Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
AWB 07/10 21 augustus 2008
20010 Wet op de Registeraccountants
Raad van tucht Amsterdam
Uitspraak in de zaak van:
Chipshol III B.V., te Schiphol-Rijk (gemeente Haarlemmermeer),
appellante van een beslissing met nr. R542 van de raad van tucht voor registeraccountants en Accountants-Administratieconsulenten te Amsterdam (hierna: raad van tucht),
gewezen op 28 november 2006,
gemachtigde: P.T. Lakeman, werkzaam bij de Stichting SOBI.
1. De procedure
Bij brief, verzonden op 28 november 2006, heeft de raad van tucht appellante afschrift toegezonden van de hiervoor vermelde beslissing, gegeven op een klacht, op 10 januari 2006 door appellante ingediend tegen A RA (hierna: betrokkene).
Bij een op 8 januari 2007 ingekomen beroepschrift heeft appellante tegen die beslissing beroep ingesteld bij het College.
De raad van tucht heeft bij brief van 11 januari 2007 op de zaak betrekking hebbende stukken doen toekomen aan de griffier van het College.
Bij brief van 5 februari 2007 heeft appellante nadere stukken overgelegd.
Op 9 maart 2007 heeft betrokkene op het beroepschrift gereageerd.
Bij brief van 20 maart 2008 heeft betrokkene nadere stukken overgelegd.
Op 1 april 2008 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad, waarbij de gemachtigden van appellante en van betrokkene, mr. F. Schneider, hun standpunten nader hebben toegelicht.
Aan de zijde van appellante zijn voorts verschenen B en C RA.
2. De beslissing van de raad van tucht
Bij de bestreden tuchtbeslissing heeft de raad van tucht de klacht ongegrond verklaard.
Ter zake van de formulering van de klacht door de raad van tucht, de beoordeling van deze klacht en de daarbij in aanmerking genomen feiten en omstandigheden wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden tuchtbeslissing, die in afschrift aan deze uitspraak is gehecht en als hier ingelast wordt beschouwd.
3. De grieven van appellante
Appellante heeft tegen de bestreden tuchtbeslissing vijftien grieven aangevoerd.
De grieven 1 tot en met 11 zijn alle te herleiden tot het standpunt van appellante, inhoudende dat de raad van tucht een onjuist toetsingskader heeft gebezigd.
In dit verband stelt appellante dat de raad van tucht ten onrechte heeft overwogen dat (-) de aan de Richtlijn Accountantscontrole Onderzoek voor toekomstgerichte financiële informatie (hierna: RAC 3400) ten grondslag liggende gedachte(n) ook aan de orde is (zijn) bij de aan de in geding zijnde werkzaamheden van betrokkene ten grondslag liggende opdrachten, en (-) eveneens ten onrechte heeft nagelaten de rapporten van betrokkene integraal te toetsen aan artikel 11 van Pro de Gedrags- en beroepsregels registeraccountants (hierna: GBR-1994) .
In haar twaalfde en dertiende grief stelt appellante dat de raad van tucht ten onrechte heeft geoordeeld dat betrokkene de artikelen 33 en 9, tweede lid, GBR-1994 niet heeft overtreden.
Appellante heeft tenslotte in haar grieven 14 en 15 betoogd dat de raad van tucht ten onrechte niet heeft onderzocht of betrokkene, door in zijn rapport van 30 september 2005 geen melding te maken van zijn accountantstitel, artikel 5 GBR Pro-1994 heeft overtreden.
4. De beoordeling van het beroep
4.1. Alvorens tot een bespreking van de grieven over te gaan, stelt het College met het oog op het toetsingskader van de onderhavige procedure het volgende voorop.
Appellante heeft bij akte van 22 december 1993 de economische eigendom verworven van een nabij de luchthaven Schiphol gelegen perceel grond.
Dit perceel wordt aangeduid als het Groenenbergterrein, waarvan een gedeelte groot 137.792 m2 uitgeefbaar is. Op het perceel rustte ten tijde van de verwerving een agrarische bestemming, maar bij besluit van de gemeenteraad van Haarlemmermeer van 4 juli 2000 (onherroepelijk geworden op 4 september 2002) is die bestemming gewijzigd in "bedrijfsdoeleinden I".
Doelstelling van appellante en aan haar gelieerde vennootschappen is de door haar verworven grond na bestemmingswijziging te ontwikkelen. Appellante stelt dat zij het voornemen had 25% van het uitgeefbare gedeelte van het Groenenbergterrein als bouwrijpe grond te verkopen en de overige 75% te bebouwen met bedrijfs- en kantoorpanden. Vervolgens zou zij 25% van het totaal uitgeefbare gedeelte bebouwd verkopen en de resterende 50% gedurende een periode van 10 jaar verhuren en na afloop van die termijn eveneens verkopen.
Met het oog hierop heeft appellante voor de eerste fase van de ontwikkeling van het Groenenbergterrein bouwvergunningen aangevraagd, die op 13 februari 2003 door burgemeester en wethouders van Haarlemmermeer zijn verleend.
Voorts heeft appellante voor de tweede fase van de ontwikkeling van het terrein op 13 februari 2003 bouwvergunningen aangevraagd, die op 6 mei 2003 zijn verleend.
Bij besluit van 19 februari 2003 heeft de Staatssecretaris van Verkeer en Waterstaat op verzoek van de Luchthaven Schiphol N.V. (hierna aan te duiden als: Schiphol) met toepassing van artikel 38 Luchtvaartwet Pro de bouwmogelijkheden op het Groenenbergterrein beperkt. Dit besluit zal hierna, in navolging van de raad van tucht in de bestreden tuchtbeslissing, worden aangeduid als het bouwverbod.
Appellante heeft op grond van artikel 50 Luchtvaartwet Pro in een civiele procedure bij de rechtbank te Haarlem van Schiphol schadevergoeding gevorderd in verband met het bouwverbod.
Betrokkene is in die civiele procedure op verzoek van Schiphol opgetreden als deskundige aan de zijde van die partij.
