Uitspraak
98/3564
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 4 augustus 1998. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 1 juli 1998, betreffende de van belanghebbende ingehouden loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: loonheffing) over de maand april 1998. De loonheffing werd berekend naar een loon van ƒ 6.732,79. De inspecteur heeft bij de bestreden uitspraak het tegen de inhouding ingediende bezwaar afgewezen. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de in te houden loonheffing tot een berekend naar een loon van ƒ 3.329,52.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Ter zitting van de Tweede Enkelvoudige Belastingkamer van 3 maart 1999 zijn verschenen belanghebbende alsmede de inspecteur. Belanghebbende heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt.
Op verzoek van het Hof heeft de inspecteur bij brief van 7 mei 1999 nadere inlichtingen verstrekt. Bij brief van 30 mei 1999 heeft belanghebbende doen blijken van zijn gevoelen omtrent die inlichtingen.
De Tweede Enkelvoudige Belastingkamer heeft de zaak verwezen naar de Eerste Meervoudige Belastingkamer.
Ter zitting van de Eerste Meervoudige Belastingkamer van 5 oktober 1999 zijn verschenen belanghebbende alsmede de inspecteur, vergezeld van A. De inspecteur heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren in 1967 en gehuwd, woonde tot en met 30 september 1995 in Nederland. Met ingang van 1 oktober 1995 is belanghebbende in dienst van B in België en heeft hij Nederland metterwoon verlaten. Per 1 januari 1998 is belanghebbende in dienst getreden van C BV te D. In verband met deze indiensttreding is belanghebbende naar Nederland verhuisd. Met dagtekening 17 maart 1998 hebben C BV en belanghebbende een overeenkomst gesloten, die onder meer als volgt luidt:
" Agreement between C BV and Mr. X to apply the 35% allowance when the 35% ruling will be granted
(...)
Please note that if the 35% ruling as referred to in the Resolution of de state Secretary of Finance dated May 29, 1995 number DB95/119 is granted, the remuneration of Mr. X during his employment is deemed to include an expense allowance, amounting to 35% of the costs relating to his stay in the Netherlands. "
2.2. Met dagtekening 17 maart 1998 heeft belanghebbende een verzoek ingediend om in aanmerking te komen voor toepassing van de 35%-regeling, neergelegd in het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 29 mei 1995, DB95/119M, BNB 1995/243 (hierna ook: het Besluit). Bij brief van 8 april 1998 heeft de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen buitenland te Heerlen het verzoek afgewezen met de volgende motivering:
" Gezien de toe te passen kortingsregeling genoemd in de 35% vergoedingsregeling, wegens eerder verblijf en/of tewerkstelling hier te lande blijft er geen ruimte over de regeling alsnog toe te kennen. "
2.3. C BV heeft het aan loonheffing onderworpen loon van belanghebbende over de maand april als volgt berekend:
salaris ƒ 6.596,73
35% vergoedingsregeling ƒ 3.403,27
premie werkloosheidswet -/- ƒ 276,37
overhevelingstoeslag ƒ 114,16
vermindering inspecteur -/- ƒ 3.105,00
loon ƒ 6.732,79
3. Geschil
In geschil is of belanghebbende aan het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 29 mei 1995, DB95/119M, het in rechte te honoreren vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat het hiervoor onder 2.3 als vergoedingsregeling aangeduide bedrag van ƒ 3.403,27 niet tot het loon van belanghebbende behoort.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken en de pleitnota's. Ter zittingen is daaraan het volgende toegevoegd.
Door belanghebbende: Voor 1994 was ik administrateur bij een groothandel. Ik heb de Nederlandse nationaliteit. De grens van tien jaar is willekeurig. De hoogte van de vrijgestelde vergoeding, te weten 35%, staat in geen verhouding tot de extra kosten. Mijn collega's, die in dezelfde omstandigheden verkeren als ik, komen wel voor de 35%-regeling in aanmerking. Het is redelijk als de 35%-regeling voor mij gedurende twee jaar en twee weken wordt toegepast. Omdat ik langer dan een jaar niet in Nederland heb gewoond, heb ik het land metterwoon verlaten. Sinds 1995 is voor de 35%-regeling niet meer relevant of je in Nederland bent geworteld.
