Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
AWB 03/1507 14 februari 2006
27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting en
premie volksverzekeringen
Uitspraak in de zaak van:
Vitrocom Holland B.V. , te Honselersdijk, appellante,
gemachtigde: Dr. ir. H.C.H. Schoenmakers, werkzaam bij Subsidie Adviesbureau Planten,
te Elst,
tegen
de Minister van Economische Zaken, verweerder,
gemachtigde: mr. R.E. Groenewold, werkzaam bij verweerders agentschap SenterNovem.
1. De procedure
Appellante heeft bij brief van 29 december 2003, bij het College binnengekomen op 31 december 2003, beroep ingesteld tegen een besluit van verweerder van 25 november 2003.
Bij dit besluit heeft verweerder de bezwaren tegen het besluit van 27 mei 2003, inhoudend een afwijzing van de aanvraag om een S&O-verklaring met betrekking tot 2003, gedeeltelijk gegrond verklaard.
Bij brief van 4 februari 2004 heeft appellante de gronden van het beroep aangevuld.
Bij brief van 27 augustus 2004 heeft verweerder het College verzocht om de behandeling van het beroep te schorsen in verband met onderzoek naar de mogelijkheid tot herziening van het bestreden besluit.
Op 13 oktober 2004 heeft verweerder een herziene beslissing op bezwaar gegeven.
Bij brief van 14 oktober 2004 heeft appellante het College laten weten haar beroep te handhaven, aangezien bij de herziene beslissing op bezwaar nog nauwelijks aan haar bezwaren was tegemoetgekomen. Tevens heeft appellante het College nadere informatie doen toekomen. Bij brief van 15 november 2004 heeft appellante het College verzocht deze informatie te beschouwen als een aanvulling van de gronden van het beroep.
Bij brief van 15 december 2004 heeft verweerder een verweerschrift ingediend en het College de op de zaak betrekking hebbende stukken doen toekomen.
Op 13 december 2005 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad, waarbij zijn verschenen appellantes gemachtigde en de gemachtigde van verweerder, alsmede aan de zijde van verweerder ing. Y. de Vries-Zwols en drs. M.G.M. Compeer.
2. De grondslag van het geschil
2.1 De artikelen 1 en 24 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: de WVA) luiden, voor zover hier van belang, als volgt:
"Artikel 1
1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(…)
n. speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch
nieuwe:
1°. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke productieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur (…);
(…)
q. S&O-verklaring: de door Onze Minister van Economische Zaken op de voet van artikel 24 aan een S&O-inhoudingsplichtige of een S&O-belastingplichtige afgegeven verklaring betreffende speur- en ontwikkelingswerk.
(…)
3. Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel n, wordt niet tot speur- en ontwikkelingswerk gerekend:
(…)
c. door Onze Minister van Economische Zaken bij ministeriële regeling aangewezen andere werkzaamheden.
(…)
Artikel 24
1. Aan een S&O-inhoudingsplichtige die voornemens is in een kalenderjaar speur- en ontwikkelingswerk te verrichten geeft Onze Minister van Economische Zaken op verzoek een S&O-verklaring af. (…).
(…)."
Op grond van artikel 1, derde lid, van de WVA heeft verweerder de Afbakeningsregeling speur- en ontwikkelingswerk 1997 vastgesteld (Stcrt. 1996, 248, hierna: Afbakeningsregeling). Artikel 1 van de Afbakeningsregeling luidde tot 14 december 2002, voor zover hier van belang, als volgt:
"Tot speur- en ontwikkelingswerk worden niet gerekend:
(…)
m. vermeerdering van land- en tuinbouwproducten, tenzij het vermeerdering betreft uitsluitend ten behoeve van de veredeling;
(…)."
Bij Regeling van 6 december 2002 (Stcrt. 2002, 240, hierna: Wijzigingsregeling) is de Afbakeningsregeling met ingang van 14 december 2002 gewijzigd, en luidde voor zover hier van belang:
"Artikel 1
Tot speur- en ontwikkelingswerk worden niet gerekend:
(…)
d. werkzaamheden met betrekking tot het invoeren en aanpassen van aangeschafte of aan te schaffen technologie, producten, processen of programmatuur, dan wel onderdelen daarvan;
(…)
h. analyse en beoordeling van bestaande productieprocessen, indien geen directe samenhang is met speur- en ontwikkelingswerk;
(…)
m. werkzaamheden met betrekking tot klassieke veredeling gericht op planten of dieren, alsmede werkzaamheden met betrekking tot dierfokkerij;
(…)
p. werkzaamheden, door de S&O-inhoudingsplichtige of S&O-belastingplichtige verricht ten behoeve van door een ander verricht speur- en ontwikkelingswerk, die op zich zelf niet zijn aan te merken als speur- en ontwikkelingswerk
q. werkzaamheden met betrekking tot in technologische zin niet significante aanpassingen aan of wijzigingen van bestaande producten of processen;
r. werkzaamheden met betrekking tot het opstellen en aanpassen van recepturen en de samenstelling van een product zonder dat er sprake is van een technisch nieuw werkingsprincipe van het desbetreffende product."