Naar het oordeel van het College is hetgeen de raad van tucht in 2.11 van de bestreden tuchtbeslissing heeft vermeld juist en kan daaruit, anders dan appellante in beroep betoogt, niet worden begrepen dat de raad van tucht ten onrechte zou hebben gesteld dat betrokkene in de civiele procedure door de rechtbank Haarlem als deskundige zou zijn benoemd.
In zijn hoedanigheid van partijdeskundige heeft betrokkene op onderscheidenlijk 26 januari 2004 en 27 augustus 2004 gerapporteerd aan Schiphol en op 30 september 2005 rapport uitgebracht aan Schiphol Real Estate B.V.
Bij het opstellen van zijn rapporten heeft betrokkene D en E geconsulteerd.
Eerstgenoemd rapport behelst een reactie op de door C RA (hierna mede: C), werkzaam bij de maatschap Wallast, - op verzoek van appellante - op 5 mei 2003 opgestelde berekening van de schade, die appellante stelt als gevolg van het bouwverbod te hebben geleden. De schadeberekening van C van 5 mei 2003 zal hierna door het College, in navolging van de raad van tucht, worden aangeduid als het Wallast-rapport.
Uit onderdeel 1.1 van het eerste rapport van betrokkene volgt dat Schiphol hem heeft verzocht om de uitgangspunten, aannames, berekeningen en dergelijke, zoals die in het Wallast-rapport zijn gehanteerd, van commentaar te voorzien.
Nadat C op 7 juni 2004 een reactie heeft uitgebracht op het eerste rapport van betrokkene, welke reactie zich overigens niet bij de stukken bevindt, heeft deze daarop in zijn tweede rapport gereageerd.
Bij tussenvonnis van 12 januari 2005 heeft de rechtbank Haarlem de civiele zaak naar de rol verwezen, teneinde - gelet op de bij de rechtbank aanwezige behoefte aan deskundige voorlichting - de partijen in die zaak de gelegenheid te geven zich bij akte uit te laten omtrent de persoon van de te benoemen deskundige(n) en de aan de deskundige(n) te stellen vragen.
Vervolgens hebben F en G en H, beiden werkzaam bij Fakton, op 4 augustus 2005 aan appellante als eiseres in de civiele procedure een notitie met betrekking tot de berekening van haar schade (hierna: notitie F c.s.) doen toekomen.
Bij brief (rapport) van 30 september 2005 aan Schiphol Real Estate B.V. heeft betrokkene een reactie gegeven op de notitie F c.s. en daarbij tevens zijn commentaar op het Wallast-rapport uitgebreid.
In zijn derde rapport heeft betrokkene correcties aangebracht in de in de notitie F c.s. voor de toekomst veronderstelde timing van kasstromen en de in die notitie gehanteerde waarden voor parameters aangepast. Aan de hand van het in de notitie F c.s. gehanteerde schadeberekeningsmodel heeft betrokkene vervolgens in drie scenario´s de financiële gevolgen van de door hem toegepaste correcties en aanpassingen uiteengezet.
De eerste twee rapporten van betrokkene zijn uitgebracht op papier van A, I en A Accountants (hierna: HBH Accountants) en daarbij heeft betrokkene melding gemaakt van RA-titel. Bij het laatste rapport heeft betrokkene gebruik gemaakt van papier van HBH Corporate Finance en heeft hij zijn RA-titel niet vermeld.
De klacht van appellante heeft betrekking op alle drie genoemde rapporten van betrokkene.
4.2 Met betrekking tot de grieven van appellante overweegt het College als volgt.
4.2.1 Tegen de achtergrond van hetgeen in deze uitspraak in 4.1 is weergegeven, valt naar het oordeel van het College niet in te zien dat betrokkene met diens hiervoor vermelde drie rapporten zou hebben gehandeld in strijd met het bepaalde in artikel 9, tweede lid, GBR-1994. Met name valt naar het oordeel van het College niet in te zien dat betrokkene op tuchtrechtelijke gronden zou kunnen worden verweten dat hij niet, dan wel onvoldoende, kenbaar zou hebben gemaakt dat hij in het kader van zijn rapportage aan Schiphol in de civiele procedure een bijzonder belang vertegenwoordigde.
Vaststaat immers dat die rapporten zijn uitgebracht aan Schiphol, onderscheidenlijk de aan Schiphol gelieerde Schiphol Real Estate B.V., in het kader van voormelde civiele procedure en dat dit voor de wederpartij in die procedure, te weten appellante, volstrekt kenbaar was.
Naar het oordeel van het College heeft de raad van tucht in onderdeel 4.20 van de bestreden tuchtbeslissing dan ook met juistheid overwogen dat het geheel overbodig was en geen enkel redelijk doel diende, als betrokkene in zijn in het kader van die civiele procedure opgestelde rapporten zou hebben vermeld welk bijzonder belang hij vertegenwoordigde.
Het College acht in dit verband voorts van belang dat gelet op voormelde context niet valt in te zien dat sprake zou kunnen zijn van andere "betrokkenen" in de zin van artikel 9, tweede lid, GBR-1994 dan de hiervoor genoemde partijen in de civiele procedure, en tekent hierbij aan dat niet aannemelijk moet worden geacht dat een willekeurige lezer wel kennis zou kunnen nemen van de rapporten van betrokkene, doch tegelijkertijd niet op de hoogte zou - kunnen - zijn van de context waarin deze zijn uitgebracht.
De conclusie van het vorenstaande is dat betrokkene niet heeft gehandeld in strijd met het bepaalde in artikel 9, tweede lid, GBR-1994 en dat de daarop betrekking hebbende grief 13 moet worden verworpen. Wellicht ten overvloede merkt het College in dit verband nog op dat er naar zijn oordeel geen misverstand over kan bestaan dat rechtsoverweging 4.20 van de bestreden tuchtuitspraak slechts op de civiele procedure betrekking kan hebben.
4.2.2 Ook grieven 14 en 15 van appellante, waarin zij betoogt dat de raad van tucht ten onrechte het klachtonderdeel met betrekking tot de gestelde schending van artikel 5 GBR Pro-1994 niet, dan wel niet op juiste wijze heeft beoordeeld, falen. Hiertoe wordt als volgt wordt overwogen.