Door de inspecteur: Ik heb niet onderzocht of belanghebbende de voor toepassing van de 35%-regeling vereiste deskundigheid bezit. Als dat criterium naar het oordeel van het Hof relevant zou zijn, verzoek ik in de gelegenheid te worden gesteld daarnaar alsnog een onderzoek te mogen instellen. De vrijgestelde vergoeding is ook bestemd voor gemengde kosten die mede door het werk worden opgeroepen.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Het Besluit luidt voor zover hier van belang:
" 1.3. De regeling
1.3.1. Vrijgestelde vergoeding
In verband met zijn tewerkstelling door de binnenlandse werkgever ziet de buitenlandse werknemer zich geplaatst voor extra uitgaven. Teneinde de tewerkstelling door een binnenlandse werkgever van buitenlandse deskundigen te bevorderen kan op verzoek aan de buitenlandse werknemer een afzonderlijk toe te kennen, bij het loon uit te betalen belastingvrije vergoeding worden verstrekt. Die vergoeding kan op de navolgende wijze worden verstrekt.
De vergoeding ter grootte van maximaal vijfendertig procent (...) kan (...) gedurende honderdentwintig maanden (...) gerekend vanaf de aanvang van zijn tewerkstelling door de binnenlandse werkgever, worden aangemerkt als een niet tot het loon in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964 behorend voordeel (vrijgestelde vergoeding).
(...)
1.3.4. Korting
De periode genoemd in 1.3.1 wordt verminderd met de duur van eerdere perioden van tewerkstelling door de binnenlandse werkgevers dan wel de eerdere verblijfsperioden in Nederland. Hierbij wordt, indien de werkelijke datum van vertrek van de buitenlandse werknemer uit Nederland dan wel de datum van beëindiging van de tewerkstelling door een binnenlandse werkgever tien jaar of meer gelegen is vóór de aanvang van de tewerkstelling waarop het op de voet van 1.3.1 ingediende verzoek betrekking heeft, de eerdere perioden van tewerkstelling dan wel een eerdere verblijfsperiode buiten beschouwing gelaten. "
5.2. Met ingang van 1 januari 1998 is belanghebbende in dienst van een in Nederland gevestigde werkgever. Ingevolge het hiervoor onder 5.1 bedoelde Besluit kunnen uit een ander land door een binnenlandse werkgever aangeworven werknemers gedurende een periode van maximaal 120 maanden aanspraak maken op een bijzondere vrijstelling (hierna: 35%-regeling) voor een vergoeding voor uitgaven waarvoor de werknemer zich geplaatst ziet in verband met zijn tewerkstelling door de binnenlandse werkgever. Niet in geschil is dat belanghebbende aan de periode voldoet.
5.3. Ingevolge onderdeel 1.3.4 van het hiervoor onder 5.1 bedoelde Besluit wordt de periode van 120 maanden gedurende welke de in dat Besluit bedoelde vrijgestelde vergoeding kan worden verstrekt, verminderd met de duur van eerdere verblijfsperioden in Nederland, tenzij de werkelijke datum van vertrek uit Nederland tien jaar of meer gelegen is voor de aanvang van de tewerkstelling (hierna: de kortingsregeling). Belanghebbende heeft vanaf zijn geboorte in 1967 tot en met 30 september 1995 in Nederland gewoond. De aan zijn tewerkstelling op 1 januari 1998 voorafgaande verblijfsperioden van belanghebbende in Nederland beliepen meer dan 120 maanden en belanghebbende is minder dan tien jaar voor de aanvang van die tewerkstelling vertrokken uit Nederland. Dat brengt mee dat belanghebbende op grond van de tekst van het Besluit niet in aanmerking komt voor de in het Besluit bedoelde vrijstelling.
