienstbetrekking door de directie.
5.3. Vorenstaande overweging brengt het Hof tot zijn oordeel dat in de jaren 1993, 1995 en 1996 de privé besparing als gevolg van deelname aan de reizen door de partners van de directieleden tot hun loon behoorde en dat in het jaar 1997 het voordeel van de reizen van de partners op de waarde in het economische verkeer ervan moet worden gesteld en tot dat bedrag als loon geldt. Aan belanghebbende komt de bewijslast toe van haar stelling dat de privé besparing vóór 1997 minder bedroeg dan de waarde in het economische verkeer (Hoge Raad 21 maart 1990, BNB 1990/136). Zij had daarvoor informatie moeten inbrengen over het patroon van vakantiereizen van vergelijkbare belastingplichtigen en voorts het Hof moeten informeren over het besteedbare inkomen van de drie echtparen en over hun gezinsomstandigheden. Een en ander heeft zij nagelaten. Betekenis mist de stelling van belanghebbende dat deze reizen niet passen in het bestedingspatroon van haar directieleden; het gaat erom wat vergelijkbare belastingplichtigen plegen te doen. Nu resteert het Hof niet anders dan de inspecteur te volgen die de omvang van de besparing heeft gesteld op de bedragen die belanghebbende heeft uitgegeven, de kostprijs van de reizen, en deze bedragen als de waarde in het economische verkeer aan te merken.
5.4. Belanghebbende heeft zich tot slot voor het jaar 1977 beroepen op de vrijstelling (en de waardering) ingevolge artikel 16c van de Uitvoeringsregeling. De inspecteur ontkent dat hier sprake is van personeelsreizen. De reizen zijn naar het oordeel van het Hof aan te merken als aan werknemers verstrekte personeelsreizen in de zin van artikel 16c, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling. De reizen zijn immers op kosten van belanghebbende gemaakt door haar personeel met hun partners. Toepassing van de vrijstelling van het artikel veronderstelt dat de deelname aan de personeelsreizen openstond voor ten minste driekwart van het gehele personeel of van de werknemers die behoren tot een organisatorische of functionele eenheid. Belanghebbende stelt dat aan deze laatste voorwaarde is voldaan, omdat haar drie directeuren in de gelegenheid waren deel te nemen. De inspecteur betwist dat de directeuren een organisatorische of functionele eenheid vormden. Het Hof deelt de opvatting van belanghebbende. Het gaat hier niet om drie werknemers met slechts de titel van directeur, maar om drie werknemers die tezamen het bestuur van belanghebbende en tevens van de H-groep vormden. Dat is voldoende om te spreken van werknemers die behoren tot een organisatorische of functionele eenheid in de zin van artikel 16c. Belanghebbende doet terecht een beroep de bedoelde vrijstelling.
5.5. Vaststaat dat twee directieleden met hun partner in 1997 hebben deelgenomen aan het reisprogramma van de Vereniging. Belanghebbende stelt dat zij in 1997 twee personeelsreizen heeft verstrekt aan de partners van haar directeuren. Volgens haar bezochten de directieleden niet alleen de jaarvergadering in de uitoefening van hun dienstbetrekking, maar namen zij ook in die hoedanigheid deel aan de sociale, culinaire en culturele gedeeltes van de reizen. De inspecteur stelt dat het om vier deelnemers aan personeelsreizen ging. Hij ontkent dat het programma buiten de jaarvergadering om een zakelijk karakter had en stelt dat reis voor de directeuren en een zakenreis en een personeelsreis was. Het Hof is van oordeel dat het grootste gedeelte van het reisprogramma niet of nauwelijks het zakelijke belang van de dealers diende, maar beoogde tegemoet te komen aan de persoonlijke behoeften van de deelnemende paren. De uitoefening van de dienstbetrekking noopte ook de directieleden niet tot deelname aan dat gedeelte van de reis. In zoverre gold de reis ook voor hen als een personeelsreis. Belanghebbende heeft dan ook in 1997 twee personeelsreizen verstrekt waaraan twee directeuren met hun partner deelnamen.
5.6. De waarde van de in 1997 verstrekte personeelsreizen heeft belanghebbende berekend op f 1.492 per partner, terwijl de inspecteur uitkomt op f 2.836 per paar. Het Hof zal uitgaan van het bedrag van de inspecteur, het laagste bedrag, maar daarop de vervoerskosten van de directieleden ten bedrage van f 650 per persoon in mindering brengen, omdat die kosten hoe dan ook moesten worden gemaakt om de directie in staat te stellen de jaarvergadering van de Vereniging bij te wonen. Vervolgens komt de vrijstelling als bedoeld in meergenoemd artikel 16c ter grootte van f 750 per werknemer aan de orde. Het ter zake belastbare loon per directeur wordt dan f 2.836 - f 650 - f 750 is f 1.436. De naheffingsaanslag ter zake van de in 1997 verstrekte personeelsreizen had dan ook behoren te bedragen 60 percent van (2 x f 1.436 = f 2.872) is f 1.723 in plaats van 60 percent van f 5.576 is f 3.345. De naheffingsaanslag is in dit opzicht (f 3.345 - f 1.723 =) f 1.622 te hoog vastgesteld door de inspecteur.
5.7. De inspecteur heeft een beroep gedaan op interne compensatie. Volgens hem moet alsnog rekening worden gehouden met een besparing op privé uitgaven ten bedrage van tweemaal f 510 vanwege de deelname van twee directieleden aan de sociale, culinaire en culturele activiteiten gedurende het verblijf in het buitenland in 1996. Belanghebbende stelt daartegenover dat haar directieleden ook aan dit gedeelte van het reisprogramma participeerden uit zakelijke overwegingen en voorts dat, zo al sprake is van loon in natura, hun privé besparing toen gelijk was aan nihil. Het Hof verwerpt deze laatste stellingen. Voor het Hof gelden hier dezelfde overwegingen als welke zijn genoemd onder achtereenvolgens 5.5 en 5.3. Het door de inspecteur genoemde bedrag van f 510 voor de omvang van de besparing is verder niet betwist door belanghebbende en wordt daarom door het Hof gevolgd. De verschuldigde loonheffing van 60 percent over tweemaal f 510 loon bedraagt f 612.
5.8. Vorenstaande overwegingen voeren het Hof tot de slotsom dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd en dat de naheffingsaanslag moet worden verminderd met f 1.622 (zie 5.6) en verhoogd met f 612 (zie 5.7) aan enkelvoudige loonheffing. Het bedrag van de naheffingsaanslag wordt dan f 15.486 - f 1.010 = f 14.476, exclusief heffingsrente.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Het Hof stelt de tegemoetkoming in de proceskosten met inachtneming van het Besluit proceskosten fiscale procedures vast op 2 (punten per proceshandeling) x 1 (wegingsfactor) x f 710 (waarde per punt) = f 1.420.
7. Beslissing
Het Hof:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van de inspecteur,
vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van f 14.476,
veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot het beloop van f 1.420 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen en
gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht van f 85 te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 31 januari 2001 door mrs. Van Ballegooijen, het lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. Koning. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit
gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
.