Uit de bestreden tuchtbeslissing volgt dat de raad van tucht ervan is uitgegaan dat betrokkene in zijn hoedanigheid van partijdeskundige van Schiphol tevens is opgetreden als openbaar accountant. Het College ziet geen aanleiding daarover anders te oordelen.
Vaststaat dat de eerste twee rapporten van betrokkene zijn uitgebracht op papier van HBH Accountants en met gebruikmaking van de accountantstitel van betrokkene.
Het College wijst er voorts op dat betrokkene in zijn derde rapport naar die eerdere rapporten heeft verwezen. Deze rapporten waren appellante als eiseres in de civiele procedure bekend en betrokkene heeft ook zijn rapport van 30 september 2005 in het kader van de civiele procedure, zij het ditmaal aan Schiphol Real Estate, uitgebracht.
Reeds op grond van de hiervoor genoemde feiten en omstandigheden kan het enkele feit dat betrokkene zijn derde rapport op papier van HBH Corporate Finance B.V. heeft uitgebracht en daarbij geen melding heeft gemaakt van zijn accountantstitel, anders dan appellante heeft betoogd, niet worden aangemerkt als een poging de tuchtrechtelijke toetsing te ontlopen.
De hierop betrekking hebbende grief inzake schending van artikel 5 GBR Pro- 1994 kan derhalve niet slagen.
4.2.3 Met betrekking tot grieven van appellante, die zien op de door haar gestelde schending door betrokkene van artikel 11 GBR Pro-1994, stelt het College - in navolging van de raad van tucht - voorop dat naar zijn oordeel als uitgangspunt heeft te gelden dat het inhoudelijk debat over de standpunten van partijen in een civiel geschil, ook indien en voorzover zij daarbij een beroep doen op rapportage van door hen in dat verband aangezochte deskundigen, in die procedure behoort plaats te vinden.
Dit brengt mee dat de enkele omstandigheid dat een partijdeskundige in het civiele geschil een ander standpunt inneemt dan deskundige(n) van de wederpartij, op zich geen grond kan vormen voor tuchtrechtelijk ingrijpen.
Naar het oordeel van het College heeft de raad van tucht tegen die achtergrond en gezien het feit dat de gedrags- en beroepsregels niet voorzien in specifieke bepalingen met betrekking tot toekomstgerichte aannames, bij de beoordeling van de op schending van artikel 11 GBR Pro-1994 gebaseerde klachtonderdelen op goede gronden betekenis kunnen toekennen aan het bepaalde in RAC 3400. Op grond van die bepaling dient toekomstgerichte financiële informatie, voor zover hier van belang, te berusten op redelijke schattingen en op juiste wijze te worden gebaseerd op veronderstellingen.
Tegen voormelde achtergrond heeft de raad van tucht de in het kader van artikel 11 GBRA Pro-1994 te beantwoorden vraag (in § 4.5) samengevat als volgt: "of het duidelijk is welke informatiebronnen betrokkene heeft aangeboord en hoe hij daarmee is omgegaan".
4.2.4 Appellante stelt dat de raad van tucht door het aanleggen van voormeld toetsingscriterium ten onrechte heeft nagelaten de rapportage van betrokkene integraal aan artikel 11, eerste lid, GBRA-1994 te toetsen en verzoekt het College dit alsnog te doen.
Voorts betoogt zij dat haar klacht, anders de raad van tucht heeft overwogen, niet ziet op verschillen in inzicht (tussen de partijen en hun deskundigen in het civiele geschil), maar op door betrokkene bij het opstellen van zijn rapporten gemaakte fouten en dat de door betrokkene opgemaakte rapporten daardoor niet berusten op een deugdelijke grondslag. Dienaangaande overweegt het College als volgt.
4.2.5 Betrokkene heeft in zijn rapportage, met name het eerste rapport, onder meer gewezen op de zijns inziens aan de locatie van het Groenenbergterrein verbonden structurele problemen op het gebied van veiligheid, luchtverontreiniging en geluidsoverlast en voorts op het - eventueel tijdelijke - probleem van (verkeers)toegankelijkheid.
Tevens heeft hij gewezen op een dreigend overaanbod van bedrijfs-/en kantoorruimte in de omgeving van Schiphol, welke ontwikkeling zijns inziens niet alleen voor de aantrekkelijkheid van de te realiseren bebouwing op het Groenenbergterrein, maar ook voor de ontwikkeltermijn van het door appellante voorgenomen project van belang is.
In verband met dat laatste heeft betrokkene gesteld dat ook in het bij het Wallast-rapport gevoegde rapport van J en K wordt uitgegaan van een langere ontwikkelingstermijn dan de in het Wallast-rapport gestelde drie jaar en dat J en K eveneens hebben gewezen op factoren die van negatieve invloed kunnen zijn op het project van appellante.
Betrokkene heeft verder gesteld dat als gevolg van het bouwverbod, anders dan de deskundigen aan de zijde van appellante lijken te (veronder)stellen, niet ieder ander dan agrarisch gebruik van de grond is uitgesloten, hetgeen zijns inziens mede van belang is voor de inschatting van de gestelde schade van appellante, alsmede dat het door die deskundigen gehanteerde rentepercentage, in verband met intrinsieke risico’s van het project, te laag is. Bovendien heeft betrokkene er, overeenkomstig het standpunt van Schiphol als zijn opdrachtgeefster, op gewezen dat uitsluitend appellante als eisende partij in het civiele proces optreedt en dat om die reden gestelde schade aan de zijde van andere vennootschappen binnen de Chipsholgroep voor de schadeberekening buiten beschouwing moet blijven.
4.2.6 Gelet op vorenstaande heeft de raad van tucht naar het oordeel van het College in onderdeel 4.12 van de bestreden tariefbeslissing met juistheid uiteengezet dat betrokkene en de door appellante in de civiele procedure aangezochte deskundigen onder meer van mening verschilden over de (on)aantrekkelijkheid van het Groenenbergterrein voor bedrijfsvestiging, de termijn waarop de plannen met betrekking tot dat terrein - inclusief bebouwing - gerealiseerd konden worden, de kans op leegstand van te ontwikkelen bedrijfsgebouwen en de gevolgen daarvan voor de huurprijs van die gebouwen.