5.4. Belanghebbende stelt dat de in het Besluit opgenomen kortingsregeling in strijd is met het in het algemeen rechtsbewustzijn levende beginsel van behoorlijk bestuur dat gelijke gevallen gelijk moeten worden behandeld. Belanghebbende stelt daartoe dat er geen verschil in extra kosten is tussen zijn situatie en die van iemand die langer dan tien jaar buiten Nederland heeft gewoond. Het Hof is van oordeel dat de 35%-regeling haar rechtvaardiging vindt in de omstandigheid dat werknemers die in het kader van - veelal gedwongen - uitzending naar Nederland tijdelijk hier te lande verblijven doorgaans hogere kosten van levensonderhoud hebben dan werknemers die hier geworteld zijn. Belanghebbende heeft bestreden dat sprake is van dergelijke hogere kosten. De inspecteur heeft bij brief van 7 mei 1999 aangegeven op welke kosten de vergoeding betrekking heeft. Hij vermeldt onder meer de hogere huisvestingskosten bij vooral werknemers die tijdelijk naar Nederland uitgezonden worden en niet vanuit hun woonplaats tijdelijk op en neer kunnen reizen en dus vaak op korte termijn huisvesting moeten hebben, de extra kosten van het vaak over grote afstanden overbrengen van de inboedel en het invoeren ervan, de extra kosten voor het zoeken naar geschikte scholen voor de kinderen, voor de sociale contacten met landgenoten, voor taalcursussen en voor het contact met en het bezoeken van familie e.d. in het land van herkomst. Het Hof acht, gelet op deze specificatie, aannemelijk dat werknemers die in het kader van - veelal gedwongen - uitzending naar Nederland tijdelijk hier te lande verblijven doorgaans hogere kosten van levensonderhoud hebben dan werknemers die hier geworteld zijn.
5.5. Waar het Hof aannemelijk acht dat vanuit het buitenland in Nederland tewerkgestelde werknemers die niet in Nederland zijn geworteld hogere kosten van levensonderhoud hebben dan vanuit het buitenland in Nederland tewerkgestelde werknemers die wel in Nederland zijn geworteld, rijst uiteraard de vraag wanneer zodanig werknemers voor de toepassing van de 35%-regeling in Nederland zijn `geworteld'. Bij de uitwerking van de 35%-regeling is de staatssecretaris kennelijk ervan uitgegaan dat werknemers meer in Nederland zijn geworteld naar mate zij langer in Nederland hebben verbleven en dat van werknemers die gedurende een aaneengesloten periode van tien jaren niet in Nederland hebben gewoond, als regel kan worden aangenomen dat zij niet of niet meer in Nederland zijn geworteld. Het Hof acht die uitgangspunten niet onredelijk. Belanghebbende heeft weliswaar gesteld dat iemand die Nederland langer dan tien jaar geleden heeft verlaten in dezelfde mate in Nederland is geworteld als hij dat is, maar hij heeft deze stelling onvoldoende aannemelijk gemaakt.
5.6. Kennelijk uitgaande van de hiervoor onder 5.5 bedoelde veronderstellingen heeft de staatssecretaris bepaald dat de periode waarin de 35%-regeling ten aanzien van een werknemer kan worden toegepast wordt verminderd met de eerdere verblijfsperioden in Nederland, tenzij de werkelijke datum van vertrek van de werknemer uit Nederland ten minste tien jaar is gelegen voor de aanvang van de tewerkstelling in Nederland. Het Hof is van oordeel dat de staatssecretaris op deze wijze een redelijk en eenvoudig toe te passen criterium hanteert voor de beantwoording van de vraag of en in welke mate een belastingplichtige in Nederland is geworteld. Het is niet aannemelijk geworden dat hantering van dit criterium leidt tot willekeurige of onredelijke resultaten. Het Hof is dan ook van oordeel dat de staatssecretaris kon en mocht overgaan tot het opnemen in de 35%-regeling van de hiervoor onder 5.3 bedoelde kortingsregeling.
5.7 Uit het hiervoor overwogene volgt dat het gelijkheidsbeginsel niet is geschonden en dat het gelijk aan de inspecteur is.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond en bevestigt de uitspraak van de inspecteur.
De uitspraak is vastgesteld op 11 januari 2000 door mrs. Dutmer, voorzitter, Van Ballegooijen en Van der Ouderaa, leden, in tegenwoordigheid van mr. Van de Merwe als griffier. De uitspraak is op die datum ter openbare terechtzitting uitgesproken.
De voorzitter van de belastingkamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.