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Op een daartoe bestemd formulier heeft appellante op 2 december 2002 een aanvraag ingediend voor een S&O-verklaring met betrekking tot een dertiental projecten op het gebied van de plantenteelt.
- Bij brief van 31 maart 2003 heeft verweerder met betrekking tot deze projecten een aantal vragen gesteld, die bij brief van 15 april 2003 door appellante zijn beantwoord. In de vragenbrief heeft verweerder erop gewezen dat enkele aangevraagde projecten onder de Wijzigingsregeling vallen en niet kunnen worden gehonoreerd.
- Bij besluit van 27 mei 2003 heeft verweerder de aanvraag in zijn geheel afgewezen, omdat de aangevraagde projecten alle de klassieke veredeling betroffen, welke in de Wijzigingsregeling is uitgezonderd. Verweerder heeft daarbij gewezen op artikel 1, onder h, m, q en r van de Afbakeningsregeling. In verband met de uitzonderingsmogelijkheid die artikel 1 onder q en r biedt, wanneer de projecten, los van het veredelingsaspect, als technisch nieuw kunnen worden aangemerkt, heeft verweerder bezien of de projecten als zodanig konden worden gekwalificeerd. De technische nieuwheid bleek naar de mening van verweerder echter niet duidelijk uit de projectomschrijvingen, noch uit de gevraagde toelichting. Evenmin kwam het aspect 'fysieke ontwikkeling' concreet naar voren, noch wat in technologische zin de significantie is van de te onderzoeken aanpassingen of wijzigingen.
- Bij brief van 23 juni 2003, aangevuld bij brief van 7 juli 2003, heeft appellante bezwaar gemaakt tegen dit besluit.
- Op 19 augustus 2003 is appellante op haar bezwaren gehoord.
- Bij brief van 25 augustus 2003 heeft verweerder enkele vragen gesteld die appellante bij brief van 4 september 2003 heeft beantwoord.
- Vervolgens heeft verweerder het besluit van 25 november 2003 genomen.
- Naar aanleiding van het bij het College ingediende beroep heeft verweerder nader onderzoek gedaan.
- Bij besluit van 13 oktober 2004 heeft verweerder nader beslist op de bezwaren van appellante, onder intrekking van het besluit van 25 november 2003. Bij het besluit van 13 oktober 2004 heeft verweerder voor een drietal (deel) projecten alsnog een S&O-verklaring afgegeven, en voor de overige (deel)projecten de afgifte van de verklaring andermaal geweigerd.
3. Het bestreden besluit
Bij het bestreden besluit heeft verweerder het bezwaar tegen het besluit van 27 mei 2003 gedeeltelijk gegrond en voor het overige ongegrond verklaard.
Met betrekking tot de bezwaren tegen de Wijzigingsregeling stelt verweerder dat hij bevoegd is de regeling te wijzigingen en na afweging van belangen heeft besloten dat te doen met onmiddellijke werking. De publicatie van de gewijzigde regeling heeft plaatsgevonden op 12 december 2002. Daardoor geldt de gewijzigde regeling voor alle aanvragen voor het jaar 2003.
Verweerder wijst erop dat de subsidietitel van de Awb niet van toepassing is op de WBSO. Los daarvan moet ieder jaar opnieuw een beoordeling plaatsvinden of aangevraagde projecten speur- en ontwikkelingswerk (hierna: S&O) zijn. Men kan er niet op vertrouwen dat een eenmaal goedgekeurd project het volgende jaar ook zal worden goedgekeurd. De wijzigingen van de regeling zijn tevoren aangekondigd, onder meer in het kader van de behandeling van de begroting van het ministerie van Economische Zaken in het najaar van 2002. Verder heeft Senter vanaf september 2002 voorlichting verstrekt over de op handen zijnde wijzigingen. In zijn verweerschrift heeft verweerder op dit punt voorts verwezen naar de uitspraak van het College van 28 mei 2004, AWB 03/1107 (<www.rechtspraak.nl>, LJN AP3323).