Inschattingen met betrekking tot deze factoren hebben vanzelfsprekend gevolgen voor de berekening van de omvang van door appellante als gevolg van het bouwverbod geleden schade.
Derhalve is, anders dan appellante in beroep stelt, geen sprake van op vaststaande feiten gebaseerde rapportage aan de zijde van betrokkene (of de in de civiele procedure optredende partijdeskundigen van appellante), doch van inschattingen op grond van veronderstellingen en aannames. Dergelijke veronderstellingen en aannames zijn slechts tuchtrechtelijk verwijtbaar indien deze niet als redelijk kunnen worden gekenschetst en/of indien deze niet zijn voorzien van een deugdelijke motivering.
4.2.7 Gelet op de aan het eerste rapport van betrokkene ten grondslag liggende opdracht van Schiphol, namelijk het geven van een reactie op de door C (in het Wallast-rapport) op verzoek van appellante op 5 mei 2003 opgestelde schadeberekening, heeft de raad van tucht bij de beoordeling van het hier aan de orde zijnde klachtonderdeel terecht van belang geacht uit welke elementen de berekening van C bestaat.
Het College stelt vast dat appellante in beroep de weergave van deze schade-elementen (in 4.2 van de bestreden uitspraak) als juist erkent.
Vervolgens heeft de raad van tucht in rechtsoverwegingen 4.7 tot en met 4.15 de zijns inziens uit de rapportages van C en betrokkene blijkende verschillen van inzicht met betrekking tot deze schade-elementen uiteengezet.
Naar het oordeel van het College zijn die verschillen door de raad van tucht op juiste wijze weergegeven. Zo heeft betrokkene immers, zoals hiervoor reeds is vermeld, bij diens inschatting van de waardevermindering van het Groenenbergperceel als gevolg van het bouwverbod onder meer aangegeven op welke gronden zijns inziens exploitatie van die grond als bedrijfsperceel commercieel niet (zeer) aantrekkelijk is en heeft hij er op gewezen dat ondanks het bouwverbod ander dan agrarisch gebruik is toegestaan. Bovendien heeft betrokkene in diens rapporten uiteengezet op grond van welke factoren hij de door C berekende schade met betrekking tot het gemiste projectontwikkelings-resultaat, het gemiste beleggingsresultaat op verhuurde gebouwen en de belastingschade niet juist acht.
4.2.8 Op grond van het vorenstaande concludeert het College dat betrokkene, anders dan appellante in beroep betoogt, zijn rapporten wel degelijk heeft gemotiveerd.
Voorts kan naar het oordeel van het College niet worden staande gehouden dat de door betrokkene aan die motivering ten grondslag gelegde aannames en veronderstellingen niet redelijk dan wel - kennelijk - onjuist zijn.
Appellante stelt weliswaar terecht dat de raad - in onderdeel 2.6 van de bestreden tuchtbeslissing - heeft overwogen dat er vooralsnog van uit moet worden gegaan dat op de gronden nimmer bebouwing zal worden toegelaten, maar dit laat naar het oordeel van het College de juistheid van de constatering van betrokkene, inhoudend dat ondanks het "bouwverbod" ten tijde van belang sprake was van een bedrijfsbestemming met resterende (beperkte) bouwmogelijkheden, onverlet.
Ook overigens heeft appellante haar stelling dat de motivering van betrokkene in diens rapporten berust op een - of meer - door hem gemaakte fout(en) naar het oordeel van het College niet aannemelijk gemaakt.
In wezen komt al hetgeen zij in het kader van de gestelde schending van artikel 11 GBRA Pro-1994 heeft aangevoerd, er op neer dat zij zich niet kan vinden in de door betrokkene aan diens rapportage ten grondslag gelegde aannames/uitgangspunten en de daaraan verbonden conclusies. Die omstandigheid maakt echter, bezien bij het licht van hetgeen hiervoor onder 4.2.3 is overwogen, niet dat betrokkene tuchtrechtelijk verwijtbaar heeft gehandeld.
4.3 Dat betrokkene, zoals appellante stelt, in diens rapporten kritiek heeft uitgeoefend op de rapporten van C en de andere als partijdeskundigen aan de zijde van appellante opgetreden F c.s., meer in het bijzonder op hetgeen zij daarin als feiten en uitgangspunten, aannames en berekeningen hebben gehanteerd, kan naar het oordeel van het College niet afdoen aan de juistheid van de vaststelling van de raad dat het commentaar van betrokken daartoe was beperkt. Dergelijke kritiek kan immers naar normaal spraakgebruik worden aangemerkt als het becommentariëren van de uitgangspunten, aannames en berekeningen, zoals die in die rapporten zijn opgenomen.
Dit geldt eveneens voor de kritiek die betrokkene heeft uitgeoefend op de argumentatie van C en F c.s, die naar het oordeel van het College onlosmakelijk verbonden is met de kritiek van betrokkene tegen de uitgangspunten, aannames en berekening in de door hem van commentaar voorziene rapporten.
4.4 Ook grief 12 van appellante, waarin zij stelt dat de raad van tucht ten onrechte heeft geoordeeld dat betrokkene artikel 33 GBR Pro-1994 niet heeft overtreden dan wel niet behoefde na te leven, faalt.
Kern van deze grief en het op artikel 33 GBR Pro-1994 betrekking hebbende klachtonderdeel is, dat betrokkene volgens appellante pas een reactie had mogen geven op hetgeen door C RA in het kader van de civiele procedure is gesteld, nadat hij C in de gelegenheid zou hebben gesteld inlichtingen te geven.
Hieraan ligt ten grondslag het standpunt van appellante, dat de reacties van betrokkene op de schriftelijke stukken van C in de civiele procedure moeten worden aangemerkt als het geven van een oordeel omtrent de arbeid van C in de zin van artikel 33 GBR Pro-1994.
