Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
Nrs. AWB 03/192 en 03/193 9 juni 2004
27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting
en premie volksverzekeringen
Uitspraak in de zaken van:
1. Hertoghs Carrosserieën B.V., te Roosendaal en
2. Hertoghs Holding B.V., te Roosendaal, appellanten,
gemachtigde: mr. R.P.H. Warbroek, werkzaam bij Prosuma project- en adviesmanagement te Eindhoven,
tegen
de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder,
gemachtigden: mr. R.E. Groenewold en ing. R.C. de Velde, werkzaam bij Senter.
1. De procedure
Op 29 januari 2003 heeft het College van appellanten een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen twee besluiten van verweerder van 18 december 2002.
Bij deze besluiten heeft verweerder beslist op het bezwaar van appellanten tegen de intrekking van de aan hen verleende verklaringen als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen.
Op 5 maart 2003 heeft verweerder een verweerschrift ingediend.
De zaken zijn gevoegd behandeld ter zitting van het College op 5 november 2003, alwaar partijen hun standpunten hebben toegelicht.
2. De grondslag van het geschil
2.1 De relevante bepalingen van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: de Wva) luidden ten tijde van belang als volgt:
"Artikel 1
1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(…)
n. speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch nieuwe:
1°. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke productieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur, alsmede daaraan voorafgaand in Nederland verricht haalbaarheidsonderzoek;
(…)
q. S&O-verklaring: de door Onze Minister van Economische Zaken op de voet van artikel 24 aan een S&O-inhoudingsplichtige of een S&O-belastingplichtige afgegeven verklaring betreffende speur- en ontwikkelingswerk.
Artikel 24
(…)
7. Een S&O-verklaring kan worden gewijzigd of ingetrokken indien blijkt dat te harer verkrijging verstrekte gegevens of bescheiden zodanig onjuist of onvolledig zijn dat op het verzoek een andere beslissing zou zijn genomen indien bij de beoordeling daarvan de juiste omstandigheden volledig bekend zouden zijn geweest. Onjuistheid of onvolledigheid van gegevens of bescheiden die Onze Minister van Economische Zaken bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond opleveren voor wijziging of intrekking van een verklaring. Een S&O-verklaring kan tevens worden ingetrokken indien blijkt dat de in artikel 25 bedoelde administratie niet voldoet aan het bij of krachtens dat artikel bepaalde. De bevoegdheid tot het wijzigen of intrekken van een verklaring vervalt door verloop van vijf jaren na de dagtekening van de verklaring.
(…)
Artikel 25
De S&O-inhoudingsplichtige aan wie een S&O-verklaring is afgegeven houdt een overeenkomstig bij ministeriële regeling van Onze Minister van Economische Zaken vast te stellen regels ingerichte administratie bij met betrekking tot de aard en de inhoud van het verrichte speur- en ontwikkelingswerk en de uren welke de daarbij betrokken werknemers hebben besteed aan het speur- en ontwikkelingswerk. De eerste volzin is van overeenkomstige toepassing met betrekking tot de S&O-belastingplichtige aan wie een S&O-verklaring is afgegeven."
Artikel 2 van de Uitvoeringsregeling administratieve voorschriften S&O-vermindering (hierna: de Uitvoeringsregeling) luidt als volgt:
"De S&O-inhoudingsplichtige of S&O-belastingplichtige aan wie een S&O-verklaring is afgegeven dient een zodanige administratie bij te houden dat daaruit uiterlijk twee maanden na afloop van het kalenderkwartaal waarin werkzaamheden zijn verricht waarop de verklaring betrekking heeft op eenvoudige en duidelijke wijze zijn af te leiden:
a. de aard en de inhoud van het verrichte speur- en ontwikkelingswerk;
b. het aantal uren dat de betrokken werknemers, dan wel de betrokken S&O-belastingplichtige aan het verrichte speur- en ontwikkelingswerk per project hebben besteed."
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaken de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Bij besluiten van 30 juni 2000 heeft verweerder aan beide appellanten een verklaring afgegeven, dat het project "HER2000.01 Mobiele Videowall" als speur- en ontwikkelingsproject in de zin van de Wva is aan te merken. Deze verklaring heeft betrekking op werkzaamheden te verrichten in de tweede helft van het kalenderjaar 2000. De op grond hiervan maximaal toe te passen voorlopige S&O-vermindering bedraagt fl. 81.216,00 respectievelijk fl. 18.400,00.