Het wijzigen van aanvragen is niet mogelijk, aangezien dat afbreuk zou doen aan de uitgangspunten van de regeling. In dit geval was echter een wijziging van de aanvraag niet behulpzaam geweest, maar hadden de werkzaamheden zelf moeten worden gewijzigd. Verweerder heeft nimmer gesuggereerd dat snelle aanvragers nog onder de oude regeling zouden worden beoordeeld.
Onder klassieke plantenveredeling moet worden verstaan het via de weg van kruisen en selecteren trachten een nieuw ras te ontwikkelen. Niet de hele veredelingssector is uitgesloten. Bepaalde werkzaamheden die technisch nieuw zijn, komen nog steeds in aanmerking. Daarmee wordt de veredelingssector in lijn gebracht met andere sectoren. Het is juist dat de regeling uitgaat van het kennisniveau van de aanvrager, maar daarbij blijft voorop staan dat het moet gaan om ontwikkeling, en niet om routinematige werkzaamheden. Veredelingswerkzaamheden zijn meer routinematig van karakter, ook al zijn zij tijdrovend en ingewikkeld en wordt daarbij gebruik gemaakt van hoogwaardige technieken. De toepassing van deze technieken wijzigt niet de wijze waarop de genetische verandering tot stand wordt gebracht.
Met betrekking tot de projecten nr. 10 "Energiebesparing in de weefselkweek door donker-cultuur en nr. 11 "Ontwikkeling van nieuwe transgene planten" heeft verweerder besloten deze alsnog aan te merken als S&O. Van het project nr. 2 "Miniknollen: ontwikkeling van een invitro productieproces voor miniknollen van aardappel" heeft verweerder 60 % van de werkzaamheden als S&O aangemerkt. Alle andere projecten zijn afgewezen.
In haar nadere besluit van 13 oktober 2004 heeft verweerder de aanvraag voor de projecten nr. 2 "Miniknollen, onderdeel meristeemcultuur", nr. 4 "Contaminatie, onderdeel automatisch controlesysteem op contaminatie" en nr. 9 "Nutriënten", alsnog toegekend, en voor de overige projecten nader gemotiveerd waarom hiervoor geen S&O-verklaring wordt afgegeven.
Project nr. 1a "Weefselkweek Aster" betreft voor het eerste onderdeel het inpassen van een door derden ontwikkelde techniek (artikel 1, onder d Wijzigingsregeling). Met betrekking tot het andere deel heeft appellante slechts toelichting verschaft op het algemene niveau van de weefselkweek. Daarom is niet aangetoond dat het gaat om de ontwikkeling van een technisch nieuw product. De afwijzing is gebaseerd op artikel 1, onder q en r Wijzigingsregeling.
De projecten nr. 1b "Veredeling Aster", nr. 8a "Veredeling van Spathiphyllum en Anthurium", en nr. 8b "Veredeling van Tomaat en Witlof" betreffen klassieke veredeling en vallen onder letter m van de Wijzigingsregeling.
Het niet gehonoreerde deel van de aanvraag voor project nr. 2 "Miniknollen" betreft het aanpassen van een door derden ontwikkelde techniek (artikel 1, onder d Wijzigingsregeling).
Het niet gehonoreerde deel van de aanvraag voor het project nr. 4 "Contaminatie" en het project nr. 12 "Zantedeschia" betreffen werkzaamheden die door derden worden verricht en behelst geen eigen S&O. Het project nr. 15/16 "Klimaat" omvat testwerkzaamheden ten behoeve van de samenwerkende bedrijven en wordt afgewezen op grond van artikel 1, onder p, Wijzigingsregeling. Het project nr. 8 "Verzamel: Weefselkweek" voldoet niet aan het criterium van technische nieuwheid en is afgewezen op grond van de letters q en r van de Wijzigingsregeling. Het project nr. 17 "Somatische embryogenese" wordt niet uitgevoerd en is om deze reden niet toegekend.
In het verweerschrift voegt verweerder met betrekking tot de technische nieuwheid van de projecten 1a en 8 nog toe dat de werkzaamheden voor project 1a te weinig concreet zijn omschreven en dat voor project 8 weliswaar knelpunten zijn aangegeven en oplossingsrichtingen vermeld, maar dat onvoldoende details zijn gegeven om te beoordelen of het gaat om een technologisch significante vernieuwing. Met betrekking tot project nr. 2 merkt verweerder aanvullend op, dat het mogelijk is dat onder meer nieuwe primers moeten worden ontwikkeld in dit kader. Het is verweerder echter gebleken dat appellante deze werkzaamheden uitbesteedt.