Naar het oordeel van het College miskent appellante met dit standpunt dat het zowel in de door C aan zijn opdrachtgeefster - appellante als eisende partij in de schadevergoedings-procedure - uitgebrachte rapportage als in die van betrokkene aan Schiphol//Schiphol Real Estate B.V., gaat om een onderbouwing van de standpunten van de partijen in het civiele geschil.
Voorts acht het College bij de beoordeling van het beroep tegen de bestreden tuchtbeslissing van belang dat bij de (bepaling van de) omvang van de door appellante als eiseres in het civiele geschil gestelde schade - grote - betekenis toekomt aan gebeurtenissen die zich niet daadwerkelijk hebben voorgedaan, maar om inschattingen van hetgeen zich in de toekomst zonder het bouwverbod zou hebben kunnen voordoen.
Zoals hiervoor al is overwogen heeft de raad van tucht naar het oordeel van het College tegen die achtergrond en gezien het feit dat de gedrags- en beroepsregels zelf niet voorzien in specifieke bepalingen met betrekking tot toekomstgerichte aannames, bij de beoordeling van de klacht op goede gronden betekenis kunnen toekennen aan het bepaalde in RAC 3400. Voorts is ook in het kader van de beoordeling van de onderhavige grief van belang dat op grond van die bepaling toekomstgerichte financiële informatie dient te berusten op redelijke schattingen en op juiste wijze moet worden gebaseerd op veronderstellingen, die toereikend moeten worden toegelicht.
Het College stelt vast dat de reacties van betrokkene op de rapportages van C zien op een zakelijk verschil van mening en, zoals hiervoor al is overwogen, zijn voorzien van een deugdelijke motivering.
Zo heeft betrokkene in zijn derde rapport op goede gronden opgemerkt dat daarin naar de opvatting van zijn opdrachtgeefster Schiphol ten onrechte mede rekening is gehouden met schade van andere tot de Chipshol-groep behorende vennootschappen.
Voorts heeft betrokkene er in dit rapport op gewezen dat noch in de berekening van F c.s. noch in die van het Wallast-rapport rekening is gehouden met een mogelijkerwijs aan de gemeente Haarlemmermeer verschuldigde exploitatiebijdrage en heeft hij gesteld dat, indien die bijdrage wel zou moeten worden voldaan, dit volgens Schiphol zou leiden tot een neerwaartse bijstelling van de schade van € 3.444.900,-.
Uit dit laatste blijkt dat betrokkene slechts heeft gewezen op de mogelijkheid van een aan de gemeente verschuldigde exploitatiebijdrage en de gevolgen die dat eventueel voor de schadeberekening zou kunnen hebben. In het licht daarvan kan het standpunt van appellante dat betrokkene voorafgaand aan het uitbrengen van het derde rapport op dit punt navraag had moeten doen bij C en door dit na te laten tuchtrechtelijk verwijtbaar heeft gehandeld, niet worden aanvaard.
Ook overigens behoefde het uitsluitend op zakelijke gronden bestaande verschil van mening tussen C en betrokkene, zoals dat blijkt uit de over en weer opgestelde rapportages in de civiele procedure, betrokkene naar het oordeel van het College niet te nopen tot aan zijn rapportage voorafgaand collegiaal overleg. In zoverre verschilt de onderhavige zaak van die waarop de uitspraak van het College van 2 oktober 2003 in zaak AWB 02/1630 (www. rechtspraak.nl, LJN: AN8247) betrekking heeft.
4.5 Al hetgeen hiervoor is overwogen leidt ertoe dat het beroep moet worden verworpen.
4.6 Na te melden beslissing op het beroep berust op de artikelen 5, 9, 11 en 33 GBRA-1994 en op het bepaalde in Titel II, § 6, van de Wet op de Registeraccountants.
5. De beslissing
Het College verwerpt het beroep.
Aldus gewezen door mr. B. Verwayen, mr. M.A. van der Ham en mr. M. van Duuren, in tegenwoordigheid van mr. M.A. Voskamp, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 21 augustus 2008.
w.g. B. Verwayen w.g. M.A. Voskamp
R a a d van T u c h t
voor Registeraccountants en Accountants-Administratieconsulenten
te Amsterdam
BESLISSING van 28 november 2006 in de zaak met nummer R 542 van
de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid
CHIPSHOL III B.V.,
gevestigd en kantoorhoudende te Schiphol-Rijk,
K L A A G S T E R,
t e g e n
A RA,
registeraccountant,
kantoorhoudende te L,
B E T R O K K E N E.
1. Het verloop van de procedure
1.1 De Raad heeft kennisgenomen van de in deze zaak gewisselde en aan partijen bekende stukken, waaronder:
(a) het klaagschrift van 10 januari 2006, met bijlagen;
(b) het verweerschrift van 14 maart 2006, met bijlagen.
1.2 De Raad heeft de klacht behandeld ter openbare zitting van 25 april 2006, waar aanwezig waren (aan de zijde van klaagster) haar gemachtigde mr. H.J.M. van Schie, advocaat te Schiphol-Rijk, tot bijstand vergezeld van M RA en (aan de zijde van betrokkene) betrokkene A RA in persoon, tot bijstand vergezeld van mr. F. Schneider, advocaat te Amsterdam.
1.3 Partijen hebben bij gelegenheid van voormelde zitting hun standpunten toegelicht (de advocaten van klaagster onderscheidenlijk betrokkene aan de hand van hun aan de Raad overgelegde pleitaantekeningen) en geantwoord op vragen van de Raad.
1.4 De inhoud van de gedingstukken, waaronder ook voormelde pleitaantekeningen, geldt als hier ingevoegd.
2. De vaststaande feiten
2.1 Op 19 februari 2003 is een bouwverbod uitgevaardigd door de Staatssecretaris van Verkeer en Waterstaat (hierna de Staatssecretaris te noemen) ten aanzien van het in 1993 door klaagster (hierna Chipshol te noemen) verkregen zogenoemde Groenenberg-terrein, een stuk grond van uitgeefbaar 137.796 m2 aan de Fokkerweg in Schiphol-Rijk. Hierdoor werden de bouwmogelijkheden beperkt.