- Op 19 juni 2002 heeft verweerder bij appellanten een bedrijfsbezoek afgelegd.
- Bij besluiten van 16 augustus 2002 heeft verweerder de desbetreffende S&O-verklaringen ingetrokken. Daaraan heeft hij - samengevat - ten grondslag gelegd dat hij uit de getoonde administratie niet eenvoudig en duidelijk heeft kunnen afleiden wat de aard en de inhoud van de door appellanten als S&O aangeduide werkzaamheden geweest is.
- Bij brief van 27 september 2002 hebben appellanten hiertegen bezwaar gemaakt.
- Op 5 november 2002 heeft een hoorzitting plaatsgevonden.
- Vervolgens heeft verweerder de bestreden besluiten genomen.
3. De bestreden besluiten en het nadere standpunt van verweerder
Bij de bestreden, op hoofdpunten gelijkluidende, besluiten heeft verweerder onder meer - zakelijk weergegeven - het volgende overwogen.
Tijdens het bedrijfsbezoek zijn voor de werkzaamheden waarvoor de S&O-verklaring is afgegeven, de uren- en de projectadministratie gecontroleerd. Hierbij is geconstateerd dat de projectadministratie bestaat uit een beschrijving van per maand uitgevoerde werkzaamheden. Deze beschrijving is in algemene bewoordingen gesteld en is geen technisch inhoudelijke beschrijving van het project. In deze beschrijving wordt meermalen melding gemaakt van overleg met klant en toeleveranciers. Van deze overleggen is in de projectadministratie geen documentatie aanwezig. In de beschrijving wordt meermalen melding gemaakt van technische ontwikkelingen. Van deze ontwikkelingen is in de projectadministratie geen documentatie aanwezig.
Ter verduidelijking van de eisen waaraan moet worden voldaan en ter onderstreping van het belang daarvan is aan de intermediair van appellanten een WBSO-handleiding verstrekt waarin is aangegeven wat de samenstelling van een projectadministratie moet zijn. Daarin staat dat een algemene beschrijving ondersteund moet worden met stukken betreffende de voortgang, zoals schetsen, tekeningen, verslagen. De administratie van appellanten geeft echter alleen een begin- en een eindsituatie.
De in de projectadministratie aanwezige tekeningen zijn niet voorzien van een datum en in een aantal gevallen niet van een naam van de maker van de tekeningen. Op grond van de toelichting in bezwaar is aannemelijk geworden dat de vier tekenaars van Hertoghs Carrosserieën B.V. verantwoordelijk zijn geweest voor de totstandkoming van de verschillende tekeningen. Derhalve wordt de intrekking van de aan Hertoghs Carrosserieën B.V. verleende S&O-verklaring, voorzover het de werkzaamheden van de vier tekenaars betreft, ongedaan gemaakt.
Aan de hand van de projectadministratie dient ook duidelijk te zijn wat de bijdrage van de andere werknemers is geweest. Uit de projectadministratie blijkt niet van een dergelijke bijdrage van de andere werknemers van Hertoghs Carrosserieën B.V. en de werknemers van Hertoghs Holding B.V.
Aldus is er voor het overige geen grond de intrekking van de S&O-verklaringen ongedaan te maken.
In het verweerschrift heeft verweerder nog het volgende aangevoerd.
" Uit de toelichting op de Uitvoeringsregeling blijkt dat de administratie schriftelijke stukken moet bevatten omtrent de voortgang van het project en de uitgevoerde werkzaamheden. Op eenvoudige en duidelijke wijze moet dus inzicht worden verschaft in de werkzaamheden die zijn verricht. Dat betekent dat als van allerlei werknemers een urenadministratie wordt bijgehouden ten behoeve van uitgevoerde S&O-werkzaamheden, uit de projectadministratie te halen moet zijn dat deze werknemers een bijdrage hebben geleverd. Dit is niet in strijd met hetgeen in de Toelichting bij de Uitvoeringsregeling staat met betrekking tot het feit dat een registratie van de voortgang en de uitgevoerde werkzaamheden per werknemer niet vereist is. Uit deze Toelichting kan niet worden geconcludeerd dat alle uren die door een werknemer gemaakt zijn ten behoeve van een goedgekeurd S&O-project, als S&O-uren kunnen worden opgevoerd. Zonder dat ik eis dat per werknemer de voortgang en de uitgevoerde werkzaamheden worden geregistreerd, mag ik wel van een projectadministratie verwachten, dat hieruit af te leiden is wat zich bij de uitvoering van het project heeft afgespeeld.