Verweerder verwerpt het standpunt van appellante dat niet van haar kan worden verlangd nog gedetailleerder gegevens aan te leveren. Appellante dient alle gegevens aan te leveren die nodig zijn voor de beoordeling. De invoering van de letters q en r in de Afbakeningsregeling hebben aanleiding gegeven om de werkzaamheden van appellante strikter te beoordelen dan verweerder eerder deed.
4. Het standpunt van appellante
Appellante heeft na de nieuwe beslissing op bezwaar haar beroep gehandhaafd. In haar beroepschrift heeft zij, samengevat, het volgende aangevoerd.
Appellante verwijst wat betreft de verbindendheid van de Wijzigingsregeling, met name voor zover het gaat om uitsluiting van de klassieke veredeling, zoals vermeld in artikel 1, onder m, naar de procedure bij het College in de zaak A, AWB 03/1107, waarop ten tijde van het indienen van het beroep nog uitspraak moest worden gedaan.
De WBSO-regeling is, gezien haar eigenschappen, in feite geen algemene fiscale regeling, maar een subsidieregeling. Daarom geldt artikel 4:51 Awb wel.
Ten onrechte beschouwt verweerder de plantenveredeling als werkzaamheid die slechts geringe technische onzekerheden meebrengt. Er bestaat slechts geringe kennis van de genetica van planten, waardoor veredelaars niet zonder meer gewenste nakomelingen kunnen produceren. Wat mogelijk is, wordt pas duidelijk na jarenlang speur- en ontwikkelingswerk.
Eind 2003 is de Afbakeningsregeling zo aangepast dat klassiek veredelingswerk weer wel in aanmerking komt voor een S&O-verklaring. Dit toont aan dat de uitsluiting in 2003 niet terecht was.
Daarnaast is het onjuist te stellen dat veredelingswerk voor 100% moet worden uitgesloten, als in de ogen van verweerder veredeling slechts 'overwegend' routinematig is. Verweerder interpreteert voorts de letters q en r van de Afbakeningsregeling te strikt.
Met betrekking tot de afgewezen projecten stelt appellante het volgende.
Met betrekking tot een deel van het project "Weefselkweek Aster" heeft appellante inderdaad door derden ontwikkelde apparatuur en chemicaliën aangeschaft. Dat is echter slechts het gereedschap om de PCR-technologie verder te ontwikkelen. Daarmee wordt het S&O werk uitgevoerd. Het project "Miniknollen", alsmede het project "Contaminatie" en het project "Zantedeschia" zijn ten onrechte afgewezen. Het gaat weliswaar om het gebruik van bekende technieken, maar voor de praktische uitwerking ervan binnen het bedrijf van appellante is nog veel speurwerk nodig. De WBSO richt zich immers op de individuele ondernemer en voor appellante zijn deze technieken nog vrij nieuw. Hetzelfde geldt in wezen voor het andere deel van het project "Weefselkweek Aster" en het deel Meristeemcultuur van het project "Miniknollen". Appellante ontwikkelt in dit opzicht nieuwe productieprocessen voor plantensoorten en –cultivars, die met de huidige stand van de technologie bij appellante niet vermeerderd kunnen worden. Eveneens geldt dit voor de niet-weefselkweektechnieken in de projecten "Contaminatie"en "Zantedeschia".
Voor het tweede deel van het project "Weefselkweek Aster" en voor het project "Verzamel: Weefselkweek" stelt verweerder ten onrechte dat er sprake is van het opstellen en aanpassen van recepturen, zonder dat sprake is van technische nieuwheid. Voor de betrokken plantensoorten en -cultivars is het nu nog niet mogelijk om ze te regenereren of vermeerderen. Daarom is sprake van het ontwikkelen van een technisch nieuw werkingsprincipe.
Voor het project nr. 9 "Nutriënten" heeft appellante in de aanvraag wel degelijk technische knelpunten genoemd door te verwijzen naar de aanvragen voor 2001 en 2002.
Appellante stelt voorts dat niet van haar kan worden verlangd dat zij nog gedetailleerder ingaat op de voorgenomen werkzaamheden, dan zij heeft gedaan.