2.2 Op basis van een advies van Luchtverkeersleiding Nederland (hierna LVNL te noemen) heeft N.V. Luchthaven Schiphol (hierna Schiphol te noemen) de Staatssecretaris te kennen gegeven dat de consequenties voor de bouwplannen ter plaatse van Chipshol desastreus zouden zijn voor het gebruik van de Aalsmeerbaan en verzocht om een bouwverbod. Chipshol heeft, voorafgaande aan de besluitvorming op dat verzoek, erop gewezen dat een onderzoeksrapport ontbrak en dat dus de stelling van de LVNL en Schiphol daardoor niet toetsbaar was, zeker niet voor Chipshol. Niettemin werd een bouwverbod door de Staatssecretaris afgekondigd bij besluit van 19 februari 2003.
2.3 Chipshol heeft daardoor als (economisch) eigenaar van de gronden van het Groenenberg-terrein schade ondervonden, samenhangende met de activiteiten van Chipshol. Die activiteiten zijn te definiëren als volgt:
• het beleggen in agrarische gronden met het oogmerk daarop hoogwaardige inrichtingsplannen te ontwikkelen en bestemmingswijzigingen te verkrijgen;
• het ontwikkelen van hoogwaardige gebouwen op gronden nadat deze van bestemming zijn gewijzigd;
• het beleggen in bedrijfsmatig onroerend goed dat door klaagster is ontwikkeld.
2.4 Chipshol heeft als beleid 50% van de te realiseren gebouwen zelf te ontwikkelen en duurzaam te verhuren en 50% te verkopen. Met het zelf ontwikkelen en verhuren van gebouwen zijn zeer goede rendementen te behalen. Door het optreden van Schiphol is de mogelijkheid om de gronden te bebouwen gefrustreerd.
2.6 Thans rust nog een bouwverbod op de gronden en, gelet op de meest recente standpuntbepaling van de Staatssecretaris, moet er vooralsnog van worden uitgegaan dat op de gronden nimmer bebouwing zal worden toegelaten.
2.7 Voor de schade tengevolge van het bouwverbod heeft Chipshol Schiphol aansprakelijk gesteld. Bij vonnis van 12 januari 2005 heeft de Rechtbank te Haarlem beslist dat Schiphol gehouden is alle door Chipshol ten gevolge van het bouwverbod geleden schade te vergoeden en een commissie van drie deskundigen benoemd om deze schade te berekenen.
2.8 Naar verwachting zullen de deskundigen begin 2007 hun rapport uitbrengen aan de Rechtbank te Haarlem. De provincie Noord-Holland treedt in de betreffende procedure op als gevoegde partij, vanwege een eerdere veroordeling van haar tot betaling van de wettelijke rente over de bouwverbod¬schade.
2.9 Chipshol heeft in 2003 in het kader van de hiervoor bedoelde procedure aan haar accountant, C RA (hierna C te noemen), verbonden aan de accountantsmaatschap Wallast, de opdracht gegeven een schadeberekening op te stellen. Die schadeberekening is vastgelegd in een rapport van 5 mei 2003 en komt uit op € 97,2 miljoen.
2.10 In 2005 heeft Chipshol aan F, G en H (hierna gezamenlijk F c.s. te noemen) gevraagd om ten behoeve van het door de Rechtbank te Haarlem bevolen deskundigenonderzoek een (tweede) schadeberekening op te stellen. De door F c.s. opgestelde schadeberekening van 4 augustus 2005 komt uit op een schadebedrag van € 90,3 miljoen, exclusief de in het rapport van C opgenomen belastingschade, groot € 7,5 miljoen, en is (ook) door Chipshol ingebracht in de meergenoemde procedure.
2.11 Betrokkene treedt in het in de procedure ten overstaan van de Rechtbank te Haarlem aan de orde gestelde geschil tussen Chipshol enerzijds en Schiphol en de provincie Noord-Holland anderzijds op als openbaar accountant en deskundige aan de zijde van Schiphol.
2.12 Betrokkene heeft in die hoedanigheid en rol een aantal rapporten uitgebracht, te weten het door hem op 26 januari 2004 aan Schiphol uitgebrachte rapport, het door hem op rapport 27 augustus 2004 aan Schiphol uitgebrachte rapport en het door hem op 30 september 2005 aan Schiphol Real Estate B.V. uitgebrachte rapport. Deze rapporten houden een commentaar in op de rapporten van C onderscheidenlijk op het rapport van F c.s., dat, indien het wordt gevolgd, zou leiden tot een schadeberekening die aanmerkelijk afwijkt in neerwaartse zin van die van C onderscheidenlijk F c.s.
3. De klacht
3.1 De klacht houdt - kort samengevat - in dat betrokkene, met zijn optreden in de schadeprocedure tussen Chipshol enerzijds en Schiphol en de provincie Noord-Holland anderzijds, heeft gehandeld in strijd met de bepalingen van de Gedrags- en beroepsregels registeraccountants 1994 (GBR-1994) , in het bijzonder met de artikelen 2, 5, 9, 11 en 33 daarvan.
3.2 De klacht houdt voorts nog specifiek in dat betrokkene door het uitbrengen van zijn rapport van 30 september 2005 op papier van HBH Corporate Finance B.V., zonder vermelding van de accountantstitel, heeft gehandeld in strijd met de artikelen 2 en 5 GBR-1994, gelet op de op grond van die bepalingen vereiste duidelijkheid omtrent het optreden als (openbaar) accountant, waarbij in aanmerking dient te worden genomen dat betrokkene wist dat zijn rapporten zouden worden gebruikt voor de juridische procedure tussen Chipshol en Schiphol (en de provincie Noord Holland).
3.3 Betrokkene heeft voorts, aldus de klacht, in strijd met artikel 9 lid 2 GBR Pro-1994, nergens in zijn rapportages kenbaar gemaakt te zijn opgetreden als deskundige-registeraccountant aan de zijde van Schiphol en als zodanig een bijzonder belang te vertegenwoordigen, hetgeen te meer wel had dienen te geschieden nu - blijkens de inhoud van de rapportages en de daarin omschreven opdracht - betrokkene de zienswijze van Schiphol als zijn zienswijze verwoordt.