De projectadministratie van appellanten bestaat uit een in algemene bewoordingen gestelde beschrijving die geen technisch inhoudelijk inzicht geeft in het project. Verder bestaat de projectadministratie uit specificaties en offertes van toeleveranciers, algemene overzichtstekeningen en foto's van het tussen- en eindresultaat. Hieruit kunnen aard en inhoud van de speur- en ontwikkelingswerkzaamheden door alle eigen S&O-werknemers van appellanten niet worden afgeleid.
(…)
Appellanten stellen het onbegrijpelijk te vinden dat in bezwaar de werkzaamheden van de technisch tekenaars als nog zijn aangemerkt als S&O-werkzaamheden. Maar tijdens de hoorzitting is van de zijde van appellanten aangegeven dat de toelichting die door hen is gegeven tijdens het bedrijfsbezoek onder de maat was. Tijdens de hoorzitting is dit rechtgezet. De aldaar gegeven toelichting heeft tot aanpassing van mijn standpunt geleid.
Appellanten voeren aan dat de nieuw toegevoegde stukken EE t/m MM buiten beschouwing worden gelaten bij het beoordelen van de projectadministratie. In de beslissing op bezwaar heb ik echter aangegeven dat deze stukken geen onderdeel uitmaken van de projectadministratie. Ik heb ze gezien als een toelichting op de projectadministratie. Mede als gevolg van de toelichting die door appellanten is gegeven tijdens de hoorzitting heb ik gemeend voor wat betreft de werkzaamheden van de technisch tekenaars te kunnen volstaan met een waarschuwing betreffende het op correcte wijze voeren van een administratie.
(…)
Het feit dat ik op verzoek van de belastingdienst op bedrijfsbezoek ga bij appellanten en vervolgens, na de administratie beoordeeld te hebben, over ga tot intrekking van de afgegeven S&O-verklaring, betekent niet dat ik daarmee de twijfel van de belastingdienst aan het S&O-karakter tot grondslag van mijn beschikking heb gemaakt. Dit is niet het geval geweest bij de primaire beschikking. Evenmin vormt het de grondslag van mijn beschikking op bezwaar. Ik heb een zelfstandige taak bij de uitvoering van de Wet. Deze voer ik dan ook zelfstandig uit.
In mijn beslissing op bezwaar heb ik de primair genomen beslissing, in voor appellanten positieve zin, aangepast. Voor zover de beslissing negatief blijft, heb ik getracht deze beslissing nader toe te lichten. Ik ben echter in bezwaar, voor zover de beslissing negatief blijft, niet een andere mening toegedaan dan in de primaire beslissing is verwoord. Ik kan appellanten dan ook niet volgen in de opvatting dat ik de grondslag van mijn beslissing heb gewijzigd.
(…)
Het verschaffen van inzicht in de werkzaamheden, die vanaf de ontwerptekening tot het prototype zijn uitgevoerd, is eveneens van belang. De administratie behoort dit inzicht te verschaffen. Appellanten stellen dat het prototype niet vanzelf ontstaat, maar dat men mag veronderstellen dat de feitelijke ontwikkeling wel door andere werknemers ter hand moet zijn genomen. Ik wil echter niet geconfronteerd worden met het feit dat ik moet gaan veronderstellen dat allerlei werknemers werkzaamheden ten behoeve van dit S&O-project hebben uitgevoerd. De Wet eist niet voor niets dat een administratie moet worden gevoerd waaruit op eenvoudige en duidelijke wijze zijn af te leiden de aard en inhoud van het verrichte S&O-werk.
(...) De conclusie van appellanten, dat als de projectadministratie van de werkmaatschappij voldoet dat dan ook de administratie van de holding voldoet, is niet juist. De holding is een aparte inhoudingsplichtige, die een eigen administratie moet voeren. Uit deze administratie moet op eenvoudige en duidelijke wijze aard en inhoud van de speur- en ontwikkelingswerkzaamheden van alle eigen S&O-werknemers blijken. Betreffende de werknemers van de holding is van de door hen uitgevoerde speur- en ontwikkelingswerkzaamheden geen administratie gevoerd. De administratie van de holding voldoet dus niet."