5. De beoordeling van het geschil
5.1 Het College stelt vast dat verweerder op basis van een heroverweging van de bezwaren van appellante het oorspronkelijke in beroep bestreden besluit van 25 november 2003 heeft ingetrokken en vervangen door het besluit van 13 oktober 2004. Bij dit besluit is onder meer de afgifte van een S&O-verklaring voor een aantal (deel)projecten opnieuw geweigerd. Ter zitting heeft appellante te kennen gegeven dat het beroep uitsluitend nog is gericht tegen de afwijzing van de projecten: 1a "Weefselkweek Aster", 2 "Miniknollen", onderdeel "Andere Ziekteverwekkers", 4 "Contaminatie", onderdelen "Productieproces om plantmaterialen vrij te maken van MO" en "Detectiemethoden voor besmettingen", 8 "Verzamel Weefselkweek", 12 "Zantedeschia". Het College gaat bij zijn beoordeling uit van het aldus afgebakende geschil. Om deze reden behoeft in het bijzonder niet te worden ingegaan op het betoog van appellante over de verbindendheid van de Wijzigingsregeling, aangezien appellante ter zitting te kennen heeft gegeven dit betoog niet te handhaven, gelet de uitspraak van het College in de zaak A van 28 mei 2004, (AWB 03/1107, <www.rechtspraak.nl>, LJN AP3323).
5.2 Het College overweegt met betrekking tot de thans nog in geding zijnde projecten waarvoor de afgifte van een S&O-verklaring is geweigerd als volgt.
Voor de projecten waarbij appellante gebruik maakt van PCR-technologie (projecten 01a, eerst deel, 02 , 04 en 12), is verweerder van opvatting dat deze technologie is ontwikkeld door derden, en dat in het bedrijf van appellante voornamelijk aanpassing van de technologie plaatsvindt ten behoeve van een betere inpassing in het productieproces van appellantes bedrijf. Gelet op de stukken en het verhandelde ter zitting is het College van oordeel dat appellante bedoelde technologie heeft verfijnd, ten einde te komen tot een betere kwaliteitsborging in het productieproces van planten. Daarbij heeft appellante echter geen zodanige elementen aan de technologie toegevoegd dat kan worden gesproken van een technisch nieuw fysiek product of productieproces in de zin van artikel 1, eerste lid, onder n, WVA. Hieraan doet niet af dat appellante door het gebruik van deze technologie beter in staat is te onderkennen in welke gevallen en situaties planten gevoelig zijn of worden voor ziekten, en daardoor in staat is het productieproces te optimaliseren. Dit onderkennen als zodanig kan niet worden gekenmerkt als speur- en ontwikkelingswerk in de zin van de WVA. Hieruit volgt dat verweerder terecht de aanvraag heeft afgewezen op grond van artikel 1, onder d, van de Wijzigingsregeling.
5.2 Met betrekking tot de projecten 1a, tweede deel, en 8 is het College van oordeel dat verweerder de aanvraag op grond van artikel 1, onder q, Wijzigingsregeling heeft kunnen afwijzen, omdat appellante onvoldoende aannemelijk heeft kunnen maken dat het speur- en ontwikkelingswerk is gericht op technisch nieuwe producten, te weten nieuwe methoden om de betrokken planten en genotypen daarvan te vermeerderen of te regenereren. Het College neemt daarbij in aanmerking dat appellante weliswaar een veelheid aan informatie ter zake heeft verschaft aan verweerder, maar dat daaruit onvoldoende blijkt in hoeverre de voorgenomen werkzaamheden betrekking hebben op de ontwikkeling van nieuwe methoden voor vermeerdering en regeneratie. In dat verband acht het College van belang, zoals appellante heeft zelf naar voren gebracht, dat wordt aangesloten bij bestaande protocollen, en dat aan de hand daarvan wordt bezien in hoeverre deze protocollen aanpassing of wijziging behoeven voor het vermeerderen of regenereren van (het betrokken genotype van) de plant. Onder die omstandigheden kan verweerder zonder precieze en concrete informatie omtrent het uit te voeren onderzoekswerk niet beoordelen of sprake is van technisch nieuwe ontwikkelingen, dan wel dat hij te maken heeft met een variatie op een bestaande techniek of methode. Hieruit volgt dat verweerder deze projecten terecht niet heeft gehonoreerd.
5.3 Gelet op het voorgaande is het beroep ongegrond. De vordering van schadevergoeding wordt afgewezen.
5.4 Het College ziet geen aanleiding voor een vergoeding van proceskosten op voet van artikel 8:75 Awb.
6. De beslissing
Het College verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gewezen door mr. A.J.C. de Moor-van Vugt, mr. H.C. Cusell en mr. M. van Duuren, in tegenwoordigheid van mr. P.M. Beishuizen als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 14 februari 2006.
w.g. A.J.C. de Moor-van Vugt w.g. P.C. Beishuizen