3.4 De klacht houdt verder in dat betrokkene artikel 33 van Pro de GBR-1994 heeft overtreden, nu zijn hiervoor bedoelde rapportages (uitsluitend) een beoordeling inhouden van de arbeid van de accountant van Chisphol, C, (zonder deze tevoren in de gelegenheid te hebben gesteld inlichtingen te geven, zo begrijpt de Raad van Tucht).
3.5 Chipshol heeft ten slotte gesteld - door haar het belangrijkste onderdeel van de klacht genoemd - dat betrokkene artikel 11 van Pro de GBR-1994 heeft overtreden omdat zijn hiervoor bedoelde rapportages een deugdelijke grondslag ontberen en de inhoud van de mededelingen van betrokkene een onduidelijk beeld geven.
4. De gronden van de beslissing
4.1 Omtrent de klacht en het daartegen gevoerde verweer overweegt de Raad als volgt.
4.2 Allereerst zal de Raad het door klaagster als belangrijkst bestempelde, in 3.5 vermelde klachtonderdeel behandelen.
4.3 De schadeberekening van C van 5 mei 2003 is opgebouwd uit de volgende elementen:
1) Afwaardering van de grondkosten naar agrarische waarde € 3.705.000
2) Gemist resultaat bij ingebruikneming van bouwrijpe grond € 21.774.000
3) Gemist projectontwikkelingresultaat € 19.613.000
4) Gemist beleggingsresultaat op verhuurde gebouwen € 44.611.000
5) Belastingschade € 7.497.000
----------------
Totale schade naar contante waarde € 97.200.000
==========
4.4. Betrokkene heeft zich in zijn rapporten beperkt tot het becommentariëren van de uitgangspunten, aannames, berekeningen van C onderscheidenlijk F c.s., dit op verzoek van Schiphol. Betrokkene heeft zelf geen schadeberekening opgesteld.
4.5 De vraag die de Raad in dit geval moet beantwoorden is of het commentaar van betrokkene al of niet een deugdelijke grondslag ontbeert en of de inhoud van zijn mededelingen een onduidelijk beeld geeft of, anders gezegd, of het duidelijk is welke informatiebronnen betrokkene heeft aangeboord en hoe hij daarmee is omgegaan.
4.6 Artikel 11 lid 1 van Pro de GBR-1994 schrijft voor dat de registeraccountant slechts mededelingen doet omtrent de uitkomst van zijn arbeid voor zover zijn deskundigheid en de door hem verrichte werkzaamheden daarvoor een deugdelijke grondslag vormen en dat hij ervoor zorgt dat zodanige mededelingen een duidelijk beeld geven van de uitkomsten van zijn arbeid.
4.7 Met betrekking tot de in 4.3 vermelde schadeonderdelen 1) en 2) is een belangrijk twistpunt welke factoren de waardeverandering van de grond in eigendom bepalen op het moment dat het bouwverbod werd afgekondigd, in casu op 19 februari 2003.
4.8 Inzake de in 4.3 vermelde schadeonderdelen 3) en 4) komt betekenis toe aan toekomstgerichte aannames, waarbij vooral schattingen van toekomstige risicofactoren een belangrijke rol spelen.
4.9 Het verschil in opvatting met betrekking tot het in 4.3 vermelde schadeonderdeel 5) wordt veroorzaakt door onder meer verschillen van inzicht in timing van belastingbetalingen en opbrengsten, mede in relatie tot de juridische en fiscale structuur van het project.
4.10 Met betrekking tot genoemde schadeonderdelen 1) en 2) overweegt de Raad dat hier verschillende visies tegenover elkaar worden gezet; waar C als ondergrens de waarde van de grond met agrarische bestemming hanteert, stelt betrokkene dat ook alternatieve aanwendingen moeten worden bestudeerd. Ter plaatse geldt een bedrijfsbestemming met resterende bouwmogelijkheden. Aan de bovengrens van de waardebepaling bestaan gemotiveerde verschillen van inzicht, onder meer over de duur en kosten van het bouwrijp maken van de grond.
4.11 Met betrekking tot genoemde schadeonderdelen 3) en 4) overweegt de Raad dat RAC 3400 (Richtlijn Accountantscontrole - Onderzoek van toekomstgerichte financiële informatie) in paragraaf 2 onder meer voorschrijft:
2. In een opdracht tot onderzoek van toekomstgerichte financiële informatie dient de accountant toereikende informatie te verkrijgen teneinde vast te stellen dat:
a. de aan de toekomstgerichte financiële informatie ten grondslag liggende, door de leiding gemaakte schattingen, niet onredelijk zijn en in geval van hypotheses deze aansluiten op het doel van de informatieverstrekking;
b. de toekomstgerichte financiële informatie op een juiste wijze is gebaseerd op de veronderstellingen;
c. de toekomstgerichte financiële informatie op een juiste wijze is gepresenteerd en alle veronderstellingen van materieel belang toereikend zijn toegelicht met inbegrip van een duidelijke vermelding of het schattingen of hypotheses betreft;
d. de toekomstgerichte financiële informatie is opgesteld op dezelfde basis als de jaarrekening, met toepassing van aanvaardbare grondslagen van waardering en resultaatbepaling.
4.12 Hoewel deze richtlijn meer gericht is op assurance opdrachten met betrekking tot financiële informatie, zoals prognoses en projecties, geldt de er aan ten grondslag liggende gedachte ook voor de onderhavige opdracht, zoals met name verwoord in onderdelen a. tot en met c. Kenmerkend verschil van inzicht tussen C en betrokkene bestaat ten aanzien van het risico dat bepaalde gebeurtenissen zich al of niet zullen voordoen, waarbij het hier in het bijzonder gaat om de (on)aantrekkelijkheid van de bouwlocatie, ontwikkeltijd van grond en gebouwen, kans op leegstand, prijsontwikkeling, et cetera. Dit heeft onder meer zijn weerslag op de hoogte van het disconteringspercentage. Immers, hoe meer risico wordt gelopen, hoe hoger het disconteringspercentage en hoe lager de "waarde" zijn.