4. Het standpunt van appellanten
Appellanten hebben ter ondersteuning van hun beroep in het beroepschrift - zakelijk weergegeven - het volgende tegen de bestreden besluiten aangevoerd.
Het beroep richt zich primair tegen de conclusie van verweerder dat appellanten niet aan de wettelijke vereisten hebben voldaan. Deze stelling vindt geen enkele steun in de Wva of de Uitvoeringsregeling.
In de Toelichting op de Uitvoeringsregeling wordt gesteld dat de administratie schriftelijke stukken moet bevatten omtrent de voortgang van het project en de uitgevoerde werkzaamheden. Een registratie hiervan per werknemer is niet vereist. Zij moet voorts een administratie van gewerkte uren bevatten met betrekking tot de met de uitvoering van speur- en ontwikkelingswerk belaste werknemers, waarvoor vermindering van af te dragen loonbelasting is aangevraagd.
Hieruit moge blijken dat de wetgever zelfs expliciet een mening is toegedaan, die tegengesteld is aan hetgeen verweerder stelt en waarop zij haar negatieve beoordeling baseert. Uit de Wva, Uitvoeringsregeling en Toelichting volgt anders dan verweerder stelt dat in het kader van een S&O-administratie niet de eis gesteld kan worden dat per werknemer een registratie van de uitgevoerde werkzaamheden (waaruit diens "bijdrage blijkt") behoeft plaats te vinden.
Op grond van de regelgeving moet uitsluitend een registratie van het aantal per werknemer per dag verrichte S&O-uren worden verricht en een projectadministratie worden gevoerd waaruit aard en inhoud van het verrichte speur- en ontwikkelingswerk op eenvoudige en duidelijke wijze zijn af te leiden. Appellanten hadden ten tijde van de door verweerder uitgevoerde controle een S&O-urenregistratie per medewerker per dag en een projectadministratie waaruit op eenvoudige en duidelijke wijze aard en inhoud van de verrichte speur- en ontwikkelingswerkzaamheden waren af te leiden en voldeed en voldoet daarmee dus aan de wettelijke eisen.
Appellanten hebben conform hun S&O-urenregistratie alle S&O-uren van hun werknemers geregistreerd. Het onderscheid tussen S&O-werkzaamheden en reguliere werkzaamheden blijkt dan ook expliciet uit genoemde urenstaten daar niet-S&O-uren (zijnde reguliere werkzaamheden) niet in de urenregistratie worden geregistreerd. Anders dan verweerder stelt, zijn in de urenadministratie van appellanten dus geen reguliere werkzaamheden dan wel bouwuren opgenomen als S&O-uren.
Het is onbegrijpelijk dat verweerder de werkzaamheden van de vier tekenaars in eerste instantie niet als S&O-uren heeft aangemerkt en in bezwaar - zónder dat daaraan nieuwe feiten of omstandigheden ten grondslag liggen - plotseling wel als zodanig aanmerkt en dan meer in het bijzonder daar waar het de S&O-uren van A betreft.
Daarnaast is evident dat een prototype niet vanzelf vanaf ontwerptekening ontstaat; men mag veronderstellen dat er daarnaast nog andere medewerkers moeten zijn, die de feitelijke ontwikkeling ter hand nemen. Het is derhalve onbegrijpelijk dat verweerder uitsluitend de ontwerpuren van de desbetreffende tekenaars in aanmerking neemt als S&O-uren en de overige geregistreerde uren van andere medewerkers niet als zodanig beschouwt.
Hertoghs Holding had ten tijde van de controle door Senter in haar administratie urenstaten van haar twee S&O-medewerkers aanwezig benevens een projectadministratie inzake de voortgang van het project (laatstgenoemde projectadministratie komt dus uiteraard exact overeen met de projectadministratie van de werkmaatschappij). Derhalve kan gesteld worden dat de administratie van Hertoghs Holding aan alle wettelijke vereisten voldoet.
5. De beoordeling van het geschil
5.1 Het geschil spitst zich toe op de vraag of verweerder op juiste gronden heeft geoordeeld dat uit de door appellanten gevoerde administratie niet op eenvoudige en duidelijke wijze de aard en de inhoud van het door hen verrichte speur- en ontwikkelingswerk zijn af te leiden.