4.13 C en betrokkene voeren beiden diverse bronnen aan om hun standpunt te verdedigen. C heeft zelf in het rapport van 5 mei 2003 (pagina 2, laatste alinea) opgemerkt:
In gevallen, zoals het onderhavige, zijn er meerdere mogelijkheden om de hoogte van de schade te berekenen. Ik [de Raad begrijpt: C] ben van mening dat de hierna toegepaste berekening van de schade een objectieve benadering is om de schade vast te stellen.
4.14 Betrokkene heeft in deel 4 van zijn rapport van 26 januari 2005 een overzicht gegeven van uitgangspunten en parameters van de verschillende deskundigen die zich op enigerlei wijze met deze zaak hebben beziggehouden. Hieruit blijkt de nodige verscheidenheid aan inzichten.
4.15 Met betrekking tot schadeonderdeel 5) acht de Raad aannemelijk dat C en betrokkene terzake een fiscalist hebben geraadpleegd en overweegt hij voorts dat omtrent de fiscale gevolgen van het bouwverbod eveneens tussen deskundigen in redelijkheid verschil van inzicht kan bestaan.
4.16 De op het rapport van betrokkene van 26 januari 2005 volgende rapporten van C en betrokkene brengen nog meer detail aan in het over en weer gestelde, zulks ter motivering van de reeds ingenomen stellingen.
4.17 Gelet op hetgeen hiervoor is weergegeven, is de conclusie van de Raad dat niet kan worden gezegd dat de in dit geding beoordeelde mededelingen van betrokkene een deugdelijke grondslag ontberen of dat hij omtrent zijn opvattingen en de gronden daarvoor onduidelijkheden heeft laten bestaan. Betrokkene heeft in redelijkheid kunnen uitgaan van de door hem gehanteerde uitgangspunten en gegevens en de door hem op de grondslag daarvan betrokken standpunten zijn naar de standaard van de te dezen aan te leggen maatstaf van deskundigheid redelijkerwijze verdedigbaar. Het hebben van en uiten van verschil van inzicht met dat van een andere deskundige is niet tuchtrechtelijk verwijtbaar. Het is aan de gewone rechter, in casu de Rechtbank te Haarlem, om te beslissen welke van de verschillende visies en opvattingen van de deskundigen omtrent het voorgelegde geschil hij aan zijn oordeel ten grondslag meent te moeten leggen.
4.18 Het hier beoordeelde onderdeel van de klacht moet dan ook ongegrond worden verklaard.
4.19 Met betrekking tot het in 3.4 vermelde klachtonderdeel, te weten dat betrokkene artikel 3 van Pro de GBR-1994 heeft overtreden door aan zijn hiervoor genoemde rapportages geen collegiaal overleg met de accountant van Chipshol te doen voorafgaan, overweegt de Raad van Tucht het volgende. Net zozeer als C en F c.s. heeft betrokkene op verzoek van een partij in een aanhangige procedure waarin de rechter deskundige voorlichting noodzakelijk acht alvorens tot een beslissing te komen over de omvang van de gevorderde schade daaromtrent een opvatting geventileerd. In het algemeen is alsdan sprake van een debat waarin uit de aard der zaak minder voor de hand ligt aan te nemen dat overleg als bedoeld in artikel 33 GBR Pro-1994 wordt gevoerd. Met betrekking tot de door C uitgebrachte rapportage, waarin werd gereageerd op door betrokkene ingenomen standpunten, heeft - dan ook - evenmin een zodanig overleg met betrokkene plaats gehad. In ieder geval geldt dat uitgangspunt als bij een ieder en in het bijzonder de rechter in de betreffende zaak en telkens ook de wederpartij er geen misverstand over kan bestaan dat een ingebracht rapport is tot stand gekomen in opdracht van een partij met het doel het standpunt van die partij te ondersteunen. Daarvan is te dezen sprake. Dat ondanks voormeld uitgangspunt in het onderhavige geval niettemin reden voor collegiaal overleg als bedoeld in genoemd artikel heeft bestaan, is niet aannemelijk geworden. In ieder geval geldt dat, voor zover zodanig overleg - eventueel onderscheidenlijk op onderdelen - al had moeten plaatsvinden, het achterwege laten daarvan in het onderhavige geval niet tuchtrechtelijk verwijtbaar is. De klacht is daarom ook op dit onderdeel ongegrond.
4.20 Met betrekking tot het in 3.3 vermelde klachtonderdeel overweegt de Raad van Tucht dat betrokkene in de onderhavige procedure zodanig evident optrad als deskundige-registeraccountant aan de zijde van Schiphol en als zodanig een bijzonder belang vertegenwoordigde, dat het geheel overbodig was en geen enkel redelijk doel diende zulks nog eens uitdrukkelijk kenbaar te maken in zijn rapportages en andere uitlatingen in deze zaak. Ook dit klachtonderdeel is daarom ongegrond.
4.21 Hetzelfde geldt voor het klachtonderdeel vermeld in 3.2. Daargelaten of het klachtonderdeel in het licht van de andere klachtonderdelen zelfstandige betekenis toekomt, bij geen in aanmerking te nemen persoon kon enig misverstand bestaan over de vraag van wie het daar bedoelde rapport afkomstig was, in welke context het werd uitgebracht en welk doel het diende. Ook het hier behandelde klachtonderdeel dient dus ongegrond te worden verklaard.
4.22. Het hiervoor in 3.1 weergegeven klachtonderdeel mist zelfstandige betekenis en deelt dus het lot van de andere onderdelen.
4.23 De slotsom op grond van al het hetgeen hiervoor is overwogen, is dat de klacht in alle onderdelen ongegrond zal worden verklaard.
5. De beslissing
De Raad van Tucht:
verklaart de klacht in alle onderdelen ongegrond.
Aldus beslist door mr. J.H.M. Willems, voorzitter, drs. E.J.F.A. de Haas RA en mr. A.J. Coster RA, leden, in aanwezigheid van W. Welmers, adjunct-secretaris, en uitgesproken ter openbare zitting van de Raad van Tucht van 28 november 2006.
__________ __________
secretaris voorzitter