Appellanten hebben ervoor gekozen om een gezamenlijke projectadministratie te voeren. Hiertegen bestaan op zichzelf geen bezwaren, mits uit deze projectadministratie voor beide appellanten afzonderlijk op eenvoudige en duidelijke wijze de aard en de inhoud van het door ieder van hen verrichte speur- en ontwikkelingswerk zijn af te leiden. Uit artikel 25 Wva alsmede artikel 2 van de Uitvoeringsregeling blijkt immers ondubbelzinnig dat de in deze bepalingen vervatte administratieverplichting zich richt tot de inhoudingsplichtige aan wie een S&O-verklaring is afgegeven. Vaststaat dat aan beide appellanten een S&O-verklaring is afgegeven, zodat het speur- en ontwikkelingswerk dat elk van beide heeft verricht, als zodanig uit de administratie dient te blijken.
Anders dan appellanten hebben betoogd, eist verweerder niet dat een projectadministratie per werknemer wordt gevoerd. Het College verstaat hetgeen verweerder dienaangaande heeft overwogen aldus dat het blijkens de projectadministratie verrichte speur- en ontwikkelingswerk aan de betrokken werknemers van de S&O-inhoudingsplichtige moet kunnen worden toegerekend. Verweerder heeft hiermee geen onjuiste toepassing gegeven aan het bepaalde bij artikel 25 Wva en artikel 2 van de Uitvoeringsregeling.
De ter zake aangevoerde grief van appellanten treft derhalve geen doel.
5.2 Op grond van de overgelegde stukken en het verhandelde ter zitting kan het College tot geen ander oordeel komen dan dat verweerder terecht heeft vastgesteld dat uit de administratie niet op eenvoudige en duidelijke wijze de aard en de inhoud van verricht speur- en ontwikkelingswerk voor elk van beide appellanten afzonderlijk is af te leiden.
Dat, naar appellanten hebben gesteld, de urenregistratie uitsluitend S&O-uren betreft, doet aan die vaststelling van verweerder niet af, nu uit die registratie niet valt af te leiden wat aard en inhoud is van de werkzaamheden waaraan de geregistreerde uren zijn besteed.
Evenmin kan tot een ander oordeel leiden dat blijkens de projectadministratie technische knelpunten zijn ondervonden, waarover contact en overleg met derden is geweest en waarvoor oplossingen zijn gevonden. Daarmee is immers nog niet gesteld dat bedoelde oplossingen juist door werknemers van appellanten zijn gerealiseerd, noch waaruit de desbetreffende werkzaamheden naar aard en inhoud hebben bestaan.
Ook het beroep van appellanten op de realisatie van een prototype waaraan niet alleen de technisch tekenaars van Hertogh's Carrosserieën BV een bijdrage hebben geleverd, treft geen doel. Immers, de realisatie van het in een S&O-verklaring beoogd nieuw product of productieproces getuigt op zichzelf niet van speur- en ontwikkelingswerk dat werknemers van de betrokken S&O-inhoudingsplichtige daartoe hebben verricht in het relevante S&O-tijdvak. Zulks klemt te meer in gevallen als het onderhavige, waarin derden daadwerkelijk bij die realisatie betrokken zijn geweest.
Daarmee is niet in tegenspraak dat voor de werkzaamheden van de vier technisch tekenaars van Hertoghs Carrosserieën BV in tweede instantie de intrekking ongedaan is gemaakt, nadat verweerder alsnog, in het licht van het bezwaar van appellanten, aannemelijk achtte dat de tekeningen, aanwezig in de projectadministratie, zijn toe te rekenen aan bedoelde tekenaars.
Hetgeen appellanten met betrekking tot met name de administratie van van Hertoghs Holding hebben aangevoerd, stuit op het voorgaande af.
5.3 De conclusie van het vorenoverwogene is dat hetgeen appellanten hebben aangevoerd, niet kan afdoen aan het gebrek in de administratie van appellanten en dat verweerder bevoegd was de S&O-verklaringen op grond van artikel 24, zevende lid, Wva in te trekken en aan Hertoghs Carrosserieën B.V. een nieuwe S&O-verklaing af te geven.
De beroepen dienen dan ook ongegrond te worden verklaard.
Het College acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
6. De beslissing
Het College verklaart de beroepen ongegrond.
Aldus gewezen door mr. M.J. Kuiper, mr. J.A. Hagen en mr. E.J.M. Heijs, in tegenwoordigheid van mr. R.P.H Rozenbrand, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 9 juni 2004.
w.g. M.J. Kuiper w.g. R.P.H. Rozenbrand